I SA/Gl 399/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Krywow, Sędziowie WSA Anna Rotter (spr.), Anna Tyszkiewicz-Ziętek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 kwietnia 2024 r. sprawy ze skargi P. w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 5 stycznia 2023 r. nr SKO.FP/41.4/518/2022/17488 w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za okres od stycznia 2022 r. do czerwca 2022 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta C. z dnia 19 września 2022 r., nr [...]; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia 5 stycznia 2023r. nr SKO.FP/41.4/518/2022/17488 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej: SKO, organ odwoławczy) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. (dalej organ pierwszej instancji) z dnia 19 września 2022r. nr [...] odmawiającej P. z siedzibą w C. (dalej: skarżąca, podatnik) umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za okres od dnia 1 stycznia 2022r. do dnia 30 czerwca 2022r. Powyższa decyzja wydana została na podstawie art. 233 §1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023r., poz. 2383 ze zm., dalej: o.p.) oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2018r., poz. 570) w zw. z § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003r. w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz. U. Nr 198, poz. 1925). Stan sprawy. Skarżąca pismem z dnia 5 lipca 2022r. (data wpływu do organu pierwszej instancji – 8 lipca 2022r.) wniosła o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości w kwocie 864 zł. Skarżąca wyjaśniła, że prowadzi działalność charytatywną na terenie C. od 1994r. Nie korzystając z dotacji udziela pomocy żywnościowej, pomocy w zakresie szkolenia, współorganizuje kursy szkoleniowe oraz uczestniczy w poszukiwaniu pracy dla swoich podopiecznych. Od miesiąca października 2013r. skarżąca prowadzi darmowy punkt prawny. Skarżąca wskazała, że wzrosły opłaty za media (woda, prąd), ponadto poniosła ona koszty przygotowania pomieszczeń i transportu, co związane było z wydawaniem żywności (głównie dla seniorów). Decyzją z dnia 19 września 2022r. organ pierwszej instancji odmówił skarżącej umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia do 30 czerwca 2022r. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał na treść przedłożonych przez skarżącą sprawozdań finansowych w zakresie rachunku zysków i strat za lata 2019 – 2021 oraz za pierwsze półrocze 2022r. Po zacytowaniu art. 67a § 1 oraz art. 67b § 1 o.p. organ pierwszej instancji podkreślił, że uznaniowy charakter rozstrzygnięcia nie oznacza dowolności, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 o.p. Ponadto, oceniając zgromadzony materiał dowodowy, organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 o.p. W decyzji zaznaczono również, że w dniu 23 sierpnia 2022r. odbyło się posiedzenie Komisji ds. wyrażenia zgody na udzielenie ulg w podatkach i opłatach lokalnych, podatku rolnym, podatku leśnym oraz ulg na podstawie art. 18 ustawy z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz. U. z 2024r., poz. 356) jak również udzielania zwolnień od podatku od nieruchomości na podstawie obowiązujących uchwał Rady Miasta C.. Po dokonaniu analizy sprawy Komisja ustaliła, że pomimo iż umowa najmu lokalu położonego w C. przy ul. [...] została skarżącej wypowiedziana, podatnik nadał korzysta z przedmiotowego lokalu, zatem jest świadomy zobowiązań wynikających z tego tytułu. Wobec tego Komisja postanowiła nie przychylać się do prośby i odmówić umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za okres od 01 stycznia do 30 czerwca 2022 roku. Organ uznał, iż ocena sytuacji finansowej skarżącej nie prowadzi do wniosku, że za zastosowaniem ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości przemawia ważny interes podatnika lub interes publiczny. Wyjaśniono, że pomimo zakończenia umowy najmu lokalu skarżąca nadal z niego korzysta i świadoma jest powstawania z tego tytułu zobowiązań. Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji. W odwołaniu skarżąca podała, że skierowała do sądu pozew o wycofanie wypowiedzenia umowy najmu lokalu i nadal ma prawo prowadzić działalność charytatywną w lokalu. Zwrócono uwagę, iż ze sprawozdania finansowego skarżącej za pierwsze półrocze 2022r. wynika strata, która wynosi: – 2145,18 zł. Skarżąca zwróciła uwagę na fakt, iż nie prowadzi działalności gospodarczej i udziela darowizn żywności na rzecz swoich podopiecznych – seniorów. Podniesiono, że do obsługi działalności skarżącej konieczna jest lodówka, zamrażarka oraz chłodziarkozamrażarka. SKO decyzją z dnia 5 stycznia 2023r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W decyzji po zacytowaniu art. 67a § 1pkt 2 i 3 o.p. SKO wyjaśniło, że pozostawienie przez ustawodawcę organowi wyboru w podjęciu decyzji nie oznacza dowolności, albowiem organ jest zobowiązany do ustalenia, czy w rozpoznawanej sprawie występują przesłanki uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej lub jej rozłożenie na raty. W tym celu organ musi wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne sprawy, gdyż w następstwie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego jest zobligowany do stwierdzenia, czy w sprawie występuje ważny interes podatnika lub interes publiczny. Konieczna jest jednak współpraca w tym zakresie organu podatkowego oraz strony postępowania, gdyż ciężar dowodu spoczywa także na podatniku. Zdaniem organu odwoławczego Prezydent Miasta C. wywiązał się z obowiązków, podyktowanych przytoczonymi wyżej przepisami prawa. Organ podatkowy pierwszej instancji wnikliwie przeanalizował sytuację P. na podstawie posiadanych informacji oraz wyjaśnień i dokumentów, które strona przedłożyła w trakcie prowadzenia postępowania. W ocenie SKO, Prezydent Miasta C. zbadał zestawienia przychodów i kosztów, porównując dane dotyczące zysków lub strat z działalności za ostatnie lata (z przedstawionych wyciągów finansowych wynika regularny wzrost zysków odpowiadający: w 2019 r. - 8 198,68 zł, w 2020 r. - 16 160,46 zł, w 2021 r. - 19 470,09 zł, a jedynie za I półrocze 2022 r. podatnik odnotował stratę w kwocie 2 145,18 zł). Wskazał także, że ma świadomość, iż podatnik prowadzi działalność pomocową i charytatywną dla mieszkańców C., jednak nie stanowi to przesłanki ważnego interesu podatnika. Według SKO pozostałe okoliczności, podniesione w odwołaniu od decyzji, nie wpływają na podjęte rozstrzygnięciem, bowiem rodzaj prowadzonej działalności czy forma władania nieruchomością, stanowiącą przedmiot opodatkowania, nie mają znaczenia w kontekście wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, zwłaszcza jeśli stosunkowo niewielka strata w jednym okresie nie wpływa na możliwość prowadzenia działalności w przyszłości. Skarżąca wniosła do tut. Sądu skargę na decyzje SKO. W skardze podniesiono, że skarżąca nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest podatnikiem VAT, a wszystkie dochody z wynajmu lokalu przeznacza na cele statutowe. W skardze zarzucono, iż SKO błędnie zidentyfikowało kwoty zysku w przedstawionych przez skarżącą sprawozdaniach. Skarżąca zwróciła uwagę na pismo Urzędu Miasta, które nakłada na nią obowiązek poniesienia kosztów ogrzewania. Podkreślono, że w 2021 roku organ pierwszej instancji umorzył skarżącej podatek od nieruchomości. Wyjaśniono również, że skarżąca od 2017 roku zbiera na samochód, gdyż obecnie posiadany pojazd to 22 letni Citroen-Berlingo. W złożonym do Sądu piśmie z dnia 1 maja 2023r. skarżąca podała, że cały tydzień oprócz środy dostarcza żywność dla Domu Pomocy Społecznej N. liczącego 60 osób, a jest to jednostka budżetowa Miasta C., o czym SKO nie wspomina. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Decyzja administracyjna (tu: postanowienie) podlega uchyleniu, jeśli Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym sąd ma nie tylko prawo, ale także i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Skarga okazała się zasadna. Wskazać należy, iż stosownie do postanowień art. 67a § 1 pkt 3 o.p. w przypadku uzasadnionym ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym można umorzyć w całości lub w części zaległość podatkową, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W tym przypadku organ podejmuje decyzję, która ma charakter uznaniowy i podlega ograniczonej kontroli przez Sąd. Postępowanie to składa się z dwóch etapów. W pierwszym etapie organy są zobowiązane do przeprowadzenia postępowania dowodowego celem ustalenia, czy w rozpoznawanej sprawie zaistniały ustawowe przesłanki do umorzenia powstałej zaległości, czyli czy w sprawie wystąpił "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Przesłanki te maja charakter rozłączny (funktor "lub" jest uznawany za równoznacznik alternatywy nierozłącznej (zob. Ziembiński, Logika Praktyczna, Warszawa 1994r. s. 87) wystarczy, że jedna z nich wystąpi, to organ podatkowy będzie zobowiązany do podjęcia rozstrzygnięcia mającego postać uznania administracyjnego. Brak wystąpienia jednej z przesłanek skutkuje tym, że organ nie może, nie ma ustawowej możliwości umorzenia powstałej zaległości. Dopiero wystąpienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" daje organowi możliwość swobodnego wyboru rozstrzygnięcia złożonego wniosku. Kontrola Sądu sprowadza się w tego typu postępowaniach do zbadania, czy organ podatkowy przeprowadził w sposób prawidłowy postępowanie wyjaśniające, czy w rozpoznawanej sprawie wystąpił " ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Przy czym przesłanki te nie są wobec siebie konkurencyjne, ani też żadna z nich nie może w państwie prawnym (art. 2 Konstytucji RP) być uznana z definicji za najważniejszą. Organ po stwierdzeniu wystąpienia jednej z przesłanek podejmuje decyzję czy uwzględnić wniosek. Wybór rozstrzygnięcia należy do organu administracji podatkowej ( por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2006r., I FSK 570/03, Lex 187593 oraz wyrok z dnia 30 października 2009 r., I FSK 804/08 niepubl.) Jednak uznaniowy charakter decyzji, nie powoduje, że ma być ona całkowicie dowolna. Organ podejmując negatywną dla podatnika decyzję, nawet mającą charakter uznaniowy jest zobowiązany do wskazania i uzasadnienia motywów, którymi się kierował, co jest zgodne z wymogami państwa prawnego. W utrwalającej się linii orzeczniczej NSA podkreśla się, iż sąd nie jest organem III instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji państwowej wybór jest słuszny, a zatem Sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej; sąd nie rozstrzyga o tym, czy wybór podatku powinien być zaniechany. Takie rozstrzygnięcie należy jedynie do organów administracyjnych. Natomiast w pełnym zakresie zaskarżona decyzja podlega badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr1227/97, opublikowany w Lex nr 33 404). Podobnie, w orzeczeniu z dnia 7 lutego 2001 r. NSA stwierdził, że sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym w sprawie materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne. W realiach rozpoznanej sprawy organ pierwszej instancji przedstawił sprawozdania finansowe skarżącej za lata 2019 – 2021 oraz za okres I-VI 2022r. W decyzji organu pierwszej instancji podniesiono, że w dniu 23 sierpnia 2022r. odbyło się posiedzenie Komisji ds. wyrażenia zgody na udzielenie ulg w podatkach i opłatach lokalnych, podatku rolnym, podatku leśnym oraz ulg na podstawie art. 18 ustawy z dnia 13 listopada 2003r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego jak również udzielania zwolnień od podatku od nieruchomości na podstawie obowiązujących uchwał Rady Miasta C. (dalej: Komisja). Jak zaznaczono, po dokonaniu analizy sprawy Komisja ustaliła, że pomimo iż umowa najmu lokalu położonego w C. przy ul. [...] została skarżącej wypowiedziana, podatnik nadał korzysta z przedmiotowego lokalu, zatem jest świadomy zobowiązań wynikających z tego tytułu. Wobec tego Komisja postanowiła nie przychylać się do prośby i odmówić umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za okres od 01 stycznia do 30 czerwca 2022 roku. Po przedstawieniu powyższych okoliczności organ pierwszej instancji stwierdził, że ocena sytuacji finansowej skarżącej nie prowadzi do wniosku, że za zastosowaniem ulgi podatkowej przemawia ważny interes podatnika lub interes publicznych. Organ nie wyjaśnił na podstawie jakich okoliczności oparł powyższe stwierdzenie, nie wskazał również dlaczego nie uznał twierdzeń skarżącej zawartych we wniosku oraz w odwołaniu od decyzji pierwszej instancji. Organ w istocie nie przedstawił dowodów na poparcie swoich twierdzeń. W szczególności organ nie odniósł się do faktu, iż w pierwszej połowie 2022 roku zysk skarżącej wynosił: – 2145,18 zł. Ponadto organ w ogóle nie przeanalizował prowadzonej przez skarżącą działalności w kontekście ewentualnego zaistnienia interesu publicznego. Organ pierwszej instancji nie wyjaśnił ponadto jakimi motywami kierowała się Komisja odmawiając skarżącej umorzenia zaległości podatkowej. Nie dokonano w ogóle analizy kosztów działalności skarżącej. Powyższe braki powodują, iż w istocie nie sposób odkodować jakimi motywami kierował się organ odmawiając skarżącej umorzenia zaległości podatkowej. Pomimo tych istotnych braków SKO utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zawarte w decyzji SKO stwierdzenie o tym, iż stosunkowo niewielka strata skarżącej w jednym okresie nie wpływa na możliwość prowadzenia działalności w przyszłości, nie zostało poparte żadnymi dowodami. Tymczasem skarżąca konsekwentnie podnosi, iż koszty jej działalności są wysokie, do czego organ się nie odniósł. Również teza SKO, iż charakter działalności skarżącej nie stanowi przesłanki dla zaistnienia ważnego interesu podatnika nie została poparta żadnymi wyjaśnieniami i należy ją uznać za gołosłowną. Powyższe wnioski SKO nie zostały poparte zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Jak wynika z powyższego organ nie wyjaśnił jakie okoliczności przemawiają za brakiem ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o którym mowa w art. 67a § 1 o.p. Stosownie do postanowień art. 210 § 4 o.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodów odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W konsekwencji organ w istocie zaniechał wyjaśnienia dlaczego ustalone w sprawie fakty przemawiają za brakiem ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu organ dokona analizy ustalonych okoliczności pod kątem zaistnienia ważnego interesu podatnika. Analizę taką należy przeprowadzić również w odniesieniu do ewentualnego zaistnienia interesu publicznego. W ocenie Sądu opisane braki powodują, iż zarówno decyzja organu pierwszej instancji jak i decyzją SKO nie spełniają wymogów z art. 210 § 4 o.p. w stopniu, który uniemożliwia kontrolę motywów jakimi kierowały się organy odmawiając skarżącej umorzenia spornej zaległości podatkowej. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu dokonując ustalenia istnienia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego organ dokona analizy wszystkich ustalonych w sprawie okoliczności, w szczególności podda analizie znajdujące się w aktach sprawy sprawozdania finansowe w kontekście ponoszonych przez skarżącą kosztów, o których mówi ona we wniosku, w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji oraz w skardze. Konieczna będzie również szczegółowa analiza działalności skarżącej, która jest mocno przez nią akcentowana w każdym piśmie kierowanym do organów oraz w skardze. Ponownie prowadząc postepowanie organy zastosują się do oceny prawnej i wytycznych zawartych w treści niniejszego uzasadnienia. W konsekwencji Sąd stwierdza, iż organy dopuściły się naruszenia art. 191 o.p. w zw. z art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 o.p. i art. 210 § 4 o.p. w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 o.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. Mając powyższe na uwadze Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz skarżącej kwotę obejmującą uiszczony wpis sądowy (100 zł).