I SA/Gl 270/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Monika Adamus, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2007 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. w B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej- umorzenie zaległości podatkowej. oddala skargę. Wnioskiem z dnia 8 maja 2006 roku (uzupełnionym pismami z dnia 19 maja oraz 13 sierpnia 2006 roku) Spółka [...] zwróciła się do Prezydenta Miasta B. o częściowe umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2001 – 2006 oraz całkowite umorzenie odsetek za zwłokę, a także o rozłożenie na raty części w/w zaległości podatkowych. Decyzją z dnia [...], nr [...] Prezydent Miasta B. odmówił Spółce : - umorzenia 75% zaległości w podatku od nieruchomości za okres od maja 2001 roku do grudnia 2004 roku, - umorzenia 50% zaległości w podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2005 roku do maja 2006 roku, - umorzenia odsetek naliczonych od kwoty zaległości w tym podatku za okres od maja 2001 roku do grudnia 2004 roku, - rozłożenia na raty 25% zaległości podatkowych za okres od maja 2001 roku do grudnia 2004 roku. Powyższa decyzja została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (decyzją z dnia [...] , nr [...]), a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Decyzjami z dnia [...] organ podatkowy pierwszej instancji : - umorzył podatnikowi 40% zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2006 ([...] złotych) wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] złotych ([...]), - rozłożył podatnikowi na cztery raty (ostatnia rata płatna do 31 grudnia 2009 roku) zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości za okres od maja 2001 roku do grudnia 2004 roku ([...]), - umorzył podatnikowi odsetki w kwocie [...] złotych od zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2001 – 2004 ([...]). Spółka od dwóch pierwszych decyzji nie złożyła odwołań. Natomiast w odwołaniu od ostatniej decyzji Spółka podniosła, że umorzenie części odsetek od zaległości podatkowych jest "jedynie pozorne, bowiem podatnik musi wpłacić do Urzędu niemal pełną kwotę tego zobowiązania rozłożoną jedynie na raty". Pozorność ta wynika – według Spółki – z konieczności zapłaty opłaty prolongacyjnej w związku z udzieloną stronie (odrębną decyzją) ulgą w postaci odroczenia spłaty zaległości podatkowych. Wskazała, że organ podatkowy powinien podjąć ponowną decyzję "po bardziej wnikliwym przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego i wyciągnięciu z niego obiektywnie prawidłowych wniosków", czyli umorzenia odsetek w większym zakresie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. nie uwzględniło odwołania i działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. w Dz.U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późniejszymi zmianami), art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 roku o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. w Dz.U. z 2001 roku, nr 79, poz. 856 z późniejszymi zmianami) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 roku w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. nr 198, poz. 1925), decyzją z dnia [...], nr [...] utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy w pierwszej kolejności przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania. Następnie, nawiązując do wniesionego odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że art. 67a § 1 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa upoważnia organy podatkowe do zastosowania określonej ulgi w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Wskazało, że jest to przepis, który może być stosowany w wyjątkowych i szczególnie uzasadnionych przypadkach, zaś ocena szczególności tych przypadków należy do kompetencji organu podatkowego. Podkreśliło, że nawet ustalenie, iż istnieją przyczyny uzasadniające ewentualne zastosowanie ulgi samo przez się nie zobowiązuje organu podatkowego do wydania decyzji uwzględniającej żądanie strony. Zastosowanie ulgi jest bowiem prawem a nie obowiązkiem organu pierwszej instancji. W dalszej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy stwierdził, że Prezydent Miasta B., jako organ podatkowy, jest odpowiedzialny za prawidłową gospodarkę gminy, a w szczególności za gromadzenie i wydatkowanie środków publicznych oraz dochodzenie należności budżetowych w kwotach wynikających z prawidłowych obliczeń. Zatem "ważny interes podatnika" musi być przez niego rozpatrywany na tle "ważnego interesu publicznego" realizowanego przez organy gminy w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb mieszkańców. Podniósł, że udzielanie ulg jest wyjątkiem od konstytucyjnych zasad powszechności opodatkowania oraz równości obywateli wobec prawa i organ nie może preferować niektórych podatników kosztem innych mieszkańców gminy, którzy czasami – mimo znacznie większych problemów finansowych – regulowali swoje zobowiązania w terminie i w pełnej wysokości. Uznając poprawność przeprowadzonego przez organ podatkowy pierwszej instancji postępowania wyjaśniającego, Samorządowe Kolegium Odwoławcze uwzględniło argumentację Prezydenta Miasta B. przedstawioną w uzasadnieniu decyzji pierwszoinstancyjnej. Podkreśliło, że prawidłowo organ pierwszej instancji uznał, iż w przedmiotowej sprawie zaistniały przesłanki do zastosowania ulgi w postaci umorzenia Spółce części odsetek. W konkluzji uzasadnienia decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że zgromadzone w sprawie dokumenty nie dają podstaw do uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, bowiem postępowanie w tej sprawie zostało przeprowadzone bez zastrzeżeń, natomiast w odwołaniu od decyzji Spółka nie zawarła zarzutów naruszenia prawa przez organ pierwszej instancji, ani nie wykazała żadnych nowych okoliczności, nieznanych wcześniej organowi podatkowemu, które mogłyby mieć wpływ na wynik postępowania. Nie przedłożyła także żadnych nowych dowodów, a z przysługującego jej prawa zapoznania się z aktami sprawy i ustosunkowania się do zebranych dowodów – nie skorzystała. W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Spółka [...] wniosła o uchylenie w całości decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K.. W uzasadnieniu skargi podniosła, że "udzielona ulga sprowadza się jedynie do tego, że cała należność podatkowa zostanie zapłacona ze zwłoką, natomiast jej wysokość wraz z odsetkami za zwłokę niemal w całości. Zastąpienie 42% odsetek 40% opłatą prolongacyjną wskazuje, że w zakresie umorzenia odsetek – czyli istotnej części wniosku – organ podatkowy nie przychylił się niemal w ogóle do wniosku skarżącego. Tym samym umorzenie odsetek było jedynie pozorne, bowiem podatnik musi wpłacić do Urzędu niemal pełną kwotę tego zobowiązania rozłożoną jedynie na raty". W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późniejszymi zmianami) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami). W rozpatrywanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji została wydana w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. w Dz.U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późniejszymi zmianami). Stosownie do tego przepisu organ podatkowy w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Słuszną jest zatem teza wynikająca z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, iż decyzje dotyczące umorzenia zaległości podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego, a ponadto iż obowiązującą w polskim prawie jest zasada obowiązkowego płacenia podatków. Wyjątek od tej zasady ustawodawca przewidział w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez dopuszczenie możliwości udzielania pomocy publicznej w postaci umorzenia zaległości podatkowej w wypadku zaistnienia ściśle określonych przesłanek, tj.: ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Każdy z tych warunków samodzielnie, albo też oba łącznie mogą stanowić podstawę umorzenia zobowiązania podatkowego. Na wstępie trzeba jednak zaznaczyć, iż skutkiem przydania przez ustawodawcę organowi podatkowemu pierwszej instancji, w sprawach o umorzenie zaległości podatkowej kompetencji dyskrecjonalnej, Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrujące odwołanie od rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego, w wypadku stwierdzenia naruszenia prawa, może jedynie uchylić decyzję bez prawa rozstrzygnięcia co do istoty sprawy. Powyższe wynika wprost z treści art. 233 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w świetle którego to przepisu SKO jest uprawnione do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organowi podatkowego pierwszej instancji. Jak już zaznaczono decyzje oparte o przepis art. 67a § 1 Ordynacji nie należą do kategorii tzw. decyzji związanych. Organ odwoławczy zatem nie był uprawniony do rozstrzygnięcia sprawy co do istoty, czego zdaje się oczekiwać autor skargi, nie mógł też nakazać organowi podatkowemu pierwszej instancji uwzględnienia jego wniosku. Z faktu, iż decyzje podejmowane na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej mają charakter rozstrzygnięć uznaniowych wynika, iż Sąd nie ma uprawnień do merytorycznej kontroli takich decyzji. Kontrola Sądu obejmuje zatem wyłącznie badanie prawidłowości postępowania prowadzonego przez organy podatkowe oraz badanie formalnej prawidłowości decyzji (por. wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 listopada 2005 roku, sygn. akt: III SA/Wa 1264/05, Mon. Podatkowy 2005/12/4). Użycie przez Ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ szerokiej oceny różnych wartości, w tym również systemu ocen pozaprawnych. Granice swobodnego uznania wyznacza choćby interes publiczny, co wiąże się z koniecznością odpowiedzi na pytanie – czy w konkretnym przypadku domaganie się spełnienia obowiązku podatkowego nie będzie sprzeczne z tym interesem. W skardze do sądu administracyjnego strona skarżąca nie podniosła zarzutów odnośnie zaskarżonej decyzji dotyczącej umorzenia części odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2001 – 2004 ([...] złotych). Zarzuty Spółki dotyczą w zasadzie decyzji w przedmiocie odroczenia terminu płatności zaległego podatku od nieruchomości za lata 2001 do 2004 do zapłaty w określonych częściach (ratach) w latach 2007, 2008 i 2009 wraz z pozostałymi odsetkami (nieumorzonymi) i opłatą prolongacyjną, od której strona nie złożyła odwołania i która nie jest przedmiotem rozpoznania przez Sąd. Podkreślenia wymaga, iż organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdził, iż organ podatkowy pierwszej instancji, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego zasadnie uznał, że w rozpatrywanej sprawie istnieją przesłanki do zastosowania ulgi i decyzją z dnia [...] umorzył stronie skarżącej część odsetek za zwłokę. Nie bez znaczenia dla oceny trafności zapadłego rozstrzygnięcia pozostaje fakt, że decyzja o umorzeniu odsetek za zwłokę ma charakter uznaniowy i musi uwzględniać również interes publiczny. W orzecznictwie utarł się pogląd, iż pojęcie interesu publicznego wiąże się z dyrektywą postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak: sprawiedliwość, słuszność, zaufanie obywateli do organów władzy, równość itp. W tym świetle odmowa umorzenia podatnikowi całości zaległości podatkowej (odsetek za zwłokę) nie będzie sprzeczna z tym interesem. Trafnie bowiem organ zauważył, iż gospodarkę finansową w gminie prowadzi się na podstawie budżetu, którego podstawowym źródłem są podatki. Odmowa ich uiszczenia przez podatników dysponującymi składnikami majątkowymi podlegającymi opodatkowaniu może spowodować, że organy gmin nie będą udzielać jakichkolwiek świadczeń osobom najbardziej potrzebującym, żyjącym w skrajnej nędzy, chorym, bezradnym życiowo, czyli osobom pozbawionym nie tylko podstawowego źródła utrzymania jak np. renta inwalidzka, ale również np. lokalu mieszkalnego. Jak już wcześniej zaznaczono organ podatkowy, dokonując częściowego umorzenia odsetek za zwłokę, przyznał iż podatnik znajduje się w sytuacji uzasadniającej udzielenie pomocy publicznej, przewidzianej art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Częściowe uwzględnienie żądania Spółki zostało we właściwy i wyczerpujący sposób uzasadnione, stąd też ocenę decyzji pierwszoinstancyjnej, dokonaną przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, należy uznać za prawidłową. Z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, że brak podstaw do tego, by kwestionować ocenę dokonaną w rozpatrywanej sprawie przez organy podatkowe i dopatrywać się naruszeń prawa, których stwierdzenie skutkować musiałoby uchyleniem zaskarżonej decyzji. Wyrażone w decyzji stanowisko organu zostało dostatecznie pod względem formalnym uzasadnione. Decyzja ta nie uchybia także przepisom prawa materialnego, gdyż poczynione rozważania należy podzielić. W istocie bowiem trafnych ustaleń organ wysnuł zasadne wnioski. W sumie zatem należało skargę uznać za bezzasadną co skutkować musiało jej oddaleniem na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami).