I SA/Gl 376/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Wojciech Organiściak (spr.), Krzysztof Winiarski, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2010 r. sprawy ze skargi A. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymano w mocy postanowienie Wójta Gminy B. z dnia [...] r. nr [...] o nałożeniu na pełnomocnika "A" S. A. A. C. (dalej zwany też pełnomocnikiem podatnika) kary porządkowej w wysokości [...] zł. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy przedstawiał się następująco: W dniu [...] 2008 r. Wójt Gminy B., działając na podstawie art. 274a § 2 w związku z art. 155 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej Ordynacja podatkowa) oraz art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844, ze zm.) wezwał "A" S.A. w związku ze złożoną deklaracją na podatek od nieruchomości do przedłożenia w ciągu 7 dni wydruku ewidencji środków trwałych na 2008 r. W pouczeniu organ poinformował podatnika o treści art. 262 § 1 pkt. 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Analogiczne wezwanie Wójt Gminy B. wystosował do "A" S.A. w dniu [...] 2008 r. W odpowiedzi na wezwania pełnomocnik "A" S.A. doradca podatkowy A. C. pismami z dnia [...] 2008 r. i [...] 2008 r. wyjaśniał, iż kwalifikacja składnika majątkowego na gruncie Kwalifikacji Środków Trwałych jest całkowicie bez znaczenia z punktu widzenia przedmiotu opodatkowania w podatku od nieruchomości i podkreślał, iż przepis art. 6 ust. 9 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zobowiązuje podatnika jedynie do złożenia deklaracji na podatek, a nie żądanych dokumentów oraz wskazywał, iż art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej ma zastosowanie do przypadków, w których toczy się postępowanie podatkowe. Postanowieniem z dnia [...] r. Wójt Gminy B. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2008 r. Następnie pismem z dnia [...] 2008 r. Wójt Gminy B. działając w trybie art. 155 § 1 w związku z wykazaną wartością budowli w złożonej deklaracji na podatek od nieruchomości z dnia [...] 2008 r. wezwał pełnomocnika "A" S.A. do przedłożenia w terminie 14 dni informacji o tym, czy w wartości budowli za 2008 r. wykazano wartość środków trwałych będących linią telekomunikacyjną oraz informacji o wartości wynikającej z ewidencji środków trwałych będących linią telekomunikacyjną, na które składają się: kanalizacja techniczna, kable oraz inne urządzenia powiązane z kanalizacją techniczną. W odpowiedzi na ww. wezwanie pełnomocnik A S.A. w piśmie do organu z dnia [...] 2008 r. podkreślał, że karę porządkową można nałożyć tylko w przypadkach określonych w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Nieudzielanie żądanych przez organ informacji nie stanowi zdaniem pełnomocnika, żadnego z wymienionych w tym artykule zdarzeń skutkujących nałożeniem kary porządkowej, zatem niedokonanie żądanych czynności przez "A" S.A. nie może stanowić podstawy do nałożenia na nią kary porządkowej. Zdaniem pełnomocnika "A" S.A. organ błędnie powoływał jako odstawę swojego żądania art. 155 Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik podkreślał także, że zgodnie z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, to na organie podatkowym ciąży obowiązek zebrania kompletnego materiału dowodowego, na podstawie którego ma on obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organ nie może żądać, aby w tej kompetencji zastąpił go sam podatnik. Zdaniem pełnomocnika "A" S.A. organ wcześniejszymi wezwaniami próbował przerzucić na podatnika ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym. Wezwania te były bezzasadne i odmowa ich wykonania przez "A" S.A. nie uprawnia organu do nałożenia kary porządkowej. Nałożenie powyższego obowiązku, zdaniem pełnomocnika "A" S.A., jest również bezzasadne z tego powodu, że wszelkie obowiązki podatnika podatku od nieruchomości w zakresie deklarowania podatku określone zostały w art. 6 ust.9 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Pełnomocnik akcentował, iż w przepisie tym określony został jedynie obowiązek złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik powinien wykazać obiekty podlegające opodatkowaniu. Ponadto zdaniem pełnomocnika "A" S.A. art. 155 Ordynacji podatkowej nie może służyć rozszerzeniu zakresu obowiązków formalnych podatnika. Pismem z dnia [...] 2008 r. Wójt Gminy B. ponowił wezwanie z [...] 2008 r., na co pełnomocnik "A" S.A. odpowiedział w piśmie z dnia [...] podtrzymując swoje stanowisko zawarte w piśmie z dnia [...] 2008 r. W dniu [...] 2008 r. Wójt Gminy B. wydał postanowienie nr [...] , w którym działając na podstawie art. 216 § 1, 217, art. 262 § 1 pkt. 2 i 262 § 5 Ordynacji podatkowej, nałożył na pełnomocnika "A" S.A. A. C. karę porządkową w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu tego postanowienia organ podniósł, że pełnomocnik "A" S.A. bezzasadnie odmówił udzielenia merytorycznej odpowiedzi i złożenia wyjaśnień w formie oświadczenia czy w środkach trwałych należących do "A" S.A. nastąpiły zmiany, które uzasadniałyby korektę wartości środków trwałych w odniesieniu do stanu odnoszącego się do deklaracji na rok podatkowy 2008 r. , do których złożenia organ wezwał w celu ustalenie wysokości należnego podatku. Na powyższe postanowienie pełnomocnik "A" S.A. A. C. wniósł zażalenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. domagając się jego uchylenia. W uzasadnieniu podniesiono, że karę porządkową można nałożyć tylko w przypadkach określonych w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Nieudzielanie żądanych przez organ informacji nie stanowiło, zdaniem A. C., żadnego z wymienionych w tym artykule zdarzeń skutkujących nałożeniem kary porządkowej, zatem niedokonanie tych czynności przez pełnomocnika "A" S.A. nie stanowiło podstawy do nałożenia na niego kary porządkowej. Zdaniem pełnomocnika jego zachowanie nie stanowiło żadnego z czynów wymienionych w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej, który to przepis zawiera katalog czynów o charakterze zamkniętym, co oznacza, iż nie można kar porządkowych stosować do innych czynów niż tam określone. Zdaniem A.C. odmowa udzielenia informacji żądanych przez organ nie była również "bezzasadna", a tylko wykazanie bezzasadności jest warunkiem nałożenia kary porządkowej. Zgodnie z art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, to na organie podatkowym ciąży obowiązek zebrania kompletnego materiału dowodowego, na podstawie którego ma on obowiązek ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organ nie może żądać, aby w tej kompetencji zastąpił go sam podatnik, czy jego pełnomocnik . Zdaniem pełnomocnika "A" S.A. organ próbował przerzucić na pełnomocnika podatnika ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym. Wezwanie to, jest zatem bezzasadne i brak jego wykonania nie uprawniał Wójta Gminy B. do nałożenia kary porządkowej. Obowiązek ten zdaniem pełnomocnika był również bezzasadny z tego powodu, że wszelkie obowiązki podatnika jak i jego pełnomocnika w podatku od nieruchomości w zakresie deklarowania podatku określone zostały w art. 6 ust. 9 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem pełnomocnika obowiązki podatnika podatku od nieruchomości wyczerpują się w zakresie deklarowania przedmiotu i podstawy opodatkowania oraz wysokości zobowiązania podatkowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. (dalej też SKO) nie uwzględniło powyższego zażalenia i postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu SKO przypomniało treść art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili czynności mogą zostać ukarani karą porządkową do [...] zł. W uzasadnieniu SKO wskazało, że zgodnie z art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. O niezbędności złożenia wyjaśnień decyduje organ, przed którym toczy się postępowanie podatkowe a nie strona. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że organ może żądać od strony postępowania złożenia przez nią wyjaśnień o okolicznościach związanych ze sprawą, co jest tym bardziej uzasadnione, gdy strona posiada wiedzę bądź dowody niezbędne do wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Bezzasadne niezastosowanie się przez stronę lub inną osobę do wezwania organu podatkowego skutkować może nałożeniem kary porządkowej przewidzianej w art. 262 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie jest dopuszczalne, aby w sytuacji gdy na organie podatkowym spoczywa obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego, organ ten pozbawiony był środków pozwalających zadość uczynić temu obowiązkowi. Organ odwoławczy podkreślał także, iż obowiązek dążenia do wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy i zebrania całości materiału dowodowego nie może być utożsamiany z bezwzględnym przerzuceniem na organ podatkowy ciężaru dowodu. Kolegium podkreśliło, że skoro podatnik – mimo wezwania nie przekazał informacji czy w wartości budowli w 2008 r. wykazano wartość środków trwałych będących linią telekomunikacyjną i o wartości linii telekomunikacyjnej wynikającej z ewidencji środków trwałych, a co ma istotne znaczenie dla sprawy, to organ podatkowy miał podstawę prawną do zastosowania kary porządkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik podatnika wniósł o uchylenie postanowienia SKO w B. z dnia [...] 2009 r. i poprzedzającego je postanowienia Wójta Gminy B. z [...] r. oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym zwrot kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 262 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej polegające na nałożeniu kary porządkowej w związku z zaistnieniem zdarzenia, które nie zostało wskazane w tym przepisie jako przesłanka nałożenia kary porządkowej. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że karę porządkową można nałożyć tylko w przypadkach określonych w art. 262 § 1 ustawy Ordynacji podatkowej, a taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie miała miejsca. Skarżący podkreślał, iż udzielenie wyjaśnień jest środkiem unormowanym w art. 155 Ordynacji podatkowej, a przepis ten nie jest przepisem regulującym postępowanie dowodowe. W dalszej części uzasadnienia skargi powtórzono argumenty zażalenia, a mianowicie, że nieudzielanie żądanych przez organ informacji nie stanowiło też odmowy udziału w innej czynności, o której mowa w art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz że odmowa udzielenia informacji żądanych przez organ nie była również "bezzasadna". Zdaniem strony skarżącej organ podatkowy, żądaniem złożenia wyjaśnień dotyczących ustalenia stanu faktycznego sprawy, próbował przerzucić na podatnika ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym. Żądanie to jest zatem bezzasadne i odmowa jego zadośćuczynienia przez skarżącego nie dawała podstaw do nałożenia kary porządkowej. Obowiązek ten zdaniem skarżącego był również bezzasadny z tego powodu, że wszelkie obowiązki podatnika podatku od nieruchomości w zakresie deklarowania podatku określone zostały w art. 6 ust.9 pkt. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na potwierdzenie swoich twierdzeń skarżący dołączył do skargi prywatną ekspertyzę prawną [...] B. B. oraz [...] W. M. dotyczącą dopuszczalności wymierzenia podatnikowi kary porządkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i w całości podtrzymało swe dotychczasowe stanowisko. Na rozprawę w dniu 3 listopada 2009 r. nikt się nie stawił. Sąd postanowił odroczyć termin ogłoszenia orzeczenia na dzień 16 listopada 2009 r. Pismem z dnia [...] 2009 r. skarżący pełnomocnik "A" S.A. złożył wniosek ponowne otwarcie rozprawy i zawieszenie postępowania wszczętego skargą na postanowienie SKO w B. z dnia [...] r. z uwagi na to, że rozstrzygnięcie przedmiotowej sprawy zależy od wyniku postępowania w sprawie ze skargi konstytucyjnej złożonej w dniu 18 września 2009 r., a dotyczącej zbadania zgodności z Konstytucją RP art. 262 § 1 pkt. 1 i art. 155 ustawy Ordynacja podatkowa, które były podstawą zaskarżonego rozstrzygnięcia. Postanowieniem z dnia 16 listopada 2009 r. Sąd postanowił otworzyć zamkniętą rozprawę na nowo, wezwać stronę skarżącą – A. C. do przedłożenia w terminie 7 dni odpisu skargi konstytucyjnej, a wniosek strony o zawieszenie postępowania skierować na posiedzenie niejawne. Przy piśmie z dnia [...] 2009 r. skarżący A. C. przesłał kopię skargi konstytucyjnej z dnia [...] 2009 r. Postanowieniem z dnia 22 lutego 2010 r. Sąd na posiedzeniu niejawnym odmówił zawieszenia postępowania w sprawie. Na rozprawie w dniu 8 kwietnia 2010 r. nikt się nie stawił. Odczytano skargę i odpowiedź na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1259 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a.) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga nie jest zasadna, gdyż - wbrew jej wywodom - zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu podatkowego I instancji odpowiadają prawu. Na wstępie trzeba wskazać, iż Sąd nie uwzględnił wniosku pełnomocnika skarżącego o zawieszenie postępowania z uwagi na brak dowodów na to, że sprawa została przyjęta do merytorycznego rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny. Sam fakt przesłania odpisu wniosku nie przesądza o tym, że Trybunał w ogóle się tym wnioskiem merytorycznie zajmie. Ponadto zgodnie z treścią art. 125 p.p.s.a sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, co oznacza, że nie jest do tego zobligowany, nawet w przypadku, gdy rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Sąd stwierdza, iż w zasadzie stan faktyczny sprawy jest bezsporny, a mianowicie to, że w toku wszczętego prawidłowo postępowania podatkowego organ skierował do strony, a następnie do ustanowionego pełnomocnika tego postępowania wezwania do złożenia pisemnych wyjaśnień w określonym zakresie, z wyznaczeniem terminu i pouczeniem o skutkach niezastosowania się do tego wezwania oraz, że ani strona postępowania podatkowego, ani jej pełnomocnik nie złożyła żadnych merytorycznych wyjaśnień w zakresie w jakim domagał się tego organ podatkowy. Przedmiotem sporu jest zatem wyłącznie kwestia czy tego rodzaju zachowanie ustanowionego przez "A" S.A. pełnomocnika stanowiło podstawę faktyczną do zastosowania względem niego sankcji przewidzianej w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Na tak postawione pytanie, w realiach niniejszej sprawy, należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonego postanowienia): "strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego: 1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo, że byli do tego zobowiązani, lub 2) bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub 3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem, mogą zostać ukarani karą porządkową do [...] zł". W rozpoznawanej sprawie nie budzi wątpliwości, że kara porządkowa została wymierzona pełnomocnikowi podatnika za bezzasadną odmowę wyjaśnień. Wynika to wprost z uzasadnienia postanowień obu instancji oraz z treści wezwań z dnia [...] 2008 r. [...] i [...] 2008 r. [...] 2008 r. i [...] 2008 r. Stąd wywody skargi, że udzielenie informacji nie może zostać uznane jako udział w innej czynności są całkowicie nieadekwatne do treści zaskarżonego postanowienia. Podatnik został wezwany do złożenia pisemnych wyjaśnień, a podstawę prawna tego wezwania stanowił art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Sąd podziela stanowisko, że ocena czy złożenie przez podatnika wyjaśnień jest niezbędne pozostaje w gestii organu, przed którym toczy się postępowanie. Niewątpliwie w sytuacji gdy podatnik ogóle nie stosuje się do wezwania organu, organ podatkowy ma prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do uzyskania od podatnika wyjaśnień. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej kara porządkowa. Środek ten ma na celu zdyscyplinowanie, w rozpatrywanym przypadku pełnomocnika podatnika i stosowany jest aby wyegzekwować powinne zachowanie. Słusznie podkreślił organ odwoławczy, że zachowanie wezwanego pełnomocnika "A" S.A. było jak najbardziej bezzasadne, gdyż pełnomocnik podatnika w ogóle nie odpowiedział merytorycznie na zadane mu pytania, zatem organ podatkowy nie mógł ustalić wysokości podatku, a nawet ocenić merytorycznych argumentów podatnika. Trzeba jednocześnie wyraźnie wskazać, w nawiązaniu do zarzutów skargi, iż organ nadużył instytucji wezwania do złożenia wyjaśnień w celu przerzucenia na podatnika całego ciężaru postępowania dowodowego w sprawie (art. 155 Ordynacji podatkowej). Zdaniem składu orzekającego pomocniczy charakter wyjaśnień składanych przez stronę w niczym nie zmienia regulacji art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej, w szczególności nie może przesądzać o niepenalizowaniu zachowania polegającego na bezzasadnej odmowie złożenia wyjaśnień przez pełnomocnika podatnika. Organ podatkowy zażądał od podatnika, kierowanych do ustanowionego w sprawie pełnomocnika, wyjaśnień w trybie przewidzianym przepisami, realizując wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej zasadę prawdy obiektywnej, która stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodne z prawdą jest twierdzenie skarżącego, że ustalenie stanu faktycznego sprawy należy do organu podatkowego, ale nie sposób podzielić jego stanowiska, że organ podatkowy, żądając wyjaśnień w przedmiotowej sprawie próbował w istocie przerzucić na podatnika, działającego przez pełnomocnika, ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym. Bezzasadnie też strona skarżąca powołała argument, że obowiązki podatnika podatku od nieruchomości w zakresie deklarowania podatku są ograniczone jedynie do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik powinien wykazać obiekty podlegające opodatkowaniu. W sytuacji gdy zawarte w deklaracji złożonej przez podatnika informacje budzą wątpliwości, organ podatkowy ma obowiązek je wyjaśnić. Jednym ze sposobów usunięcia wszelkich wątpliwości co do złożonej deklaracji podatkowej jest wezwanie podatnika do złożenia wyjaśnień, co zastosował organ w przedmiotowej sprawie. Treść ww. wezwań jest w tym względzie jednoznaczna i wskazuje niezbicie, że organ podatkowy nie żądał dowodów, ale wyjaśnień, które ewentualnie podlegałyby późniejszej weryfikacji w oparciu o dowody w postaci np. dokumentów czy oględzin nieruchomości. Skorzystanie z instytucji wezwania do złożenia wyjaśnień można w tej konkretnie sprawie ocenić jako dążenie przez organ do jak najszybszego załatwienia sprawy, bez konieczności wdrażania pracochłonnej kontroli podatkowej, w toku której zresztą - pod takimi samymi rygorami - strona byłaby zobowiązana do składania wyjaśnień. Można także zasadnie zakładać, że umotywowane wyjaśnienia podatnika (pełnomocnika) mogą okazać się wystarczające dla organu podatkowego i prowadzić do umorzenia wszczętego postępowania. Negatywna ocena skorzystania w tej sprawie przez organ podatkowy z instytucji przewidzianej w art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej oraz zarzut jej "nadużycia" jest zatem całkowicie nieuzasadniony. O celowości wezwania do złożenia wyjaśnień w tej konkretnej sprawie może też pomocniczo świadczyć treść art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, stosownie do którego podmiot składający korektę deklaracji podatkowej, zobowiązany jest dołączyć do niej pisemne uzasadnienie przyczyn korekty. W niniejszej sprawie podatnik wprawdzie nie korygował deklaracji rocznej, ale w deklaracji na kolejny rok podatkowy zawarł dane, które wzbudziły wątpliwości organu co do przedmiotu opodatkowania. Wezwanie go do pisemnego wyjaśnienia tej kwestii nosi więc cechy daleko idącego podobieństwa do pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty deklaracji. Z podanych wyżej powodów Sąd uznał, że organ podatkowy w sposób uprawniony i zgodny z prawem wezwał stronę do złożenia wyjaśnień, na co strona zareagowała "obstrukcyjną", a nie merytoryczną postawą. Nie sposób więc podzielić zarzutu skarżącego, że nieudzielanie przez niego wyjaśnień nie było żadnym z zachowań mieszczących się w treści przepisu art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu bezczynność pełnomocnika podatnika w przedmiotowej sprawie wyczerpała dyspozycję art. 262 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej, była bowiem bezzasadną odmową złożenia wyjaśnień. Trzeba też w tym miejscu podkreślić, że do tego rodzaju zachowania nie ma zastosowania wyłączenie ukaranie karą porządkową, przewidziane w art. 262 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż dotyczy ono jedynie przesłuchania strony w trybie art. 199 Ordynacji podatkowej (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski - Ordynacja podatkowa. Komentarz, t. II, s. 629, Toruń 2007). Ze względów wyżej wyrażonych Sąd nie podzielił także argumentów zamieszczonych w opinii dołączonej do skargi. W tym stanie rzeczy Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie i orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.