I SA/Gl 246/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Rotter, , , po rozpoznaniu w dniu 24 sierpnia 2026 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi R. I. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 19 grudnia 2025 r. nr 2401-IEW3.4121.12.2025 UNP: 2401-25-308285 w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od wynagrodzeń pracowników za miesiące od grudnia 2019 r. do lipca 2020 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami egzekucyjnymi p o s t a n a w i a: umorzyć postępowanie sądowe. W piśmie z 26 stycznia 2026 r. R. I. (dalej: skarżący, strona skarżąca), reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, wskazaną w sentencji niniejszego orzeczenia. Z uwagi na powzięcie informacji o śmierci skarżącego, Sąd zwrócił się do właściwego urzędu stanu cywilnego o nadesłanie odpisu skróconego aktu zgonu. Z nadesłanego dokumentu wynika, że skarżący zmarł 22 kwietnia 2026 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 161 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.), dalej: p.p.s.a., sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania w razie śmierci strony, jeżeli przedmiot postępowania odnosi się wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osobą zmarłego, chyba że udział w sprawie zgłasza osoba, której interesu prawnego dotyczy wynik tego postępowania. Stosownie do treści art. 161 § 2 p.p.s.a. postanowienie o umorzeniu postępowania może zapaść na posiedzeniu niejawnym. Przedmiotem niniejszego postępowania jest decyzja dotycząca odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od wynagrodzeń pracowników. Z treści art. 97 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.), dalej: o.p., wynika, że zasady sukcesji zobowiązań podatkowych odnoszą się tylko do podatników, płatników oraz przedsiębiorstwa w spadku, w przypadku gdy ustanowiono zarząd sukcesyjny. Ordynacja podatkowa nie przewiduje natomiast następstwa prawnego w wypadku śmierci osoby fizycznej będącej osobą trzecią, co ma miejsce w niniejszej sprawie. Spadkobiercy tych podmiotów nie wstępują z mocy ww. przepisu w prawa i obowiązki zmarłego (zob. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 lutego 2025 r., sygn. akt III FSK 1553/21 i przywołane tam orzecznictwo; orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Powyższe stanowisko zostało podzielone w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 3 kwietnia 2006 r., SK 46/05. W wyroku tym Trybunał Konstytucyjny badając zgodność art. 97 § 1 w zw. z art. 102 § 2 o.p. z art. 21 ust. 1, art. 32, art. 45 ust. 1 i art. 64 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.) stwierdził, że treść art. 97 o.p. jest jasna i jednoznaczna i niewątpliwie wynika z niego, że następstwo prawne dotyczy tylko podatnika, a nie osób trzecich. Trybunał podkreślił różnice w zasadach odpowiedzialności podatnika i osoby trzeciej, wynikające z posiłkowego charakteru odpowiedzialności osób trzecich (odrębnej kategorii podmiotów zobowiązanych podatkowo). Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich powstaje bowiem dopiero wówczas, gdy podmioty zobowiązane z ustawy (podatnik, płatnik lub inkasent) nie wywiążą się ze swych obowiązków, a do jej powstania konieczna jest decyzja organu podatkowego o charakterze konstytutywnym. Uznał, że nieobjęcie spadkobierców zobowiązanej podatkowo osoby trzeciej regulacją art. 97 o.p. ma na celu ich ochronę przed ingerencją ze strony fiskusa, co jest uzasadnione tym, że spadkodawcą jest podmiot, który był zobowiązany niejako subsydiarnie (wobec niemożności ściągnięcia należności od podatnika) do zaspokojenia roszczeń podatkowych państwa. Taka regulacja sukcesji zobowiązań podatkowych chroni zatem spadkobierców zobowiązanej podatkowo osoby trzeciej, skoro nie dziedziczą oni jej zobowiązań podatkowych. Brak następstwa prawnego spadkobierców w zakresie obowiązków osoby trzeciej oznacza, że obowiązki te należy uznać za ściśle związane z osobą zmarłego. W takim przypadku śmierć strony postępowania obliguje sąd administracyjny do umorzenia postępowania, stosownie do art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a. W związku z powyższym, na podstawie art. 161 § 1 pkt 2 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji postanowienia.