I SA/Gl 232/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędzia NSA Anna Wiciak,, Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Michał Witulski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2007 r. sprawy ze skargi J. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku rolnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. na rzecz skarżącego kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza W. z dnia [...] r. w przedmiocie odmowy przyznania ulgi w podatku rolnym w 2006 r. J. i J. O. z tytułu odbywania służby wojskowej członka rodziny - syna, który bezpośrednio przed powołaniem do służby wojskowej pracował w gospodarstwie rolnym podatników. W uzasadnieniu decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze przedstawiło dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego oraz argumentację prawną. W ramach tych wyjaśniło, że J. i J. O. wnioskiem z dnia [...] 2006 r. wystąpili do Burmistrza W. o zastosowanie ulgi żołnierskiej w podatku rolnym w 2006 r. z uwagi na okoliczność, iż syn – D. O. bezpośrednio przed powołaniem do służby wojskowej zamieszkiwał i pracował w ich gospodarstwie i nie osiągał przychodów z innych źródeł. Z załączonych do wniosku dokumentu - kserokopii książeczki wojskowej D. O., wynika iż syn podatników rozpoczął zasadniczą służbę wojskową w dniu [...] 2006 r., a zwolniony został ze służby w dniu [...] 2006 r. Burmistrz W. decyzją z dnia [...] r. odmówił zastosowania ulgi w podatku rolnym. W uzasadnieniu uznał, iż ulga żołnierska, zgodnie z art. 13a ust. 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969, ze zm.) przysługuje przy opodatkowaniu gospodarstw rolnych członków rodzin żołnierzy odbywających zasadniczą służbę wojskową lub długotrwałe przeszkolenie wojskowe, które bezpośrednio przed powołaniem do służby pracowały w tych gospodarstwach, zamieszkiwały i nie osiągały przychodów z innych źródeł począwszy od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osoba została powołana do odbycia służby wojskowej, do końca miesiąca, w którym nastąpiło zwolnienie z tej służby. Zatem ulga żołnierska w rozpoznawanej sprawie przysługiwałaby, zdaniem Burmistrza, od dnia [...] 2006 r. do dnia [...] 2006 r. Z uwagi jednak na treść przepisu art. 13d ust. 1 i 3 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, zgodnie z którym ulgi należy stosować od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożono wniosek, i w związku ze złożeniem wniosku o zastosowanie ulgi w dniu [...] 2006 r., a więc już po zakończeniu zasadniczej służby wojskowej syna wnioskodawców, Burmistrz W. odmówił zastosowania ulgi. Od decyzji odmawiającej zastosowanie ulgi w podatku rolnym, skarżący – J. O. złożył za pośrednictwem organu podatkowego I instancji odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Skarżący został następnie zapoznany z aktami sprawy w dniu [...]2007 r. i do protokołu spisanego z czynności zapoznania się z materiałem dowodowym złożył oświadczenie, iż nie składał wniosku o przyznanie ulgi wcześniej, tj. przed wnioskiem z dnia [...] 2006 r., a jedynie pytał w Urzędzie czy jemu ulga przysługuje oraz jakie są niezbędne dokumenty do jej przyznania. Wyjaśnił również, iż nie złożył wcześniej wniosku o przyznanie ulgi w podatku rolnym, gdyż nie posiadał zaświadczenia o odbywaniu przez syna zasadniczej służby wojskowej, gdyż władze wojskowe takich zaświadczeń nie wydają, a okres służby odnotowują jedynie w książeczce wojskowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję, uznając stan faktyczny i prawny ustalony przez organ I instancji za nie budzący wątpliwości. Od powyższej decyzji Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca przytoczyła twierdzenia wcześniej podnoszone w postępowaniu administracyjnym. Skarżący wyjaśnił jednocześnie, iż przepisy ustawy o podatku rolnym nie przewidują terminu składania wniosku w przedmiocie przyznania ulgi, a jedynie określają okres, za który ulga przysługuje. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. wniosło o jej oddalenie i podtrzymało dotychczasową argumentację w sprawie. Sąd zważył co następuje : Zarzuty zawarte w skardze zasługują na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego.. Zgodnie z art. 13a ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969, ze zm.) ulga żołnierska przysługuje przy opodatkowaniu gospodarstw rolnych członków rodzin żołnierzy odbywających zasadniczą służbę wojskową lub długotrwałe przeszkolenie wojskowe, które bezpośrednio przed powołaniem do służby pracowały w tych gospodarstwach, zamieszkiwały i nie osiągały przychodów z innych źródeł. Przepis ten jednoznacznie określa okres, za który przysługuje ulga i jest to, zgodnie z art. 13a ust. 3 ustawy o podatku rolnym, okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osoba została powołana do odbycia służby wojskowej, do końca miesiąca, w którym nastąpiło zwolnienie z tej służby. W art. 13d ustawy o podatku rolnym ustawodawca wprowadził tryb przyznawania ulg i zwolnień przewidzianych w ustawie o podatku rolnym, w tym ulgi żołnierskiej. Przepis ust. 1 art. 13d ustawy o podatku rolnym określa, iż "zwolnienia i ulgi podatkowe określone w art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz pkt 8-12, a także w art. 13b stosuje się z urzędu, a pozostałe zwolnienia i ulgi podatkowe na podstawie decyzji wydanej na wniosek podatnika", a zatem ulga żołnierska przyznawana jest wyłącznie na wniosek podatnika. Ulga żołnierska może zatem zostać przyznana wyłącznie na podstawie decyzji organu podatkowego, po uprzednim złożeniu wniosku w tym przedmiocie przez podatnika. Brak wniosku uniemożliwia wydanie decyzji, a w konsekwencji przyznanie ulgi. Do udzielenia ulgi żołnierskiej konieczne jest zatem złożenie wniosku oraz spełnianie przesłanek uprawniających do jej przyznania. W takim wypadku ulga powinna zostać przyznana za okres przewidziany w art. 13a ust. 3 ustawy o podatku rolnym, tj. od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osoba została powołana do odbycia służby wojskowej, do końca miesiąca, w którym nastąpiło zwolnienie z tej służby. Powyższa regulacja prawna przesądza, że ulga tzw. "żołnierska" jest ulgą ustawową, a więc prawo do tej ulgi wynika wprost z ustawy, w przypadku spełnienia określonych przesłanek i złożenia wniosku przez podatnika. Decyzja organu podatkowego ma w tym zakresie charakter deklaratoryjny, gdyż jedynie potwierdza prawo do ulgi i precyzuje jej kwotowy i czasowy rozmiar (wynikające z przepisów prawa). W konsekwencji – możliwość odmówienia ulgi przez organ może wynikać tylko z niespełnienia wyżej wskazanych warunków. Tymczasem w art. 13d ust. 3 ustawy o podatku rolnym, który stanowił podstawę prawną zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji przewidziano, że "zwolnienia i ulgi podatkowe udzielone na wniosek podatnika stosuje się od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym złożono wniosek". Jest to przepis prawa procesowego, który – jeśli przyjąć interpretację zaprezentowaną przez organy podatkowe - pozostaje w sprzeczności z regulacją prawa materialnego tj. art. 13a ustawy o podatku rolnym, określającym m. in. okres za który ulga przysługuje podatnikowi. Przepis art. 13a ustawy o podatku rolnym, jako przepis prawa materialnego, na mocy którego określony podmiot - w tym wypadku osoba fizyczna, uzyskuje określone prawa lub na którą nakładane są obowiązki, nie może być modyfikowany lub ograniczany przepisami proceduralnymi. O istnieniu uprawnienia – ulgi żołnierskiej, oraz o okresie, za który ona przysługuje decyduje zawsze treść przepisów prawa materialnego. Zgodnie z przepisem prawa materialnego, art. 13a ustawy o podatku rolnym okresem za który przysługuje ulga żołnierska, jest okres od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osoba została powołana do odbycia służby wojskowej, do końca miesiąca, w którym nastąpiło zwolnienie z tej służby. Przepis prawa materialnego zatem w sposób jednoznaczny i precyzyjny określa moment powstania prawa do ulgi oraz moment ustania tego uprawnienia, a przepis art. 13d ustawy o podatku rolnym, jako przepis prawa procesowego nie może wpływać na materialno-prawne warunki stosowania ulgi żołnierskiej. Organy podatkowe uznały, że złożenie wniosku po odbyciu służby wojskowej, pozbawia podatnika prawa do ulgi, wyciągając taki wniosek z treści art. 13d ust. 4 ustawy o podatku rolnym. Wniosek ten jest wadliwy, albowiem takie rozumienie powyższego przepisu niweczy zarówno jednoznaczną, w warstwie językowej, regulację przepisu art. 13a ust. 2, jak i – ważki z punktu widzenia społecznego - cel ustanowienia ulgi. Zwrócić przy tym należy uwagę, że ustawodawca nie zakreślił terminu do złożenia wniosku o przyznanie ulgi, co dodatkowo przekonuje, że nie było jego zamiarem pozbawienie ulgi (w części lub całości) osób, które wniosek o tę ulgę złożyły później niż bezpośrednio po rozpoczęciu służby wojskowej przez podatnika lub członka jego rodziny. Żaden przepis nie przesądza tez, że prawo do ulgi wygasa wraz z zakończeniem służby wojskowej. Powyższe względy przemawiają za poszukiwaniem innej interpretacji przepisu art. 13d ust. 4, a mianowicie takiej, że podatnik skorzysta z przysługującej mu ulgi (w pełnym rozmiarze, zgodnym z ustawą co do kwoty i czasokresu), ale poczynając od następnego miesiąca po złożeniu wniosku. Organ podatkowy powinien zatem przyznać ulgę żołnierską podatnikowi składającemu wniosek w tym przedmiocie, po spełnieniu przez podatnika przesłanek do jej uzyskania, na okres wyznaczony przepisami materialno-prawnymi. Jak już bowiem wyżej wywiedziono, przepis o charakterze proceduralnym nie może wkraczać w sferę uprawnień podatnika i pozbawiać go prawa do ustawowej ulgi podatkowej. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd uznał skargę za uzasadnioną i uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), a na podstawie art. 200 tej ustawy orzekł o zwrocie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej.