I SA/Gl 357/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak (spr.), Bożena Suleja-Klimczyk, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 listopada 2016 r. sprawy ze skargi L. C., P. C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie niedopuszczalności odwołania w sprawie podatku rolnego za 2015 r. oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. (dalej SKO lub Kolegium) działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613, dalej O.p.) i art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1381) postanowieniem z dnia [...] (Nr [...]) stwierdziło niedopuszczalność odwołania P.C., zam. w C. przy ul. [...] od decyzji wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta C. w dniu [...] (Nr [...]) w sprawie podatku rolnego za okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. dla T.B., W.G. i A.T. Prezentując dotychczasowy przebieg postępowania SKO wskazała, że w dniu [...] organ pierwszej instancji wydał ww. decyzję w przedmiocie ustalenia podatku rolnego za 2015 r. dla T.B., W.G. i A.T. Decyzję w dniu [...] odebrali T.B. i W.G., a w dniu [...] A.T. W dniu [...] P.C. przesłał odwołanie od powyższej decyzji. Stwierdził w nim, że nie zna jej postanowień a decyzja na podatek rolny za działkę położoną przy ul. [...] była wystawiana na jego matkę, która wyjechała do opieki nad wnuczką. P.C. powołał okoliczność, że przedmiotową nieruchomość posiada samoistnie od [...] r., a w Sądzie Rejonowym w C. toczyło się (umorzone bez rozstrzygnięcia) postępowanie o zasiedzenie. Odwołujący się oświadczył, że zamierza dalej ubiegać się o zasiedzenie działki. SKO stwierdzając niedopuszczalność odwołania m. in. wskazało, że ustawa o podatku rolnym wskazuje w art. 3 krąg podmiotów, które mogą być podatnikami podatku rolnego. Co do zasady są to osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami gruntów, z zastrzeżeniem ust. 2; posiadaczami samoistnymi gruntów; użytkownikami wieczystymi gruntów; posiadaczami gruntów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: wynika z umowy zawartej z właścicielem, z Agencji Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego albo jest bez tytułu prawnego, z wyjątkiem gruntów wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych; w tym przypadku podatnikami są odpowiednio jednostki organizacyjne Agencji Nieruchomości Rolnych i Lasów Państwowych. Kolegium podkreśliło, że z powołanych przepisów wynika, iż co od zasady podatnikiem jest w pierwszej kolejności osoba będąca właścicielem danej nieruchomości i to ona jest również stroną postępowania podatkowego, jako podmiot posiadający interes prawny w rozstrzygnięciu konkretnej sprawy. W ocenie SKO w niniejszej sprawie nie ulega wątpliwości, że P.C. nie jest właścicielem wskazanej w decyzji podatkowej nieruchomości, a ponadto jak sam twierdzi dopiero zamierza przedsięwziąć kroki zmierzające do nabycia prawa własności w drodze zasiedzenia. W odwołaniu wskazana jest ponadto okoliczność, że poprzednio wszczęte postępowanie przed Sądem Rejonowym w C. zakończyło się umorzeniem postępowania. Kolegium zaakcentowało, że z uwagi na powyższe ustalenia, należy przyjąć, iż odwołanie złożyła osoba nie mająca przymiotu strony. P.C. nie jest bowiem ani właścicielem nieruchomości ani samoistnym posiadaczem w rozumieniu art. 336 Kodeksu cywilnego. Z przepisu tego wynika bowiem, że posiadaczem samoistnym rzeczy jest ten, kto nią włada jak właściciel, wyrażając tym samym wolę wykonywania w stosunku do niej prawa własności (por. J. Ignatowicz Komentarz, 1.1, 1972, s. 768 i n.; A. Kunicki System prawa cywilnego, t. II, 1977, s. 830; postanowienie SN z dnia 25 marca 2011 r., IV CK 1/11). W dalszej części swoich rozważań SKO wywodziło, że niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn o charakterze przedmiotowym obejmuje sytuacje, w których wystąpi brak przedmiotu zaskarżenia, jak również wypadki, w których decyzja organu pierwszej instancji z mocy przepisów prawa nie podlega zaskarżeniu w drodze odwołania. Do tej kategorii przyczyn niedopuszczalności odwołania można zaliczyć także zaskarżenie czynności organu podatkowego niebędącej decyzją, lecz czynnością materialno-techniczną. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn podmiotowych wystąpi w wypadku wniesienia odwołania przez osobę niemającą zdolności do czynności prawnych lub przez podmiot niemaiacy legitymacji do wniesienia odwołania. Sytuacja taka wystąpi wówczas, gdy ów podmiot nie będzie adresatem decyzji i gdy nie będzie twierdził w odwołaniu, że zaskarżona przez niego decyzja narusza jego interes prawny, jak również nie będzie żądał czynności organu ze względu na swój interes prawny. Przykładem takiej niedopuszczalności jest właśnie złożenie odwołania przez osobę niemającą przymiotu strony. W odrębnych skargach na postanowienie SKO z dnia [...], o stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania złożonego od decyzji [...] z dnia [...] L.C. i P.C. zarzucali: obrazę prawa materialnego, to jest art. 3 ustawy o podatku rolnym poprzez błędną wykładnię wskazującą na możliwość zapłaty podatku wyłącznie przez właściciela nieruchomości podczas gdy przepis w sposób wyraźny wskazuje na obowiązek posiadacza odnoszący się do zapłaty podatku; naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 32 i 33 Kodeksu postępowania administracyjnego (K.p.a.) poprzez pominięcie przez organy postępowania, że P.C. działał w imieniu L.C.; art. 228 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że środek odwoławczy pochodzi od osoby nieuprawnionej w sytuacji gdy skarżący jest posiadaczem nieruchomości i we wcześniejszym okresie wraz z L.C. i innymi posiadaczami opłacał on stosowny podatek; art. 8 K.p.a., polegające na prowadzeniu postępowania administracyjnego poprzedzającego wydanie zaskarżonej decyzji w sposób, który nie pogłębia zaufania obywateli do organów Państwa, a także świadomości i kultury prawnej obywateli, co jest konsekwencją naruszenia pozostałych przepisów prawa wskazanych w zarzutach niniejszej skargi; art. 10 § 1 K.p.a., polegające na niezapewnieniu skarżącemu możliwości czynnego udziału w każdym stadium postępowania administracyjnego poprzedzającego wydanie zaskarżonego aktu decyzji, a także na nieumożliwieniu skarżącemu przed wydaniem zaskarżonego aktu dokonania uzupełnienia formalnego wniosku i odmówienia skarżącemu prawa do wypowiedzenia się. Zdaniem skarżących powyższa sytuacja narusza tak elementarne uprawnienia stron postępowania na odmowie informacji o toczącym się postępowaniu i rozstrzyganiu przez organ sprawy bez uczestnictwa strony postępowania. Skarżący zarzucali również naruszenie: art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieustalenie istotnych faktów związanych z nieruchomością, w tym pełnego kręgu współwłaścicieli oraz posiadaczy nieruchomości; art. 6, 7, 77, 80 K.p.a. przez niedokładne wyjaśnienie istniejącego stanu faktycznego oraz nierzetelne i wybiórcze rozpatrzenie zebranego materiału dowodowego, dowolną, a nie swobodną ocenę materiału dowodowego, dopowiedzenie do stanu faktycznego nieistniejących okoliczności faktycznych i prawnych, a tym samym uznanie - wbrew przepisom prawa - iż skarżący był i jest posiadaczem samoistnym przedmiotowej nieruchomości i włada tą nieruchomością. Skarżący wnosili o uchylenie zaskarżonej "decyzji" SKO wydanej w sprawie prowadzonej pod sygnaturą akt sprawy [...] oraz decyzji organu pierwszej instancji wydanej przez Prezydenta Miasta C. z dnia [...] (sygn. akt [...]). W uzasadnieniu skarg skarżący podkreślali, że organ pierwszej instancji odmówił udziału w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku rolnego dla działki położonej przy ulicy [...]. W poprzednich latach podatek rolny od nieruchomości położonej w C. przy ulicy [...] opłacała L.C. w imieniu, której P.C. złożył odwołanie, a w roku [...] złożył wniosek o ustalenie wielkości podatku rolnego od wskazanej nieruchomości. Wobec wydania decyzji odmownej złożył odwołanie wskazując na występowanie obowiązku podatkowego w zakresie posiadania wskazanej nieruchomości przez niego oraz innych współposiadaczy. Wskazaną działka nie jest w posiadaniu osób których dane jako właścicieli zostały wpisane do księgi wieczystej. Od lat [...] tych wskazana działka jest posiadana samoistnie przez L.C. i J.C. Skarżący podkreślali, że organy błędnie uznały, iż fakt samoistnego posiadania musi być wykazany w jakimkolwiek innym postępowaniu w sytuacji gdy to organ rozpoznający sprawę powinien przeprowadzić postępowanie, ustalić fakty a dopiero później wskazać na zasadność przyjęcia stanu faktycznego sprawy. W ocenie skarżących organy prowadzące postępowanie w sprawie nie przeprowadziły żadnych czynności dowodowych doprowadzając do oparcia decyzji organu pierwszej instancji i decyzji organu drugiej instancji na nieprawdziwych ustaleniach faktycznych. Ustalenie stanu nieruchomości i kręgu osób odpowiedzialnych z tytułu zobowiązania podatkowego stanowi obowiązek organu. W poprzednich latach podatek opłacała L.C. i to ona powinna być zobowiązana do zapłaty podatku. Skarżący wskazywali na niewłaściwe zachowanie organu odmawiającego dalszego prowadzenia postępowania w sytuacji gdy przepisy zobowiązują do prowadzenia postępowania i ustalenia stanu faktycznego. Obecnie ze względu na posiadanie samoistne wykonywane przez inne osoby niż właściciele nieruchomości trwa spór dotyczący ustalenia własności przedmiotowej nieruchomości. Końcowo skarżący podkreślali, że organy obu instancji zastosowały wykładnię rozszerzającą naruszając przy tym takie dobra jak zaufanie obywatela do państwa i poszanowanie przez organ istotnego interesu strony postępowania. Organ pierwszej instancji w sposób niewłaściwy zastosował normę prawną. Rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji jest niezasadne i pomija treść imperatywnych przepisów nakazujących działanie stronie postępowania. Zdaniem strony działania organów nie mieszczą się w żaden sposób w proceduralnych ramach orzekania stworzonych przez ustawodawcę. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonym postanowieniu. W piśmie procesowym z dnia [...] skarżąca L.C. podkreślała, że obecnie jest samoistnym posiadaczem działki położonej w C. przy ulicy [...] oraz wnosiła o przeprowadzenie dowodu z akt postępowania dotyczącego wydania poprzednich decyzji, w tym nakazu płatniczego [...] z dnia [...]. Skarżąca podkreślała, że jako osoba uprawniona do wykonywania własności ze względu na zasiedzenie nieruchomości płaciła podatek od nieruchomości przez ostatnie lata. Dopiero w ostatnim czasie ujawnieni zostali spadkobiercy R.Z. Podkreślała, że od lat [...]-tych opłacała podatek i opłacanie podatku za tę nieruchomość stanowi skutek wykonywania przez nią prawa własności nad tą nieruchomością. Akcentowała, że obecnie wykonuje prawo własności nad tą nieruchomością i ze względu na zewnętrzne oznaczenie wykonywanego przez nią stosunku faktycznego do rzeczy, będącego również stosunkiem prawnym posiada interes prawny do oznaczenia jej własności poprzez uznanie, że jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku stanowiącego skutek wykonywania przez nią prawa własności nad rzeczą. Jednocześnie wskazywała, że wykonywanie przez nią upraw na tej działce oraz jej samoistne posiadanie niezależne zupełnie od woli osób będących spadkobiercami R.Z. statuuje jej interes prawny związany z przedłużeniem wykonywania posiadania i prowadzenia uprawy, na co wskazał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 czerwca 2013 r. (sygn. akt III SA/Po 1200/12). Zdaniem skarżącej z punktu widzenia samego postępowania powinno zostać przeprowadzone odpowiednie postępowanie wyjaśniające dotyczące ustalenia faktu wykonywania posiadania nad nieruchomością. Zgodnie z treścią wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 21 marca 2013 r., (sygn. akt I SA/Rz 1104/12), stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku rolnym podatnikiem jest nie tylko właściciel lecz także posiadacz samoistny. Co więcej w myśl ust. 2 ww. przepisu jeżeli grunty znajdują się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku rolnego ciąży na posiadaczu samoistnym. Wobec czego w takiej sytuacji podatkiem obciążony zostaje posiadacz samoistny przed właścicielem. Podatnikiem podatku rolnego może być także posiadacz samoistny, a jego obowiązek wyprzedza ponadto zobowiązanie właściciela. Skarżąca akcentowała, że dla ustalenia osoby posiadacza samoistnego należy przeprowadzić stosowne postępowanie wyjaśniające przy zastosowaniu reguł, o których mowa w art. 121, 122, 123 § 1, 180 § 1, 187 oraz 190 Ordynacji podatkowej. W jej ocenie w rozpatrywanej sprawie tego zabrakło, albowiem organy nie wyjaśniły kwestii samoistnego posiadania spornych działek. Posiadanie jest zaś stanem faktycznym, który może kształtować się niezależnie od rzeczywistych stosunków własnościowych. Może się okazać, iż chociaż zgodnie z danymi w ewidencji gruntów i budynków w przedmiocie ustalenia podatku rolnego skarżąca jest właścicielem przedmiotowych działek, to jednak grunty te pozostają we władaniu innego podmiotu, które ma znamiona posiadania samoistnego. Ten aspekt należało jednak zbadać z zachowaniem ww. zasad postępowania podatkowego (m. in. wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, zapewnienia czynnego udziału stronie, dopuszczenia wszystkich zgodnych z prawem dowodów, swobodnej oceny zebranego materiału dowodowego) i domniemanie zgodności danych w ewidencji z rzeczywistym stanem prawnych w żaden sposób organów z tego obowiązku nie zwalniało. Domniemanie ma charakter i obowiązuje wyłącznie do momentu ujawnienia, że posiadacz samoistny korzysta z nieruchomości z wyłączeniem właściciela. W odpowiedzi na pismo Sądu z dnia 23 marca 2016 r. skarżąca informowała, że jej interes prawny wynika z posiadania nieruchomości położonej przy ulicy [...]. W poprzednich latach opłacałam podatek rolny od nieruchomości położonej w C. przy ulicy [...]. Za 2015 r. organ pierwszej instancji wydał decyzję o ustaleniu wielkości podatku rolnego od wskazanej nieruchomości określając zobowiązanych jako T.B., J.T., W.G. Uprzednio decyzje o wymiarze tego podatku były adresowane do niej. Wskazana działka nie jest w posiadaniu osób których dane jako właścicieli zostały wpisane do księgi wieczystej. Od lat [...] tych wskazana działka jest posiadana przeze mnie i J.C., po śmierci J.C. należy do mnie i dzieci. Ja płaciłam podatek rolny od działki w poprzednich latach. Zdaniem skarżącej organy administracyjne błędnie uznały, że fakt samoistnego posiadania musi być wykazany w jakimkolwiek innym postępowaniu w sytuacji gdy to organ rozpoznający sprawę powinien przeprowadzić postępowanie, ustalić fakty a dopiero później wskazać na zasadność przyjęcia stanu faktycznego sprawy. Skarżąca zauważała, że organy prowadzące postępowanie w sprawie nie przeprowadziły żadnych czynności dowodowych doprowadzając do oparcia decyzji organu pierwszej instancji i decyzji organu drugiej instancji na nieprawdziwych ustaleniach faktycznych. Ustalenie stanu nieruchomości i kręgu osób odpowiedzialnych z tytułu zobowiązania podatkowego stanowi obowiązek organu. Skarżąca podkreślała, że w poprzednich latach podatek opłacała w całości pomimo sporów związanych z własnością. Wskazywała również na niewłaściwe zachowanie organu odmawiającego dalszego prowadzenia postępowania w sytuacji gdy przepisy zobowiązują do prowadzenia postępowania i ustalenia stanu faktycznego. Obecnie ze względu na posiadanie samoistne wykonywane przez inne osoby niż właściciele nieruchomości trwa spór dotyczący ustalenia własności tejże nieruchomości. Sprawy o zasiedzenie trwają od [...] r., pretensja właścicielska rozciąga się na postępowania w toku, zakończone oraz przygotowywane. Końcowo skarżąca wywodziła, że organy obu instancji zastosowały wykładnię rozszerzającą naruszając przy tym takie dobra jak zaufanie obywatela do państwa i poszanowanie przez organ istotnego interesu strony postępowania. Organ drugiej instancji w sposób niewłaściwy zastosował normę prawną. Rozstrzygnięcie organu drugiej instancji jest niezasadne i pomija treść imperatywnych przepisów nakazujących działanie stronie postępowania, Zdaniem strony działania organów nie mieszczą się w żaden sposób w proceduralnych ramach orzekania stworzonych przez ustawodawcę. Odpowiadając na pismo skarżącej z dnia [...] SKO wskazało, że Prezydent Miasta C. decyzją z [...] nr [...] dokonał zmiany łącznego zobowiązania pieniężnego poprzez odpisanie L.C. podatku rolnego za działkę położoną w C. przy ul. [...]. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że odpis podatku nastąpił z uwagi na przeprowadzenie postępowania spadkowego po R.Z. Organ podatkowy wydał w tym samym dniu decyzję nr [...], którą ustalono podatek rolny na 2015 rok dla T.B., W.G., A.T. Kolegium również podkreślało, że wskazane decyzje zostały zaskarżone przez P.C. (syna L.C.), który wyjaśnił, że nie zna postanowień decyzji z [...], a podatek rolny za działkę położoną w C. przy ul. [...] wystawiany był dotychczas na nazwisko jego matki. Odwołujący wskazał również, że przedmiotowa działka jest w posiadaniu samoistnym od [...] roku, a w Sądzie Rejonowym w C. toczyło się postępowanie o zasiedzenie. SKO wskazało również, iż postanowieniami z [...] Nr [...] stwierdziło niedopuszczalność odwołania P.C. od decyzji nr [...] zmieniającej łączne zobowiązanie dla L.C.; postanowieniem Nr [...] stwierdziło niedopuszczalność odwołania P.C. od decyzji nr [...] w sprawie podatku rolnego dla T.B., W.G., A.T. Kolegium odnotowywało ponadto, że L.C. i P.C. wnieśli skargę wyłącznie na postanowienie nr [...], które dotyczyło decyzji wymiarowej w podatku rolnym na 2015 r. Nie wniesiono natomiast skargi na drugie postanowienie Kolegium nr [...] w sprawie zmiany L.C. wysokości łącznego zobowiązania. Odnosząc się bezpośrednio do treści pisma L.C. z [...] Kolegium zauważało, że odwołania od wymienionych wyżej decyzji organu pierwszej instancji wniósł jedynie P.C., wskazując, że podatek rolny za przedmiotową działkę wystawiano dotychczas na rzecz L.C. Mając powyższe na uwadze, Kolegium stwierdziło niedopuszczalność odwołania wniesionego przez P.C. z uwagi na fakt, że odwołujący nie legitymował się statusem podatnika podatku rolnego, wynikającym z samoistnego posiadania przedmiotowej działki. Kolegium podkreśliło, że w pismach pochodzących od skarżących posiadaczem samoistnym, a w konsekwencji także podatnikiem była jedynie L.C., na którą wydawano decyzje podatkowe, wraz z ostatnią (niezaskarżoną) decyzją Prezydenta Miasta C. nr [...], zmieniającą łączne zobowiązanie poprzez odpisanie kwoty podatku za 2015 rok. W ocenie Kolegium, w konsekwencji należało uznać, że wniesione przez P.C. odwołanie nie mogło być merytorycznie rozpoznane stosownie do treści przepisu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej: P.p.s.a.). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stan faktyczny sprawy jest w znacznej części bezsporny, a jako że został zaprezentowany przy okazji opisywania stanowisk stron oraz organów brak jest w ocenie Sądu konieczności jego powielania. Sąd uznał za prawidłowe ustalenia jakie w tym przedmiocie poczyniły organy podatkowe. Istota sporu sprowadza się do oceny dopuszczalności złożenia przez P.C. odwołania od decyzji wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta C. w dniu [...] (Nr [...]) w sprawie podatku rolnego za okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. dla T.B., W.G. i A.T. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że organ odwoławczy, który otrzymał odwołanie wraz z aktami sprawy podatkowej, ma obowiązek dokonać wstępnych ustaleń, czy nie zachodzą powody wyłączające możliwość załatwienia sprawy co do istoty. Tak więc zgodnie z treścią art. 228 O.p., organ odwoławczy ocenia, czy: 1) odwołanie jest dopuszczalne, 2) odwołanie zostało wniesione w ustawowym terminie, 3) odwołanie spełnia warunki wynikające z art. 222 O.p. Podstawę prawną wydania zaskarżonego postanowienia stanowił art. 228 § 1 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia niedopuszczalność odwołania. Postanowienie w tej sprawie jest ostateczne (art. 228 § 2 O.p.). W literaturze i orzecznictwie wskazuje się, że niedopuszczalność odwołania może wynikać z przyczyn o charakterze podmiotowym, jak również przedmiotowych. Niedopuszczalność odwołania z przyczyn podmiotowych obejmuje sytuację wniesienia odwołania przez jednostkę przez jednostkę niemającą legitymacji do wniesienia tego środka zaskarżenia albo też wniesienia odwołania przez stronę niemającą zdolności do czynności prawnych. Z kolei przedmiotowe przyczyny niedopuszczalności odwołania obejmują przypadki braku przedmiotu zaskarżenia oraz przypadki wyłączenia przez przepisy prawne możliwości zaskarżenia decyzji w toku instancji. Mając na uwadze zarzuty i wywody obu skarżących Sąd podkreśla, że przedmiotem skarg jest wyłącznie postanowienie SKO z dnia [...] Nr [...] stwierdzające niedopuszczalność odwołania P.C. od decyzji Prezydenta Miasta C. z dnia [...] nr [...] w sprawie podatku rolnego dla T.B., W.G., A.T. Natomiast przedmiotem skargi nie jest postanowienie SKO z [...] Nr [...] stwierdzające niedopuszczalność odwołania P.C. od decyzji nr [...] zmieniającej łączne zobowiązanie podatkowe dla L.C. Zarówno bowiem L.C. jak i P.C. wyraźnie wskazali, że przedmiotem skargi jest postanowienie SKO z dnia [...] o numerze nr [...], które dotyczyło decyzji wymiarowej w podatku rolnym na 2015 r., ale dla T.B., W.G. i A.T. Według oświadczenia SKO nie wniesiono skargi na drugie z wydanych przez Kolegium postanowienie z dnia [...] o numerze nr [...] w przedmiocie zmiany L.C. wysokości łącznego zobowiązania pieniężnego za okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. Mając na uwadze zarzuty i wywody obu skarżących Sąd podkreśla, że odwołanie od wymienionej wyżej decyzji organu pierwszej instancji w przedmiocie podatku rolnego za 2015 r. od przedmiotowej działki położonej w C. przy ul. [...] o numerze [...] dla T.B., W.G., A.T. wniósł jedynie P.C. wskazując, że podatek rolny za przedmiotową działkę wystawiano dotychczas na rzecz L.C. Tym samym Sąd podziela stanowisko Kolegium, które stwierdziło niedopuszczalność odwołania wniesionego przez P.C. z uwagi na fakt, że nie legitymował się on statusem podatnika podatku rolnego, wynikającym z samoistnego posiadania przedmiotowej działki. Według dotychczasowego stanowiska skarżącej L.C., która podkreślała, że jest posiadaczem samoistnym spornej nieruchomości, a w konsekwencji także podatnikiem, na co również wskazują wydawane na L.C. decyzje podatkowe, w tym ostatnia decyzja Prezydenta Miasta C. z dnia [...] nr [...], zmieniającą łączne zobowiązanie poprzez odpisanie kwoty podatku za 2015 rok, której co jeszcze raz wymaga podkreślenia L.C. nie kwestionowała. W ocenie Sądu w konsekwencji zasadnie SKO uznało, że wniesione przez P.C. odwołanie od decyzji wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta C. w dniu [...] (Nr [...]) w sprawie podatku rolnego za okres od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. dla T.B., W.G. i A.T. nie mogło być merytorycznie rozpoznane. Sąd ze względów wyżej wyrażonych nie dopatrzył się również zasadności zarzutów wskazywanych w skargach i pismach skarżących naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego, które nie miały zastosowania w sprawie, ani przepisów Ordynacji podatkowej, w tym art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 i art. 190 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, które nie uchybiły obowiązkowi udzielania informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego, a w toku postępowania organy podatkowe podejmowały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organy podatkowe zapewniły również stronom postępowania czynny udział w postępowaniu podatkowym a podjęte rozstrzygnięcie nie narusza także art. 180 § 1 O.p., który wskazuje na konieczność dopuszczenia jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Działania organów nie naruszyły również art. 187 O.p., albowiem te zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy oraz nie uchybiły zawartemu w art. 190 O.p. prawu strony do czynnego udziału w postępowaniu dowodowym. Reasumując w przypadku ustalenia, że odwołanie jest niedopuszczalne, przepis art. 228 § 1 pkt 1 O.p. obliguje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego niedopuszczalność tego odwołania. Zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Skarga podlega zatem oddaleniu na mocy art. 151 P.p.s.a.