I SA/Gl 31/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Teresa Randak, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.), Protokolant apl. radc. Łukasz Pstrowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lipca 2009 r. sprawy ze skargi B. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej – działając na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 oraz art. 76 par. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) po rozpoznaniu zażalenia B.G. z dnia [...] na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] – utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, iż w oparciu o tytuł wykonawczy nr [...] z dnia [...] wystawiony na podstawie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. nr [...] z dnia [...] określającej skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999, organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne w ramach którego zawiadomieniem z dnia [...] Nr [...], doręczonym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru wraz z odpisem tytułu wykonawczego w dniu [...] dokonał zajęcia wierzytelności obowiązanego w Sądzie Okręgowym w K. Pismem z dnia [...] Pan G. wniósł zarzuty wobec postępowania egzekucyjnego, stwierdzając, że jest ono niedopuszczalne z uwagi na nieprzesłanie przez organ egzekucyjny upomnienia oraz przedawnienie zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy I instancji – Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. – postanowieniem z dnia [...] nr [...] nie uznał zarzutów za zasadne. Rozstrzygnięcie to zostało następnie utrzymane w mocy postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] Nr [...]. Postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargą z dnia [...]. Rozpoznając skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 6 marca 2008 r. sygn. akt I SA / GL 846/07 uchylił ostateczne postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], gdyż zdaniem Sądu, wydanie postanowienia w oparciu o stanowisko wierzyciela z art. 34 ustawy o egzekucji w administracji, w przypadku, gdy wierzycielem jest Skarb Państwa, reprezentowany przez naczelnika urzędu skarbowego, który jest jednocześnie organem egzekucyjnym, należało uznać za bezprzedmiotowe. Rozpoznając ponowienie zażalenie B.G. z dnia [...], Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] Nr [...] uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Kolejnym postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. ponowienie oddalił zarzuty obowiązanego z dni [...] i odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego, podkreślając zwolnienie z obowiązku doręczenia upomnienia znajdujące zastosowanie w niniejszej sprawie na podstawie art. 15 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Postanowienie to zostało zaskarżone przez B. G. zażaleniem z dnia [...] do organu podatkowego II instancji – Dyrektora Izby Skarbowej w K., który następnie uznając zażalenie za niezasadne - oddalił je postanowieniem z dnia [...] Nr [...] - tym samym utrzymując w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. Powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. zobowiązany B. G. zaskarżył skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia [...]. Zarzucił on naruszenie: 1) art. 3a, art. 15 § 1, art. 27 § 3, art. 33, art. 34 I art. 59 ustawy egzekucyjnej, 2) art. 21 § 1 pkt 1 i art. 225 ustawy Ordynacja podatkowa, 3) art. 130 §§ 1 i 2 oraz art. 133 Kodeksu postępowania administracyjnego i wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji i umorzenie postępowania egzekucyjnego. Skarżący ponownie zarzucił tytułowi wykonawczemu wadliwość, mającą swoje źródło w niedoręczeniu mu upomnienia, o którym mowa w art. 15 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Nadto skarżący zarzucił również, że przedmiotowy tytuł wykonawczy z dnia [...] nr [...] wraz z decyzją go poprzedzającą został uchylony prawomocnymi wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 stycznia 2008 r. (sygn. akt. I SA/Gl 351/07) i z dnia 6 marca (sygn. akt I SA/Gl 846/07), a zatem postępowanie egzekucyjne, jako bezprzedmiotowe, podlegać winno umorzeniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wskazał, że podtrzymuje swoje uprzednio wyrażone stanowisko w sprawie. Organ II instancji wskazał, że B. G. posiada wymagalne zaległości podatkowe wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r., której prawidłowość potwierdzić Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 28 października 2005 r. (sygn. akt: I SA/Gl 367/05). Organ II instancji wskazał nadto, że stosownie do treści art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, był zwolniony z obowiązku poprzedzenia wszczęcia postępowania egzekucyjnego skierowaniem do podatnika upomnienia, o którym mowa w tym przepisie. Ostatecznie Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Spór w niniejszej sprawie oparty został na zarzutach naruszenia przepisów zarówno prawa materialnego jak i prawa procesowego, głównie zaś art. 3a, art. 15 § 1, art. 27 § 3, art. 33, art. 34 I art. 59 ustawy egzekucyjnej, art. 21 § 1 pkt 1 i art. 225 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 130 §§ 1 i 2 oraz art. 133 Kodeksu postępowania administracyjnego. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia w aspekcie jego zgodności z prawem zwrócić należy uwagę, iż przedmiotem zaskarżenia objęte zostały postanowienia organów podatkowych dotyczące zaliczenia – w trybie art. 76 par. 1 Ordynacji podatkowej – z urzędu wykazanej nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. na poczet zaległości podatkowych w tym podatku i odsetek za zwłokę od tej zaległości za 1999 r. Okoliczność ta jest nader istotna przy rozważaniu zarzutów skarżącego, gdyż zgodnie z art. 134 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, a to oznacza, że przedmiotem kontroli legalności działania organów podatkowych może być tylko i wyłącznie zaskarżony akt. Ujmując rzecz inaczej, Sąd w świetle w/w normy prawnej nie jest uprawniony do badania całokształtu stosunków publiczno – prawnych i wydanych rozstrzygnięć w stosunku do skarżącego, ale tylko akt stanowiący przedmiot kontroli tj. akt zaskarżony. Uwaga ta dotyczy zwłaszcza dywagacji skarżącego dotyczących istnienia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie [...] zł., a wynikającej z zeznania podatkowego PIT – 37, złożonego przez skarżącego w 2000 r. w organie I instancji. W tym miejscu zasadne jest wskazanie, że w/w nadpłata – na dzień wydawania orzeczenia w niniejszej sprawie – w prawnym znaczeniu nie istniała. Przede wszystkim godnym jest podkreślenie, że w wyniku wszczęcia wobec skarżącego postępowania podatkowego została wydana decyzja przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] określająca wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie [...] zł., utrzymana następnie w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...]. Skarga na tę ostatnią decyzję została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 28 października 2005 r. sygn. akt I SA/GL 367/05. Reasumując, zasadnym jest zatem podkreślenie, iż wbrew twierdzeniom skarżącego ciąży na nim zaległość podatkowa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. ( a nie istnieje nadpłata za wskazany rok, a wykazana w zeznaniu PIT – 37 ). Przedmiotem badania w niniejszej sprawie jest bowiem legalność rozliczenia nadpłaty za 2006 r., a nie za 1999 r., gdyż tego właśnie zagadnienia dotyczy zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. We wcześniejszej części uzasadnienia oceniono natomiast zasadność zarzutów dotyczących istnienia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r., a wynikającej z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie [...] zł. Kontynuując, zasadnym jest podkreślenie, iż poza sporem pozostaje okoliczność wykazania przez skarżącego w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2006 - PIT – 37 nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...] zł. W tym miejscu należy wskazać na regulację zawartą w treści art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą "Nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2". Użyte w tym przepisie sformułowanie "podlegają zaliczeniu z urzędu" – zdaniem Sądu – nakłada na organ podatkowy obowiązek działania tj. rozliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych, w sytuacji, gdy nadpłata zostanie wykazana. Przenosząc w/w regulację, na stan faktyczny w niniejszej sprawie podkreślenia wymagają istotne dla sprawy okoliczności tj. wykazanie nadpłaty przez skarżącego w zeznaniu podatkowym za 2006 r. oraz istnienie zaległości podatkowej oraz odsetek od tej zaległości, a wynikającej ze wskazanej już – we wcześniejszej części uzasadnienia – decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] określającą wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie [...] zł. Taka konstatacja przesądza o tym, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...] w sprawie zaliczenia nadpłaty za 2006 r. w kwocie [...] zł. na poczet zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. oraz odsetek za zwłokę od tej zaległości, nie narusza prawa. Zdaniem Sądu, organy podatkowe zgodnie z prawem dokonały rozliczenia wykazanej przez skarżącego nadpłaty, a skoro tak, zaskarżone postanowienie nie może zostać wyeliminowane z obrotu prawnego. Za całkowicie chybiony należy uznać zarzut naruszenia przez organy I i II instancji art. 15 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego dominuje jednoznaczne stanowisko, które akceptuje w pełni skład rozpoznający skargę, a które ma normatywne podstawy w treści § 13 pkt Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ,że wydanie przez właściwy organ administracji decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego na skutek niewykonania przez podatnika ustawowego obowiązku prawidłowego obliczenia i zapłacenia podatku nie zmienia charakteru egzekwowanej należności i nie powoduje powstania obowiązku uprzedniego doręczenia dłużnikowi upomnienia przez wierzyciela (wyrok NSA OZ we Wrocławiu z 24 listopada 1998 r., I SA/Wr 348/98 LexPolonica , wyrok NSA OZ w Łodzi z 3 czerwca 1997 r. I SA/Łd 372/96 - LexPolonica oraz wyrok NSA OZ w Szczecinie z 3 czerwca 1997 r., SA/Sz 1177/96 - LexPolonica ). Decyzją taką jest właśnie decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. nr [...] z dnia [...] określająca skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 1999. Wobec powyższego prowadzone przeciwko skarżącemu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. postępowanie egzekucyjne uznać zależy za jak najbardziej prawidłowe. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że do przerwania biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącego doprowadziło zastosowanie środka egzekucyjnego w postaci zajęcia wierzytelności w Sądzie Okręgowym w K. dokonane zawiadomieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] Nr [...]. Niezasadny jest przy tym zarzut zgłaszany przez skarżącego, że dla skutecznego zastosowania środka egzekucyjnego wymagane jest rzeczywiste zajęcie w jego wyniku "chociaż jednej złotówki". Na stanowisko Sądu z oczywistych względów nie może mieć wpływu powoływanie się w tym względzie przez skarżącego na bliżej nie sprecyzowane "orzecznictwo Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego". Konieczną przesłanką warunkującą skuteczność środka egzekucyjnego jest zawiadomienie o jego zastosowaniu podatnika. Bezsprzeczne jest, że przesłanka ta w przedmiotowej sprawie została spełniona. Z uwagi na powyższe, Sąd uznał, iż organom podatkowym rozstrzygającym w rozpatrywanej sprawie niepodobna postawić zarzutu naruszenia prawa. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego postanowienia. Wobec tego Sąd oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy z dnia 30 września 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.