I SA/Gl 434/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący : Sędzia NSA Anna Wiciak Sędziowie : NSA Ewa Karpińska /spr./ Asesor WSA Mirosław Kupiec Protokolant: Aleksandra Doruch po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lutego 2005 r. przy udziale – sprawy ze skargi Syndyka Masy Upadłości Przedsiębiorstwa Produkcyjnego "A" Sp. z o.o. w C. w upadłości na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ulgi płatniczej - uchyla zaskarżoną decyzję, - stwierdza, że decyzja nie może być wykonana do czasu uprawomocnienie się wyroku. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Syndyka Masy Upadłości Przedsiębiorstwa Produkcyjnego "A" Sp. z o.o. w C. w upadłości, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2001 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołał art. 233 § 1 pkt 1 i art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji podał, iż występując o udzielenie ulgi w spłacie wymienionej zaległości podatkowej Syndyk Spółki wskazał, że nawet częściowe uregulowanie zaległości spowoduje brak możliwości wypłaty wynagrodzeń dla pracowników. Po przeprowadzeniu stosownego postępowania i wyznaczeniu stronie terminu do zapoznania się z materiałem dowodowym, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w C., wydał decyzję odmawiającą umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług, z braku przesłanek do pozytywnego załatwienia wniosku. W odwołaniu strona powtórzyła argumentację przedstawioną we wniosku o przyznanie ulgi, podkreślając również brak możliwości uiszczenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił odwołania i utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, wskazując, iż przepis art. 67 § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa oparty został na zasadzie uznania administracyjnego. Dalej podał, iż ulga, o której mowa w tym przepisie ma charakter instytucji nadzwyczajnej, bowiem zasadą jest płacenie podatków. Podkreślił też, iż nie neguje, że jednorazowa zapłata zaległości będzie odczuwalnym obciążeniem, jednak Syndyk odpowiada za działania podejmowane w imieniu upadłego, a okoliczność braku otrzymania zapłaty za wyszczególniony w fakturach towar i zadeklarowany podatek nie zwalnia podatnika z obowiązku zapłaty wykazanego podatku. Dodał, że umorzenie zaległości w wysokości przekraczającej [...] zł nie znajduje racjonalnego uzasadnienia. W skardze z dnia [...] r. strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając niezgodność decyzji z prawem. W uzasadnieniu wskazała, że organy podatkowe obu instancji naruszyły art. 67 Ordynacji podatkowej, poprzez nie uznanie, że sytuacja, w której znalazł się podatnik jest wyjątkowa. Nawiązała do okoliczności powstania zaległości podając, że obowiązek w podatku od towarów i usług wystąpił na skutek wydania przez Syndyka ruchomości przewłaszczonych na zabezpieczenie wierzytelności podmiotu trzeciego. Czynność ta została zrealizowana w wykonaniu postanowienia Sędziego Komisarza o wyłączeniu z masy upadłości ruchomości należących do podmiotu trzeciego, a wydanie tych towarów zostało udokumentowane fakturą VAT, za która nigdy nie otrzymano zapłaty. Dodatkowo Syndyk podkreślił, że odmowa umorzenia zaległości spowoduje brak możliwości wypłaty zaległych wynagrodzeń pracowników, którzy są ludźmi niepełnosprawnymi i nie posiadają żadnych środków do życia. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Przyznał, że strona nie otrzymała należności za maszyny przekazane w ramach przewłaszczenia za udzieloną wcześniej pożyczkę z PFRON oraz wskazał, że zgodnie z art. 81 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wolne od zajęcia są środki przeznaczone na bieżące wynagrodzenia za pracę, co oznacza, iż dochodzenie zaległości podatkowych od Syndyka nie musi pozbawić pracowników należnego wynagrodzenia. Na posiedzeniu mediacyjnym w dniu [...] r. pełnomocnik organu odwoławczego oświadczył, że Dyrektor Izby Skarbowej jest skłonny ponownie przeanalizować sprawę, po otrzymaniu konkretnych propozycji co do możliwości spłaty zaległości. Syndyk wyjaśnił, że nie jest w stanie złożyć żadnych propozycji, ponieważ spłata zobowiązań następuje z masy upadłości, a windykacja innych należności jest minimalna. Na rozprawie w dniu 16 lutego 2005 r. Syndyk nie był obecny. W piśmie z tej samej daty wniósł o usprawiedliwienie nieobecności, a nadto wyjaśnił, że nie można utożsamiać otrzymanej pożyczki z zapłatą należności za przewłaszczone urządzenia. Wskazał też, iż odwoływanie się do argumentów o możliwości wyłączenia spod egzekucji środków na bieżące wynagrodzenia jest bezprzedmiotowe, bowiem od 2 lat nie są zatrudniani pracownicy, a w sprawie chodzi o zaspokojenie należności pracowniczych wykazanych na liście wierzytelności. Pełnomocnik organu odwoławczego wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy wywiódł, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji, podkreślić należy, iż przedmiotem postępowania sądowego jest wyłącznie ocena zgodności z prawem decyzji podjętej w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług. Przechodząc do meritum sprawy, przypomnieć trzeba, że w rozpatrywanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji została wydana na podstawie art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. N 137, poz. 926 ze zm.), który stanowi, iż w wypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przepis ten jest uregulowaniem prawnym o charakterze wyjątkowym, umożliwiającym organom podatkowym umorzenie obciążeń podatkowych w przypadku wystąpienia przesłanek określonych tym przepisem. W wyroku z dnia 22 kwietnia 1999 r. sygn. akt SA/Sz 850/98 (Temida (CD), Gdańsk 2000) Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, iż "ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych losowych przypadków podatnik nie jest w stanie zaległości podatkowych uregulować. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Z drugiej strony interes publiczny to sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowej spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa". Jednakże stwierdzenie tych przesłanek nie oznacza, że organ podatkowy jest zobligowany do umorzenia zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę, bowiem zawarte w art. 67 § 1 sformułowanie "może" wskazuje, iż w każdym przypadku stosowna decyzja podjęta będzie w ramach tzw. uznania administracyjnego, które polega na dokonaniu oceny, czy w sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające udzielenie ulgi oraz określeniu zakresu tego umorzenia. Natomiast kontrola legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 1999 r. sygn. akt SA/Sa 1031/98 (TEMIDA (CD), Gdańsk 1999). W świetle przedstawionych spostrzeżeń nie ulega wątpliwości, iż znaczącą okolicznością w rozpatrywanej sprawie jest fakt, iż decyzje w zakresie umorzenia zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę mają charakter uznaniowy, a zatem od uznania organu podatkowego zależy, czy okoliczności występujące w sprawie stanowią pozytywne przesłanki do wydania decyzji w omawianym zakresie. W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził – co prawda – postępowanie wyjaśniające, w celu ustalenia sytuacji finansowej strony skarżącej, jednak ustalenia te ograniczyły się do wykazania, że Spółka w latach 2001-2002 ponosiła znaczne straty z tytułu prowadzonej działalności. Podał też, że z deklaracji VAT-7 za okres od stycznia do czerwca 2003 r. wynika wielkość sprzedaży netto i podatek do zapłaty za okres od marca do czerwca 2003 r.. Dane te nie zostały jednak w żaden sposób przeanalizowane, jak również nie stanowiły podstawy do sformułowania jakichkolwiek wniosków dowodowych. Przedstawione dane dotyczące sytuacji finansowej Spółki, jak również uzasadnienia wydanych w sprawie decyzji przez organy podatkowe obu instancji zupełnie nie przystawały do stanu faktycznego sprawy, bowiem Syndyk wskazał, że wnioskuje o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku od towarów i usług od jednej konkretnej transakcji polegającej na wydaniu maszyn w ramach przewłaszczenia, która została zrealizowana w wykonaniu postanowienia Sędziego Komisarza o wyłączeniu z masy upadłości ruchomości należących do podmiotu trzeciego. Dodać też trzeba, że organ odwoławczy potwierdził w odpowiedzi na skargę, że wydanie tych towarów zostało udokumentowane fakturą VAT, za która nigdy strona nie otrzymała zapłaty, jednak w zaskarżonej decyzji nie odniósł się do argumentów merytorycznych strony skarżącej. Bezzasadne jest też odwoływanie się w odpowiedzi na skargę do art. 81 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym wolne od zajęcia są środki przeznaczone na bieżące wynagrodzenia za pracę, co oznacza, iż dochodzenie zaległości podatkowych od Syndyka nie musi pozbawić pracowników należnego wynagrodzenia, bowiem jak wyjaśnił Syndyk w piśmie procesowym z dnia [...] r. w sprawie chodzi o zaspokojenie należności pracowniczych wykazanych na liście wierzytelności, a Syndyk od 2 lat nie zatrudnia na stałe żadnych pracowników. Natomiast w toku postępowania przed organami podatkowymi obu instancji podstawowy argument wniosku o umorzenie zaległości tj. konieczność zabezpieczenia środków na wynagrodzenia pracownicze, którzy są ludźmi niepełnosprawnymi i nie posiadają żadnych środków do życia, nie został ani wyjaśniony, ani rozpatrzony, o czym świadczy – przestawione wyżej – stanowisko zawarte w odpowiedzi na skargę. Tak więc – zdaniem Sądu – granice uznania administracyjnego zostały w niniejszej sprawie przekroczone, a wnioski wyprowadzone z zebranego materiału dowodowego nie mieszczą się w granicach swobodnej oceny dowodów, o jakiej mowa w art. 191 ustawy – Ordynacja podatkowa. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), uchylił zaskarżoną decyzję.