I SA/Gl 411/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Borys Marasek, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi M. T. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2022 r. nr 2401-IEW2.4250.10.2021.6 UNP: 2401-22-023228 w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2017 r. oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z 4 lutego 2022 r. nr 2401-IEW2.4250.10. 2021.6 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, po rozpatrzeniu zażalenia M. T. (dalej zwany: strona, skarżący, podatnik) na postanowienie Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. z 16 listopada 2021 r. nr [...] w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej tego organu z 18 października 2021r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako osoby trzeciej, za zaległości podatkowe R. sp. z o.o. w likwidacji w M. w podatku dochodowym od osób prawnych za 2017 r., odsetki za zwłokę od tej zaległości oraz od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek, a nadto koszty postępowania egzekucyjnego - utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Jako podstawę prawną swojego postanowienia organ odwoławczy wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm. – dalej zwana: O.p.). Postanowienia zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym: W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. decyzją z 18 października 2021 r. orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako byłego członka zarządu R. sp. z o.o. w likwidacji w M. za zaległości tej spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2017 r., odsetki za zwłokę od tej zaległości oraz odsetki od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek, a nadto koszty postępowania egzekucyjnego. Decyzja powyższa została doręczona pełnomocnikowi strony za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 20 października 2021 r. W dniu 2 listopada 2021 r. od decyzji tej wniesione zostało odwołanie. Postanowieniem z 16 listopada 2021 r. Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w S., na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p. nadał rygor natychmiastowej wykonalności wyżej opisanej własnej decyzji. Postanowienie to zostało doręczone pełnomocnika strony za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 16 listopada 2021 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności w szczególności wtedy, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Rygor nadaje się wówczas, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Jak wskazał organ, warunkiem dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest spełnienie przynajmniej jednej z w/w przesłanek określonych w art. 239b § 1 O.p. oraz ustalenie istnienia uzasadnionej obawy, że zaległość nie zostanie uregulowana, przy czym ocena tego należy do organu podatkowego. W tej sprawie, jak argumentował organ, wobec podatnika toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, a przy tym nie posiada on majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. W stosunku do podatnika prowadzonych jest osiem postępowań egzekucyjnych (najstarsze wszczęto 7.12.2018 r.), a łączna kwota dochodzonych należności wynosi 6.600 zł (należność główna). Podatnik nie posiada przy tym składników majątku nieruchomego ani nie jest właścicielem jakiegokolwiek pojazdu mechanicznego. Nie uzyskuje też dochodów pozwalających na zapłatę zobowiązań, bowiem według danych z zeznań podatkowych, w latach 2019 - 2020 nie osiągnął żadnego dochodu, a wcześniej wykazywał stratę. Zatem wysokość łączna zaległości z w/w z decyzji o odpowiedzialności podatkowej (58.499,60 zł), prowadzone w stosunku do podatnika postępowania egzekucyjne, brak majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych oraz brak dochodu - stwarzają duże prawdopodobieństwo, iż zobowiązania wynikające z decyzji nie zostaną wykonane, co mieści się w zakresie zastosowania art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p. W zażaleniu na w/w postanowienie strona zarzuciła naruszenie: 1. art. 239b § 1 pkt 2 O.p. poprzez brak wykazania, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia; 2. art. 239b § 1 pkt 2 O.p. poprzez niezasadne nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, mimo braku wystarczającego zbadania sytuacji finansowej strony, w tym zbadania wartości składników majątkowych, których właścicielem jest strona; wprawdzie organ wskazał na brak pojazdów mechanicznych, jednak nie ustalił, czy strona posiada jakiś inny majątek ruchomy; 3. art. 239b 1 pkt 2 i § 2 O.p. poprzez brak uwzględnienia, że w sprawie nie zapadły ostateczne rozstrzygnięcia w przedmiocie zaległości podatkowej i jej wysokości; 4. art. 239b § 2 O.p. poprzez brak uprawdopodobnienia, że strona nie wykona zobowiązania wynikającego z decyzji organu I instancji; 5. art. 120, art. 121 w zw. z art. 187 O.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia postępowania w pełnym zakresie celem dokładnej weryfikacji sytuacji finansowej strony. Końcowo skarżący podniósł, że zachodzi duże prawdopodobieństwo wadliwości decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej, stąd nie powinna ona mieć nadanego rygoru natychmiastowej wykonalności. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tego postanowienia organ odwoławczy wyjaśnił, że podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz art. 239b § 2 O.p. i przesłanki w nich określone. Mianowicie decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności jeżeli organ podatkowy posiada informacje z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Otóż wobec podatnika są prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. postępowania egzekucyjne na łączną kwotę należności głównej 6.600 zł na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S., Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w O., Naczelnika Urzędu Skarbowego w S1., Urząd Skarbowy L., Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S2. Prowadzona egzekucja nie doprowadziła do zaspokojenia wierzycieli. Opisana wyżej przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności została więc spełniona. Dalej organ odwoławczy dodał, że podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Otóż na podstawie danych z ksiąg wieczystych oraz CEPiK skarżący nie posiada środków transportu ani nie jest właścicielem nieruchomości. Według danych z tych rejestrów, podatnik nie posiada składników majątku mogących stanowić przedmiot zastawu skarbowego lub hipoteki przymusowej. Jak dodał organ, na taki majątek nie wskazano też w zażaleniu. Badając przesłankę uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania organ odwoławczy wskazał, że prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania jest w pierwszej kolejności oparte na założeniu, że skoro w zakresie innych należności pieniężnych zostały wyczerpane możliwości dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela (wszczęto postępowanie egzekucyjne), to należy przypuszczać, że również obowiązku wynikającego z wydanej decyzji nieostatecznej nie będzie podatnik chciał lub nie będzie w stanie wykonać. Innymi słowy, bez nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji na podstawie art. 239b § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie podatkowe wynikające z tej decyzji może zostać niewykonane lub nie zostanie wykonane. W tej sprawie postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. na podstawie już wystawionych tytułów wykonawczych wystawionych na znacznie niższe kwoty niż zobowiązanie wynikające z decyzji z 18.10.2021 r. nie przyniosło pozytywnego dla wierzycieli rezultatu. Skarżący nie posiada przy tym majątku, na którym można zabezpieczyć wykonanie zobowiązania, a zatem wystąpiło prawdopodobieństwo niewykonania decyzji, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p. Łączna zaległość z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. wynikająca z decyzji objętej rygorem wraz z odsetkami za zwłokę od zaległości, odsetkami od niezapłaconej w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych oraz kosztami postępowania egzekucyjnego - wynosi 58.499,60 zł. Zatem majątek, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia winien wynosić co najmniej 58.499,60 zł, podczas gdy nie ustalono u skarżącego żadnych składników majątkowych, które mogłyby stanowić w pierwszej kolejności przedmiot zabezpieczenia a następnie źródło spłaty. To oznacza, że istnieje prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania. Nie podzielając słuszność zarzutów zażalenia organ dodał, że nie ma obowiązku wykazywać tego, jakimi składnikami majątkowymi podatnik dysponuje. Wystarczające jest wykazanie, że nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Już to stwarza podstawy do przyjęcia, że zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie z nieostatecznej decyzji nie zostanie wykonane. W ocenie organu w tym zakresie przeprowadzone zostało prawidłowe postępowania, w toku którego organ sprostał obowiązkom zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Dokonał też jego prawidłowej oceny w zgodzie z art. 191 O.p., nie naruszając przepisów art. 120, art. 121 w zw. z art. 187 O.p. W skardze na powyższe postanowienie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego rozstrzygnięcia jak i postanowienia organu pierwszej instancji oraz o zwrot kosztów postepowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego, skarżący zarzucił naruszenie: 1. art. 239b § 1 pkt 2 O.p. poprzez brak wykazania, że strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw, skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia; 2. art. 239b § 1 pkt 2 O.p. poprzez niezasadne nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności, mimo braku wystarczającego zbadania sytuacji finansowej strony, w tym zbadania wartości składników majątkowych, których właścicielem jest strona; 3. art. 239b 1 pkt 2 i § 2 O.p. poprzez brak uwzględnienia, że w niniejszej sprawie nie zapadły ostateczne rozstrzygnięcia w przedmiocie zaległości podatkowej i jej wysokości; 4. art. 239b § 2 O.p. poprzez brak uprawdopodobnienia, że strona nie wykona zobowiązania wynikającego z decyzji organu I instancji; 5. art. 120, art. 121 w zw. z art. 187 O.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia postępowania w pełnym zakresie celem dokładnej weryfikacji sytuacji finansowej strony; 6. a nadto przepisów postępowania i wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 7, art. 8 § 1 i art. 11 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego oraz podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych oraz niepodjęciu wszelkich czynności wymaganych od organu, niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz na działaniu w sposób rażąco naruszający zaufanie do władzy publicznej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do wydania decyzji na podstawie błędnego ustalenia stanu faktycznego polegającego na przyjęciu, że nie zachodzą przesłanki egzoneracyjne zwalniające skarżącego z odpowiedzialności; 7. przepisów postępowania i wydanie decyzji z naruszeniem art. 77 § 1 i art. 80 w zw. z art. 7 k.p.a. polegającym na pominięciu przedstawianych dowodów, nieuwzględnieniu jako dowodów dokumentów w sprawie, niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy pomimo tego, iż organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy - co doprowadziło do poczynienia dowolnych i błędnych ustaleń faktycznych i prawnych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy; 8. przepisów postępowania i wydanie zaskarżonego postanowienia z naruszeniem art. 7, art. 8 § 1 i art. 11 k.p.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy, w tym stanu faktycznego i prawnego, oraz podejmowanie działań sprzecznych z zasadą pogłębiania zaufania obywateli do władz publicznych oraz niepodjęciu wszelkich czynności wymaganych od organu, niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy oraz na działaniu w sposób rażąco naruszający zaufanie do władzy publicznej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy i doprowadziło do wydania postanowienia na podstawie błędnego ustalenia stanu faktycznego; 9. przepisów postępowania i wydanie zaskarżonego postanowienia z naruszeniem art. 77 § 1 i art. 80 w zw. z art. 7 k.p.a. polegającym na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy pomimo tego, iż organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy - co doprowadziło do poczynienia dowolnych i błędnych ustaleń faktycznych i prawnych, co miało istotny wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Gliwicach zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. - dalej zwana p.p.s.a.), sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W pozostałych przypadkach sąd, na podstawie art. 151 ustawy, oddala skargę. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem przepisu art. 57a, niemającego zastosowania w sprawie. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy rozstrzygnięcia o prawidłowości postanowienia o nadaniu przez organ rygoru natychmiastowej wykonalności opisanej na wstępie decyzji wydanej na rzecz skarżącego, a dotyczącej jego odpowiedzialności podatkowej, jako osoby trzeciej. Zdaniem organów podatkowych rygor natychmiastowej wykonalności mógł być nadany, ponieważ zostały spełnione przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p. Natomiast według skarżącego organ naruszył powyższe przepisy, w szczególności dlatego, że nie ustalił należycie majątku skarżącego oraz nie uprawdopodobnił, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z powyższej decyzji nie zostanie wykonane. Określając ramy prawne sprawy powołać trzeba przepisy art. 239b § 1 pkt 1 i 2 O.p., zgodnie z którymi decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia; Na podstawie art. 239b § 2 O.p., przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Analiza powyższych regulacji wskazuje, że nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uzależnione od spełnienia łącznie dwóch przesłanek, po pierwsze musi zaistnieć jedna z sytuacji określonych w art. 239b § 1 O.p., po drugie organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W przypadku opisanym w art. 239b § 1 pkt 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. W posiadaniu organu podatkowego pierwszej instancji powinny więc znaleźć się potwierdzone informacje, że wobec strony danego postępowania podatkowego prowadzone jest aktualnie (jest w toku) postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Ustawodawca nie zawęża tu rodzaju prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a zatem chodzi tu o jakiekolwiek formalnie wszczęte i prowadzone (formalnie niezakończone) postępowanie egzekucyjne, tak w zakresie należności cywilnoprawnych, jak i administracyjnoprawnych. Dopóki postępowanie egzekucyjne wobec podatnika nie zostanie zakończone, dopóty w sprawie występuje przesłanka wskazana w w/w art. 239b § 1 pkt 1 O.p. Natomiast co do kwestii uprawdopodobnienia, o którym mowa w art. 239b § 2 O.p., wiąże się ono z ustaleniem określonego faktu w oparciu o wiarygodne środki dowodowe, pozwalające na przekonanie się przez organ podatkowy o zgodności faktu z rzeczywistością. Sprowadza się to do uzyskania przekonania o istnieniu określonych okoliczności faktycznych w nieskrępowanym regułami dowodowymi procesie myślowym; to w pewnym uproszczeniu obiektywny stan wiedzy, w świetle którego istnienie danego faktu jest wysoce prawdopodobne. Zatem przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane. Nie można jej odczytywać w taki sposób, że jeśli w sprawie zaistniała przesłanka posiadania przez organ informacji, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, to uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane polega na tym, że organ uprawdopodobnienie to musi powiązać z toczącym się postępowania egzekucyjnym, tj. że postępowanie to uniemożliwi wykonanie zobowiązania podatkowego z decyzji nieostatecznej. Przenosząc powyższe uwagi do okoliczności rozpatrywanej sprawy wskazać trzeba, że wobec strony toczą się administracyjne postępowania egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S., Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w O., Naczelnika Urzędu Skarbowego w S1., Urząd Skarbowy L., Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S2., a łączna kwota dochodzonych w tych postępowaniach należności (z kosztami egzekucyjnymi oraz kosztami upomnienia) wynosi 7.156,39 zł. Egzekucja tych należności okazała się bezskuteczna, a podatnik nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Powyższe wynika z dokumentu sporządzonego 9 listopada 2021 r. o nazwie "Analiza zasadności nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności" oraz załączonych do niego raportów z systemu Poltax, CZM (w tym podsystemu Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych), Centralnej Ewidencji Pojazdów. Na podstawie danych tam zawartych można ustalić, że skarżący nie posiada środków transportu ani nie jest właścicielem nieruchomości, nie posiada składników majątku mogących stanowić przedmiot zastawu skarbowego lub hipoteki przymusowej. Organ wykazał na podstawie w/w danych fakt prowadzenia wobec skarżącego postępowań egzekucyjnych w zakresie innych należności, czego strona w istocie nie kwestionuje. To oznacza, że spełnione zostały przesłanki nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności wymienione w art. 239b § 1 pkt 1 i 2 O.p. Organ uprawdopodobnił przy tym, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Skoro bowiem w zakresie innych należności zostały wyczerpane wszelkie możliwości doprowadzenia do ich wykonania (bezskutecznie), to należy przypuszczać, że strona konsekwentnie i w tym przypadku nie będzie wyrażać woli wykonania swoich zobowiązań. To zaś oznacza, że zachodzi prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji opisanej na wstępie, orzekającej o odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki - również nie zostanie wykonane. Fakt posiadania i niezapłacenia znacznie niższych należności rodzi obawę, że skarżący nie uiści dobrowolnie także znacznie wyższej kwoty, wynikającej ze wskazanej na wstępie decyzji. Podkreślić trzeba, że organ podatkowy dokonał analizy sytuacji ekonomicznej skarżącego. W tym względzie ustalił, jak to już nadmieniono, że strona nie jest właścicielem pojazdów, nieruchomości, ani nie posiada składników majątku mogących stanowić przedmiot zastawu skarbowego lub hipoteki przymusowej. Do tego nie uzyskuje dochodów pozwalających na zapłatę zobowiązań, bowiem według danych z zeznań podatkowych, w latach 2019 - 2020 skarżący nie osiągnął żadnego dochodu, a wcześniej wykazywał stratę. Łączna zaległość z przedmiotowej w tej sprawie decyzji o odpowiedzialności podatkowej wynosi 58.499,60 zł, co – wobec braku majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowych oraz braku dochodu - stwarza duże prawdopodobieństwo, iż zobowiązanie wynikające z tej decyzji nie zostanie wykonane. Wbrew zarzutom skargi organ uprawdopodobnił powyższe okoliczności, a skarżący nie zaoferował dowodów przeciwnych, podważających stanowisko organu. W tej sytuacji zarzuty naruszenia art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p. uznał Sąd za niezasadne. Nietrafne okazały się także zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Organ podatkowy zgromadził wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia materiał dowodowy, który poddał wyczerpującej ocenie. Rozpatrując ten materiał nie pominięto żadnych istotnych dowodów. Za pomocą logicznej, wspartej okolicznościami sprawy argumentacji organ wykazał bezpodstawność twierdzeń strony. Co istotne, skarżący nie wskazał jakie konkretnie istotne dowody organ pominął lub w jaki sposób uchybił regułom prawidłowego logicznego rozumowania, wskazaniom wiedzy lub życiowego doświadczenia. Zdaniem Sądu dokonana przez organ ocena dowodów nie wykracza poza granice swobodnej oceny dowodów, a okoliczność, że ocena ta jest niezgodna z oczekiwaniami strony nie oznacza, że została naruszona zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Dodać trzeba, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w uzasadnieniu decyzji przytoczył zarówno zastosowane przepisy prawne, jak i wskazał na ich treść oraz odwołał się do konkretnych elementów stanu faktycznego sprawy. Dokonał też, co wyżej szerzej wyjaśniono, analizy sytuacji finansowej podatnika. Co do zarzutu naruszenia art. 239b § 1 pkt 1 i 2 oraz § 2 O.p. polegającego na wydaniu postanowienia o rygorze wykonalności decyzji bez oczekiwania na wydanie decyzji ostatecznej wyjaśnić trzeba, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności dotyczy wyłącznie wykonalności orzeczenia nieostatecznego. Regulacja ta ma zastosowanie do czasu wydania decyzji przez organ odwoławczy mającej przymiot decyzji ostatecznej albo, w przypadku niewniesienia odwołania, uzyskania takiego przymiotu przez decyzję pierwszoinstancyjną. Z tą chwilą dopuszczalność wykonania obowiązku podatkowego w trybie egzekucji administracyjnej wynika już nie z faktu nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, lecz z uwagi na to, że w obrocie funkcjonuje decyzja ostateczna, która podlega wykonaniu z mocy prawa, bez konieczności wydawania w tym przedmiocie dodatkowego rozstrzygnięcia. To oznacza, że organ prawidłowo zastosował powołane wyżej przepisy, bowiem w czasie wydania przedmiotowego postanowienia decyzja ostateczna organu odwoławczego nie została jeszcze wydana. Czyni to zarzuty skargi chybionymi. Niezrozumiałe są natomiast formułowane na podstawie kodeksu postępowania administracyjnego, przez profesjonalnego pełnomocnika, zarzuty dot. decyzji o odpowiedzialności podatkowej skarżącego. W rozpoznawanej sprawie przepisy k.p.a. nie mają bowiem zastosowania, a kwestia prawidłowości w/w decyzji "wymiarowej" jest przedmiotem innego, odrębnego postępowania instancyjnego. Dodać trzeba, że na podstawie kodeksu postępowania administracyjnego pełnomocnik sformułował także zarzuty dot. zaskarżonego postanowienia. Sąd rozpatrzył je przyjmując do analizy odpowiadające im przepisy Ordynacji podatkowej i odniósł się do nich powyżej. Mając powyższe na względzie Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.