I SA/Gl 341/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Gapiński (spr.), Sędziowie WSA Bożena Pindel, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zobowiązania podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej – Kolegium, SKO), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm. - dalej o.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 1659) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz.1925), po rozpatrzeniu zażalenia A S.A. w W. (dalej – strona, Spółka) utrzymało w mocy postanowienie Burmistrza Miasta R. (dalej – organ I instancji) z dnia [...] nr [...], którym wpłatę dokonaną dnia [...] w kwocie [...]zł na rachunek bankowy Urzędu Miasta R. z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. zaliczył na zaległość podatkową w kwocie [...]zł i należne odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej naliczone na dzień dokonania wpłaty w wysokości [...]zł. Przedmiotowe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym. Organ I instancji decyzją z dnia [...] nr [...] określił skarżącej Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2009 r. w wysokości [...]zł. Od decyzji tej strona wniosła odwołanie. Wskutek przeprowadzonego postępowania odwoławczego SKO decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymało w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W międzyczasie postanowieniem z dnia [...] nr [...] organ I instancji dokonał zaliczenia wpłaty Spółki z dnia [...] w kwocie [...]zł na poczet zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 rok (raty od 1 do 12) w następujący sposób: [...]zł zarachowano na należność główną i [...]zł zarachowano na odsetki za zwłokę. Organ I instancji powołał się m.in. na art. 55 § 2 o.p., który stanowi, że jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Na powyższe postanowienie Spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego A. L. wniosła zażalenie w piśmie z dnia 6 lutego 2015 r. Zarzucono w nim nienależyte sporządzenie przez organ I instancji uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, w szczególności brak wskazania w jaki sposób organ ustalił wysokość odsetek, tak by możliwe było zweryfikowanie prawidłowości ich naliczenia. Kolegium uwzględniając powyższe zażalenie postanowieniem z dnia [...] nr [...] uchyliło postanowienie organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, wskazując na konieczność należytego uzasadnienia rozstrzygnięcia, a w szczególności na potrzebę wskazania przez organ okresów, za które naliczył odsetki oraz ewentualnego wykazania okoliczności uzasadniających zastosowanie art. 54 § 2 o.p. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy postanowieniem z dnia [...] [...] organ I instancji zaliczył wpłatę Spółki z dnia [...] w kwocie [...]zł tytułem podatku od nieruchomości za 2009 rok następująco: kwotę [...]zł zaliczono na należność główną z tytułu zaległości w podatku od nieruchomości za 2009 rok, a kwotę [...]zł na poczet odsetek od zaległości. W uzasadnieniu organ I instancji wyjaśnił, że zaliczenia powyższej wpłaty dokonano na podstawie art. 55 § 2 o.p. Dodał także, że dokonana wpłata nie pokrywała całej kwoty zaległości podatkowych wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tych zaległości, według stanu na dzień dokonanej wpłaty, czyli na dzień [...]. Otóż ogólna kwota zaległości wynosiła [...]zł ([...]zł należność główna + [...]zł odsetki). Dokonana wpłata spowodowała wygaśnięcie zobowiązania w kwocie [...]zł, tym samym pozostała do uregulowania zaległość podatkowa w wysokości [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę. W dalszej kolejności organ I instancji przyznał, że postępowanie podatkowe trwało powyżej 3 miesięcy, tj. od [...] (data wydania postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego) do 11 grudnia 2014 r. (data doręczenia decyzji organu I instancji). Jednak, jak stwierdził organ I instancji, w sprawie nie znajduje zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 o.p. Otóż, w jego ocenie, opóźnienie w wydaniu decyzji było skutkiem działań Spółki. Dlatego też powołując się na art. 54 § 2 o.p. uznał, że odsetki za zwłokę winny być naliczone w sposób ciągły. Stanowisko to poparte zostało wywodem, że w prowadzonym postępowaniu podatkowym dotyczącym określenia wysokości należnego za rok 2009 podatku od nieruchomości Spółka przesuwała terminy wyznaczone przez organ podatkowy do udzielenia informacji lub dostarczenia niezbędnej dokumentacji i tym samym przedłużała okres postępowania podatkowego, by w efekcie końcowym doprowadzić do przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2009. Ponadto wskazano, że strona wniosła o doręczanie korespondencji na adres elektroniczny, który nie spełniał kryteriów stawianych przez przepisy prawa. W końcowej części uzasadnienia organ I instancji podniósł, że w postanowieniu z dnia [...] w sposób szczegółowy przedstawiono sposób zarachowania wpłaconej dnia [...] kwoty na poszczególne raty zaległego podatku od nieruchomości oraz należne odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych naliczone od poszczególnych rat, a także daty, od których należało naliczyć te odsetki za zwłokę. Jednocześnie potwierdzono, jego prawidłowość. Na powyższe postanowienie Spółka, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wniosła zażalenie w piśmie z dnia 12 października 2016 r. Zarzuciła w nim, że organ podatkowy nie uwzględnił art. 54 § 1 pkt 7 o.p., zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Spółka zwróciła uwagę, że odstępstwo do zasady naliczania odsetek, wynikającej z art. 54 § 1 pkt 7 o.p., z uwagi na art. 54 § 2 o.p. wymaga każdorazowo oceny przebiegu konkretnego postępowania i wykazania związku przyczynowo - skutkowego między działaniami strony a załatwieniem sprawy po upływie 3 miesięcy. Spółka podniosła również, że korzystanie przez stronę z uprawnień proceduralnych przysługujących jej w ramach postępowania nie jest przyczynieniem się strony lub jej przedstawiciela do opóźnienia w wydaniu decyzji w rozumieniu art. 54 § 2 o.p. (zob. wyrok WSA w Opolu z dnia 19 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Op 394/07). Stąd, w ocenie Spółki, nie mogą być uznane za okoliczności, o których mowa w art. 54 § 2 o.p., powołane przez organ I instancji okresy konieczne do doręczenia pisma procesowego. Zdaniem Spółki, doręczenia stanowią "zwykłe" czynności podejmowane w toku postępowania, zatem przepisy o terminach zakończenia postępowania uwzględniają już konieczność doręczeń. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Kolegium utrzymało w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne z dnia [...]. W pierwszej kolejności przedstawiono przebieg postępowania w zakresie zaliczenia wpłaty Spółki na poczet zaległości podatkowej. Następnie przytoczono treść art. 55 § 2 oraz art. 54 § 1 pkt 7 i § 2 o.p. oraz poglądy prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczące rozumienia terminu "przyczynienia się" strony do opóźnienia w wydaniu decyzji. Zajmując się tym zagadnieniem Kolegium podniosło m.in., że ustawodawca nie definiuje tego pojęcia. Jednak zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem wykładnia tego terminu musi uwzględniać obowiązującą na gruncie prawa podatkowego dyrektywę interpretacyjną "in dubio pro tributario" i nie może powodować negatywnych dla podatnika konsekwencji. Przenosząc poczynione rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy Kolegium stwierdziło, że postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego zostało wszczęte w dniu 18 lipca 2014 r. Natomiast decyzję organu I instancji z dnia [...] doręczono Spółce w dniu 5 grudnia 2014 r. za pośrednictwem platformy ePUAP. Jak zauważyło SKO, istota sprawy sprowadzała się do opodatkowania jako budowli położonych w kanalizacji kablowej linii kablowych. Przedstawiając podejmowane w sprawie czynności wskazano, że postanowieniem z dnia [...] organ I instancji wezwał Spółkę, reprezentowaną przez doradcę podatkowego, do złożenia wyjaśnień i dokumentów niezbędnych do dokonania ustaleń co do przedmiotów opodatkowania i podstawy opodatkowania, m.in. wyłączonych z opodatkowania linii kablowych. Wezwanie pełnomocnik odebrał w dniu 1 sierpnia 2014 r., po czym pismem z dnia 11 sierpnia 2014 r. zwrócił się o przedłużenie terminu do przedłożenia dokumentów. W związku z brakiem odpowiedzi na wezwanie, organ I instancji pismem z dnia 9 września 2014 r. ponowił je. W dniu 23 września 2014 r. do organu podatkowego wpłynęło pismo podatnika z dnia 19 września 2014 r. stanowiące częściową odpowiedź na wezwanie. Jednocześnie w piśmie tym pełnomocnik złożył wniosek o przekazywanie pism w postępowaniu podatkowym na adres mailowy. Pismem z dnia 29 października 2014 r. organ wyjaśnił pełnomocnikowi zasady doręczania korespondencji drogą elektroniczną i poinformował o konieczności aktywowania adresu elektronicznego w systemie teleinformatycznym organu podatkowego. Postanowieniem z dnia [...] organ I instancji wyznaczył 7-dniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego. Postanowienie doręczono na adres aktywowanej przez organ skrzynki kontaktowej w systemie SEKAP. Pełnomocnik odebrał je 14 listopada 2014 r., czyli w ostatnim możliwym dniu, od dnia przesłania informacji o możliwości odebrania pisma. W dniu 21 listopada 2014 r. do organu wpłynął wniosek strony o przeprowadzenie dowodu z ewidencji gruntów i budynków w celu ustalenia własności gruntów, na których znajdują się budki telefoniczne. W dniu [...] organ wydał decyzję i w tym samym dniu decyzja ta została skierowana na adres skrzynki kontaktowej pełnomocnika i została doręczona w dniu 5 grudnia 2014 r. (dowód urzędowe poświadczenie przedłożenia). Pełnomocnik odebrał ją dniu 11 grudnia 2014 r. Mając na uwadze powyższe Kolegium uznało, że mimo wystąpienia 55- dniowego opóźnienia względem terminu wynikającego z art. 54 § 1 pkt 7 o.p., organ I instancji przy zarachowaniu wpłaty Spółki zasadnie naliczył odsetki za zwłokę za cały okres zwłoki, tj. od terminu płatności poszczególnych rat podatku do dnia wpłaty. Motywując swe stanowisko, SKO stwierdziło, iż strona także pozostawała w zwłoce przez okres 39 dni z uwagi na brak przedłożenia dokumentów i wyjaśnień w terminie 10 dni (wyznaczonym w wezwaniu organu z dnia 23 lipca 2014 r.). Zdaniem SKO, pomiędzy zwłoką podatnika w przedłożeniu żądanych przez organ dokumentów i wyjaśnień, a opóźnieniem w zakończeniu postępowania zachodzi związek przyczynowo-skutkowy. Jak bowiem podniosło Kolegium, bez uzyskania wskazanych w wezwaniu informacji nie było możliwe rozstrzygnięcie sprawy. Podkreśliło także, że organ nie żądał informacji, których przygotowanie mogłoby nastręczać trudności, bowiem wzywał do udzielenia danych dotyczących składanych corocznie deklaracji oraz danych objętych ewidencją środków trwałych. Ponadto na czas załatwienia sprawy, zdaniem Kolegium, miało także wpływ doręczanie pism Spółce. Podkreślono przy tym, że pełnomocnik strony często odbierał korespondencję w ostatnim 14 dniu. Z tych też względów okres łącznie 20 dni oceniło jako zwłokę w załatwieniu sprawy niezależną od organu. NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2009 r. o sygn. akt II FSK 930/08 uznał, że do efektywnego czasu, w jakim winna zostać załatwiona sprawa nie wlicza się terminów dla dokonania określonych czynności przez organ. Zdaniem SKO, niewątpliwie okolicznością taką jest (także wskazane w przytoczonym wyroku) doręczanie pism. Końcowo Kolegium zauważyło, że organ I instancji prowadząc postępowanie działał bez zbędnej zwłoki, a podejmowane przez niego czynności były uzasadnione z uwagi na przedmiot sprawy. Z tych też względów nie sposób twierdzić, że postępowanie było prowadzone przewlekle, a działania organu były niecelowe. W skardze z dnia 22 lutego 2018 r. na postanowienie SKO, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie art. 54 § 2 o.p. poprzez uznanie, że opóźnienie w terminowym zakończeniu postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu oraz z winy Spółki, podczas gdy za okoliczności, o których mowa w art. 54 § 2 o.p. nie mogą zostać uznane powołane okresy konieczne do doręczenia pisma procesowego stronie (gdyż doręczenia stanowią "zwykłe" czynności podejmowane w toku postępowania, zatem przepisy o terminach zakończenia postępowania uwzględniają już konieczność doręczeń), a także konieczność przeprowadzenia dowodu z przekazanych dokumentów, tj. wykazu budowli i linii kablowych ułożonych w kanalizacji (trudno przyjąć, aby przeprowadzenie tego dowodu spowodowało wydłużenie załatwienia sprawy o prawie trzy miesiące), w sytuacji gdy organ nie miał zamiaru wykorzystywać tych dokumentów, gdyż w decyzji wymiarowej ustalił podstawę opodatkowania poprzez porównanie poszczególnych deklaracji podatkowych, czego mógł dokonać już w pierwszym miesiącu prowadzenia postępowania podatkowego, co w konsekwencji spowodowało opóźnienie w wydaniu decyzji z winy organu podatkowego i w związku z czym organ zobowiązany był do zastosowania art. 54 § 1 pkt 7 o.p. Wobec tego zarzutu pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 8 stycznia 2018 r. oraz postanowienia go poprzedzającego, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Odnosząc się do zarzutu skargi dodało, że organ I instancji zasadnie wzywał Spółkę do przedłożenia danych i dokumentów wymienionych w wezwaniu z dnia 23 lipca 2014 r. Celem tej czynności było bowiem pozyskanie informacji niezbędnych dla wydania rozstrzygnięcia w sprawie. Ostatecznie określenia wysokości zobowiązania podatkowego organ I instancji dokonał w oparciu o dane z deklaracji podatkowych za lata wcześniejsze z racji na fakt, że Spółka nie przedłożyła wszystkich wymaganych przez organ podatkowy dokumentów. Otóż Spółka nie wykonała w całości wezwania organu, w szczególności nie udostępniła wypisów z ewidencji środków trwałych dotyczących poszczególnych składników majątkowych stanowiących budowle, ani też nie udzieliła wyjaśnień uzasadniających powstanie różnicy w wartości deklarowanych budowli. Z tego względu, zdaniem Kolegium, organ mógł dokonać ustaleń z pominięciem zestawienia budowli przedłożonego przez stronę, opierając się na danych z deklaracji za lata wcześniejsze (zob. wyrok NSA z dnia 20 września 2011 r. sygn. akt II FSK 554/10, wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 144/10, wyrok NSA z dnia 21 stycznia 2011 r. sygn. akt II FSK 2017/10). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonego postanowienia stwierdzić należało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie organu odwoławczego w sprawie zaliczenia wpłaty dokonanej przez Spółkę na poczet zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za rok 2009 oraz należnych z tego tytułu odsetek. Wymaga podkreślenia, że przedmiotem sporu w badanej sprawie jest ocena prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe art. 54 § 2 o.p. Zdaniem Kolegium, przekroczenie 3-miesięcznego terminu określonego przez art. 54 § 1 pkt 7 o.p. nastąpiło wskutek okoliczności niezależnych od organu podatkowego. Otóż SKO wskazało, że wydłużenie okresu załatwienia sprawy spowodowane było tym, iż strona zwlekała z udzieleniem odpowiedzi na wezwanie do przedłożenia żądanych dokumentów, a także niejednokrotnie dokonywała odbioru kierowanej do niej korespondencji w ostatnim dniu przewidzianym prawem. Odmiennego zdania jest Spółka, która twierdzi, że informacje, o które wystąpił organ podatkowy, nie były niezbędne dla określenia zobowiązania podatkowego, gdyż jego wysokość została ustalona w oparciu o deklaracje na podatek od nieruchomości za wcześniejsze lata. Tym samym organ dysponował możliwością merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy już w pierwszym miesiącu prowadzenia postępowania podatkowego. Ponadto pełnomocnik Spółki zauważył, że terminy doręczenia są wkalkulowane w okres załatwienia sprawy. Tym samym bezpodstawnie przyjęto w niniejszym postępowaniu, że zaistniały okoliczności uchylające ochronę podatnika w postaci nienaliczania odsetek za czas przedłużającego się postępowania podatkowego, o których mowa w art. 54 § 2 o.p. Zasadą jest, iż od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę (art. 53 § 1 o.p.). Wyjątki od tej zasady wymienione są w art. 54 o.p. Odsetek za zwłokę nie nalicza się m.in. za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania (art. 54 § 1 pkt 7 o.p.). Przepisu tego nie stosuje się jednak, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu (art. 54 § 2 o.p.). W doktrynie przyjmuje się, że oceniając, czy przedłużenie terminu biegu postępowania podatkowego nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, należy mieć na względzie złożoność sprawy, ilość i rodzaj przeprowadzonych dowodów, terminowość i celowość czynności podejmowanych przez organ w toku postępowania, a także prawidłowe zorganizowanie postępowania, korzystanie z pomocy prawnej z zagranicy, czas niezbędny do dokonania czynności organizacyjnych. Jeżeli czynności te zajmowały odpowiednią ilość czasu i były uzasadnione z uwagi na zawiłość sprawy, jej etap i konieczność respektowania uprawnień stron postępowania, to uznać należy, że przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu (zob. S. Babiarz w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek – "Ordynacja podatkowa. Komentarz", LexisNexis, Warszawa 2013, s. 348 i n.). Stanowisko to jest aprobowane w orzecznictwie sądowym, w którym także stwierdza się, że przyczyny przedłużenia się postępowania podatkowego podlegają ocenie organu orzekającego o naliczaniu lub nienaliczaniu odsetek, a ocena ta musi uwzględniać m.in. złożoność sprawy, ilość i rodzaj przeprowadzanych dowodów, terminowość i celowość czynności podejmowanych przez organ w toku postępowania, czas niezbędny do dokonania czynności, w tym np. przesłuchania świadków. Wskazuje się, że "jeżeli czynności te zajmowały odpowiednią ilość czasu i uzasadnione były z uwagi na zawiłość sprawy i jej etap oraz z uwagi na konieczność respektowania uprawnień stron postępowania, to uznać należy, że przedłużenie postępowania nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu" (zob. wyrok NSA z dnia 13 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 907/08, Lex nr 576753). Podkreślić należy, że "podejmowanie działań przez organ podatkowy, czy to z własnej inicjatywy, czy też w związku z wystąpieniem strony, jeśli jest ono zgodne z przepisami postępowania podatkowego, nie może być traktowane jak niezałatwienie sprawy z przyczyn leżących po stronie organu, o jakich mowa w poddanym wykładni przepisie. Również korzystanie przez stronę z uprawnień procesowych, w sposób niewskazujący na ich nadużywanie nie może być poczytywane jako przyczynienie się do opóźnienia w załatwieniu sprawy. Zatem dopiero wykazanie organowi braku działań, czy też nieuzasadnioną przewlekłość lub przyczynienie się (z reguły zawinione) przez stronę oraz wystąpienie związku pomiędzy zachowaniem stron a powstałym z tego powodu opóźnieniem umożliwia zastosowanie art. 54 § 2 Ord. pod." (zob. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2009 r. sygn. akt II FSK 930/08, Lex nr 565815). Przyjmuje się, że skoro korzystanie przez stronę postępowania z przysługujących jej praw procesowych nie może być traktowane jako przyczynienie się strony do opóźnienia w wydaniu decyzji, to tak samo wypełnianie przez organ obowiązków procesowych, nierzadko skorelowanych z uprawnieniami strony, nie może być traktowane jako opóźnienie w wydaniu decyzji z przyczyn zależnych od organu (zob. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1446/14, Lex nr 1668147). Podnieść również należy, że szybkość rozpoznania sprawy (art. 125 o.p.) nie może usprawiedliwiać ignorowania innych zasad procesowych, w szczególności nie może przesłaniać fundamentalnej zasady prawdy materialnej. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się również, że względnie niewielkie opóźnienie w rozpoznaniu sprawy należy uznać za usprawiedliwione dążeniem do prawdy obiektywnej (zob. wyrok WSA w Krakowie z dnia 16 grudnia 2011 r. sygn. akt II SAB/Kr 137/11 oraz z dnia 19 grudnia 2013 r. sygn. akt III SAB/Kr 35/13). Sąd stoi na stanowisku, że ze względu na zawiłość sprawy, w szczególności w zakresie rzeczywistego ustalenia ilości i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu oraz brak precyzyjnej i pełnej odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego, która została udzielona dopiero po ponagleniu, nie można w niniejszej sprawie opóźnienia w doręczeniu decyzji ponad trzy miesiące od dnia wszczęcia postępowania przypisać organowi podatkowemu. Trzeba bowiem mieć na uwadze to, że podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego (art. 4 ust. 1 pkt 3 o podatkach i opłatach lokalnych). Najpełniejszą wiedzę w zakresie wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ma sam podatnik, bo to on prowadzi ewidencję środków trwałych i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości budowli. W badanej sprawie organ pismem z dnia 23 lipca 2014 r. wezwał Spółkę do złożenia w terminie 10 dni dowodów i wyjaśnień w sprawie m.in. do przedłożenia: wykazu budowli ujętych w deklaracjach na podatek od nieruchomości według stanu na 1 stycznia 2009 r. i 1 lutego 2009 r. (z wyszczególnieniem ich rodzaju, wartości, daty powstania i wygaśnięcia obowiązku podatkowego), wypisu z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (zawierający wykaz budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także rodzaj, nazwę, wartość początkową poszczególnych przedmiotów opodatkowania stanowiącą podstawę naliczenia podatku od nieruchomości oraz daty powstania i wygaśnięcia obowiązku podatkowego), wykazu linii kablowych wyłączonych przez Spółkę z podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości według stanu na dzień 1 stycznia 2009 r. i 31 grudnia 2008 r., wyjaśnienia dokonania zmian w podstawie opodatkowania budowli oraz gruntów i budynków (w tym przedstawienie dokumentów uzasadniających powstanie różnicy wykazanej w deklaracji na podatek od nieruchomości w roku 2009 w stosunku do danych posiadanych przez organ według stanu na dzień 31 grudnia 2008 r.). W zakreślonym terminie Spółka nie udzieliła jednak odpowiedzi na wezwanie organu podatkowego. Natomiast pismem z dnia 11 sierpnia 2014 r. zwróciła się o przedłużenie terminu do złożenia wnioskowanej dokumentacji. Wobec milczenia strony, postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy ponowił wezwanie do przedłożenia wnioskowanych dokumentów w terminie do 19 września 2014 r. Pismem z dnia 19 września 2014 r. strona przekazała część wyjaśnień oraz wniosła o doręczanie korespondencji za pomocą środków komunikacji elektronicznej, wskazując równocześnie elektroniczny adres skrzynki kontaktowej ([email protected]), która nie spełniała kryteriów stawianych przez przepisy prawa. Po założeniu pełnomocnikowi strony przez organ podatkowy skrzynki kontaktowej w systemie SEKAP spełniającej wymogi przepisów prawa, został on postanowieniem z dnia [...] powiadomiony o możliwości zapoznania się ze zgromadzonymi aktami sprawy (odebrane w dniu 14 listopada 2014 r.). Pełnomocnik strony z prawa tego nie skorzystał, lecz złożył wniosek o przeprowadzenie dodatkowo dowodu z ewidencji gruntów i budynków dotyczącego sprawdzenia własności gruntów deklarowanych niezmiennie od wielu lat przez stronę, gdyż jego zdaniem kwestia ta nie została do tej pory zweryfikowana przez organ podatkowy. Z powyższego wynika, że mimo dwukrotnego wezwania do udzielenia informacji Spółka po upływie 39 dni tylko w części uczyniła zadość nałożonemu na nią obowiązkowi. Otóż nie przedłożyła wypisów z ewidencji środków trwałych dotyczących poszczególnych składników majątkowych stanowiących budowle, ani też nie przedłożyła wyjaśnień uzasadniających powstanie różnicy w wartości deklarowanych budowli. Ponadto Spółka pod wątpliwość poddała zasadność opodatkowania wszystkich gruntów zadeklarowanych przez nią, co wynikać miało z braku przeprowadzenia dowodu na okoliczność własności tych gruntów. Podkreślić jednak należy, że nie wskazała przy tym okoliczności, które mogłyby uzasadniać zasadność takiego twierdzenia. W tej sytuacji zasadne było przyjęcie, że: – po pierwsze, składanie niepełnych informacji, które organ podatkowy musiał dodatkowo weryfikować, a niezbędnych dla wydania rozstrzygnięcia; – po drugie, przedłużanie postępowania poprzez domaganie się przesyłania dokumentów drogą elektroniczną, w sytuacji braku skrzynki kontaktowej w systemie SEKAP, a także obieranie korespondencji w ostatnim dniu dopuszczonym prawem (np. postanowienie z dnia [...] decyzja organu I instancji z dnia [...]). potwierdza, że to właśnie strona przyczyniła się do opóźnienia w wydaniu decyzji wymiarowej. Za niezasadny Sąd uznał zarzut strony, iż okresy konieczne do doręczenia jej pism procesowych nie mogą być uznane za okoliczności, o których mowa w art. 54 § 2 o.p., skoro przepisy o terminach zakończenia postępowania uwzględniają konieczność dokonania doręczeń. Wprawdzie co do zasady korzystanie przez stronę postępowania z przysługujących jej praw procesowych (w tym uprawnienia do doręczania jej pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej) nie może być traktowane jako przyczynienie się strony do opóźnienia w wydaniu decyzji, jednak w takim przypadku uzasadnione jest też twierdzenie, że opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Zgodne z przepisami postępowania, podejmowanie przez organ działań w związku z wnioskiem strony nie może być bowiem uznane za niezałatwienie sprawy z przyczyn leżących po jego stronie. Zaistniała tym samym także druga z określonych w przepisie przesłanek odstąpienia od nienaliczania odsetek, skoro do przekroczenia trzymiesięcznego terminu, o którym mowa w art. 54 § 1 pkt 7 o.p., doszło z przyczyn od organu niezależnych. Na aprobatę nie zasługuje również twierdzenie Spółki, że organ podatkowy mógł wydać decyzję już w pierwszym miesiącu prowadzonego postępowania, gdyż określenia wysokości zobowiązania podatkowego dokonał w oparciu o porównanie poszczególnych deklaracji podatkowych. Otóż jak wspomniano wcześniej najpełniejszą wiedzę w zakresie wartości budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej ma sam podatnik, bo to on prowadzi ewidencję środków trwałych i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości budowli. Zatem zasadnie organ podatkowy zwrócił się do strony o udzielenie informacji niezbędnych dla wydania decyzji. Ze względu jednak na brak współpracy Spółki w tym zakresie organ podatkowy uprawniony był do ustalenia podstawy opodatkowania na podstawie deklaracji poprzedzającej rok podatkowy, za który zobowiązanie ma być określone (wyroki NSA: z dnia 19 lipca 2013 r. sygn. akt II FSK 2260/11, Lex nr 1557894; z dnia 18 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 470/12, Lex nr 1450287; z dnia 6 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 491/13, Lex nr 1591915). Reasumując, zdaniem Sądu, stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego w niniejszej sprawie, jak i powołana w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia argumentacja, jest w pełni zasadna. Organy obu instancji prawidłowo oceniły przyczyny niedochowania terminu, o którym mowa w art. 54 § 1 pkt 7 o.p. Zastosowanie art. 54 § 2 o.p. było zatem uzasadnione i nie narusza prawa. Mają powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.).