I SA/Gl 459/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Wojciech Organiściak (spr.), Protokolant Izabela Maj – Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2010 r. sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 228 § 1 pkt. 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r., ze. zm.) postanowieniem z dnia [...] r. (znak [...] ) stwierdził, iż odwołanie M. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] r., (znak [...]) ustalającej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości [...] zł zostało wniesione z uchybieniem czternastodniowego terminu. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej podkreślał, iż stosownie do przepisu art. 144 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, przez swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Osobom fizycznym pisma doręcza się w ich mieszkaniu lub miejscu pracy, o czym stanowi przepis art. 148 § 1 cytowanej ustawy. Zgodnie z art. 149 Ordynacji podatkowej w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. Organ II instancji wskazywał także, iż w razie niemożności doręczenia pisma w wyżej wskazany sposób, gdy jednocześnie organ podatkowy doręcza pismo za pokwitowaniem przez pocztę, zgodnie z art. 150 § 1 pkt 1 oraz § 1a Ordynacji podatkowej poczta przechowuje pismo przez okres czternastu dni w swojej placówce pocztowej, zawiadamiając dwukrotnie adresata o pozostawieniu pisma w wyżej wskazanym miejscu. Stosownie do art. 150 § 2 cytowanej ustawy zawiadomienie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia czternastodniowego okresu, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy podawał, iż stosownie do przepisu art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej odwołanie wnosi się w terminie czternastu dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy organ II instancji wskazywał, iż decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] r. (znak [...]) z powodu nieobecności adresata w mieszkaniu oraz braku możliwości doręczenia ww. osobom przesyłkę awizowano w dniu [...] 2009 r. Organ podkreślał, iż zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym umieszczone zostało na drzwiach mieszkania adresata. Organ akcentował, iż przesyłkę odebrano z urzędu pocztowego, jak wynika z adnotacji poczynionej na zwrotnym potwierdzeniu jej odbioru, w dniu [...] 2009 r. Organ podkreślał także, iż w treści odwołania strona także potwierdza, że doręczenie decyzji miało miejsce w dniu [...] 2009 r. Następnie organ odwoławczy podawał, iż stosownie do treści art. 12 § 1 i § 6 pkt 2 Ordynacji podatkowej bieg terminu do wniesienia odwołania rozpoczął się w dniu [...] 2009 r. i zakończył w dniu [...] 2009 roku ([...]), podkreślając jednocześnie, iż odwołanie od ww. decyzji zostało złożone z uchybieniem terminu, a to z uwagi na fakt nadania odwołania za pośrednictwem poczty w dniu [...] 2009 r. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] 2010 r. M. S. (dalej zwany skarżącym) wniósł skargę do Sądu, w której ww. rozstrzygnięciu zarzucał naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej, zwłaszcza zaś art. 228 § 1 pkt. 2 i art. 162-163, poprzez wydanie postanowienia o uchybieniu terminu bez rozpatrzenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Skarżący domagając się uchylenia postanowienia organu II instancji i podawał, iż decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] 2009 r. zaskarżył w dniu [...] 2009 r. wnosząc do organu I instancji odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Skarżący wskazywał, iż przyczyną uchybienia terminowi była choroba, która uniemożliwiła mu sporządzenie i wysłanie odwołania w ustawowym terminie. Jako dowód swoich twierdzeń skarżący podawał, iż załączył do skargi kopię wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] r. o sygn. [...] , kopię odwołania, potwierdzenie nadania przesyłki poleconej do Dyrektora Izby Skarbowej w K. oraz potwierdzenie nadania przesyłki poleconej do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż.. Skarżący akcentował, że pomimo tego, iż wraz z odwołaniem w dniu [...] 2009 r. złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej nie rozpatrzył tego wniosku. Skarżący podawał także, iż terminu do wniesienia odwołania nie dochował nie z własnej winy, a przyczyną uchybienia terminowi była choroba, która była przyczyną od niego niezależną. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie w całości podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. W odniesieniu do zarzutów skargi organ odwoławczy wskazywał, iż przywołane w niej okoliczności mające wskazywać na brak winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania, nie mogły być z urzędu uwzględnione przez organ II instancji, który podawał, że zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Organ odwoławczy akcentował, iż przepis ten jednocześnie uzależnia uruchomienie postępowania o przywrócenie terminu od wniosku zainteresowanego i podawał, że w rozpatrywanym przypadku strona jednak nie wnosiła o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] r. (znak [...]). Organ odwoławczy akcentował przy tym że zważywszy na treść skargi uzasadnione jest twierdzenie, iż kwestia uchybienia terminu do wniesienia odwołania pozostaje poza sporem, bowiem strona nie kwestionuje faktu wniesienia odwołania po upływie ustawowego terminu. Odnosząc się natomiast do twierdzenia skarżącego, iż ten w dniu [...] 2009 r. bezpośrednio do Dyrektora Izby Skarbowej w K. wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, organ odwoławczy podkreślał, iż twierdzenie to jest bezpodstawne i nie znajduje uzasadnienia zarówno w materiale dowodowym sprawy jak i załącznikach przesłanych łącznie ze skargą. Organ podkreślał, iż odwołanie od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...] 2009 r. (znak [...]), którą ustalono wysokość zobowiązania strony w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2007 rok z nieujawnionych źródeł przychodów nadano przesyłką poleconą o nr [...]w dniu [...] 2009 r. Treść odwołania oraz adnotacje poczynione na ostatniej jego stronie nie zawierały żadnych informacji o złożeniu, łącznie z odwołaniem, wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Organ II instancji wskazywał, iż skarżący wbrew informacji o dołączeniu do skargi dowodu, w postaci kopii wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, korespondencji takiej nie przekazał. Jednocześnie organ informował, iż decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] 2009 r. (znak [...]) określono wysokość straty z prowadzonej przez M. S. w 2007 r. działalności gospodarczej, a powołana decyzja stanowiła przedmiot odwołania skarżącego. Organ II instancji w odpowiedzi na zarzuty skargi wskazywał, iż M. S. wnioskiem z dnia [...] 2009 r., nadanym przesyłką poleconą nr [...] w dniu [...] 2009 r., zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w K. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej określenia wysokości straty z prowadzonej działalności gospodarczej. Zdaniem organu treść wniosku o przywrócenie terminu, jak i powołane w nim oznaczenia decyzji (numer, data wydania) oraz informacja o przedmiocie decyzji nie budziły wątpliwości o jakie rozstrzygnięcie chodzi (kopia w załączeniu). Z uwagi na powyższe organ II instancji akcentował, iż dołączona do skargi kopia potwierdzenia nadania przesyłki poleconej nr [...] nie jest dowodem, który poświadcza okoliczność złożenia wniosku w sprawie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania z nieujawnionych źródeł przychodów za rok 2007. Organ II instancji wskazywał, iż także kopia potwierdzenia nadania przesyłki poleconej nr [...] nie jest dowodem na powyższe twierdzenie strony, gdyż dotyczy pisma skarżącego z dnia [...] 2009 r. skierowanego do organu podatkowego I instancji w toku postępowania w sprawie określenia wysokości straty z prowadzonej działalności gospodarczej. Na rozprawie w dniu 16 września 2010 r. skarżący podtrzymując skargę zwrócił się do Sądu z prośbą o przywrócenie mu uchybionego terminu do wniesienia odwołania. Skarżący przyznawał, iż nie dopatrzył wszystkich formalności, a osoba która podjęła się złożenia tych pism zapewniała go, że złożyła zarówno odwołanie jak i wnioski o przywrócenie terminu. Skarżący nie zaprzeczał, iż wniosku o przywrócenie terminu w odniesieniu do decyzji ustalającej zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych nie złożono, ale uważa, iż zachodziły podstawy do uwzględnienia takiego wniosku, gdyż chorował i przebywał w tym czasie za granicą. Skarżący wskazywał jednocześnie, iż wysokość zobowiązania podatkowego oznacza likwidację jego firmy oraz spowoduje drastyczne skutki dla jego życia osobistego. Pełnomocnik organu odwoławczego wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę. Na pytanie Sądu skarżący wyjaśniał, iż do tej pory nie otrzymał ani rozstrzygnięcia co do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej wysokość straty, ani o odmowie przywrócenia tego terminu. Skarżący podawał także, iż przed rozprawą kontaktował się jeszcze raz z osobą, która w jego imieniu sporządzała pisma do organów podatkowych i osoba ta, którą zna z imienia i numeru telefonu potwierdziła mu, że złożyła wszystkie niezbędne dokumenty. Sąd postanowił zobowiązać skarżącego do dostarczenia kopii wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] 2009 r. wraz z dowodem jego nadania na adres Dyrektora Izby Skarbowej w K.. Sąd postanowił, iż dowód z powyższego przeprowadzi poza rozprawą. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasadna nie jest, albowiem wbrew twierdzeniom w niej zawartym zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Na wstępie zasadnym jest wskazanie, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji/postanowienia (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy ż dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a.). Sytuacja taka nie miała miejsca w badanej sprawie. Przyjdzie w tym miejscu wskazać, iż przedmiot sporu między stronami sprowadza się przede wszystkim do tego czy skarżący obok odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] r. ( znak [...]) w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 rok w wysokości [...] zł. złożył także wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia ww. odwołania, co oznaczało konieczność jego rozpatrzenia, a którego brak skutkuje wadliwością postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania, jak chce strona skarżąca, czy też skarżący takiego wniosku nie złożył, jak twierdzi organ odwoławczy, a co w konsekwencji wobec bezspornego faktu złożenia odwołania po upływie 14 dniowego terminu, oznaczało konieczność stwierdzenia uchybienia do jego wniesienia. Podkreślenia wymaga, iż stan faktyczny sprawy jest po części sporny i został przedstawiony przy omawianiu stanowiska organów oraz strony skarżącej, brak zatem potrzeby jego ponownego powielania. Odnosząc się do głównej kwestii spornej, jaka wynika z treści skargi Sąd podkreśla, iż nie podziela poglądu zaprezentowanego w skardze, iż w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia przepisów art. 228 § 1 pkt. 2 i art. 162-163 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez wydanie postanowienia o stwierdzeniu wniesienia odwołania od decyzji z uchybieniem terminu, bez rozpatrzenia wniosku strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W pierwszej kolejności Sąd wskazuje, iż w sprawie bezspornym pozostaje to, iż skarżący odwołanie od decyzji z dnia [...] r. (znak [...]) Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. ustalającej zobowiązanie podatkowe za 2007 r. w wysokości [...] zł w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu, złożył z uchybieniem 14 dniowego terminu do jego wniesienia. Za powyższym przemawia nie tylko analiza akt przedłożonych wraz ze skargą, z których wynika, iż ww. decyzję strona skarżąca odebrała w urzędzie pocztowym w dniu [...] 2009 r., a odwołanie datowane na dzień [...] 2009 r. nadała w urzędzie pocztowym w dniu [...] 2009 r., ale także twierdzenia strony zawarte w odwołaniu, potwierdzające datę odbioru przedmiotowej decyzji. Podkreślenia wymaga wreszcie to, iż strona w toku całego postępowania nie kwestionowała faktu wniesienia odwołania po upływie ustawowego terminu. Odnosząc się do zarzutu skargi naruszenia art. 228 § 1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej Sąd wskazuje, iż zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Zatem skoro okoliczność uchybienia terminu do wniesienia odwołania jest bezsporna oraz z uwagi na samą treść art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w którym wskazano wyraźnie, iż stwierdzenie uchybienia terminu do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy, to każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Natomiast wobec tego, że organ podatkowy II instancji nie otrzymał wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oznaczał zdaniem Sądu, nie tylko to że organ był uprawniony, lecz wręcz obowiązany do wydania postanowienia na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Sąd po analizie akt sprawy podziela bowiem stanowisko organu odwoławczego, iż w przedmiotowej sprawie brak dowodów na złożenie przez stronę skarżącą wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] r. (znak [...]) Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. ustalającej M. S. zobowiązanie podatkowe za 2007 r. w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać przyjdzie, odnosząc się do twierdzenia skarżącego, iż ten w dniu [...] 2009 r., poza odwołaniem od ww. decyzji z dnia [...] r. skierowanym za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. do organu II instancji, wniósł bezpośrednio do Dyrektora Izby Skarbowej w K. wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, że twierdzenie to nie znalazło potwierdzenia w toku całego postępowania w przedmiotowej sprawie. Podkreślić należy, iż strona do skargi jako dowód na prawdziwość swoich twierdzeń przedłożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] r. (znak [...]) wydanej w sprawie określenia wysokości straty z działalności gospodarczej, potwierdzenie nadania przesyłki poleconej do Dyrektora Izby Skarbowej w K. o nr [...], potwierdzenie nadania przesyłki poleconej do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. o nr [...] oraz kopię pisma z dnia [...] 2009 r. skierowanego do Urzędu Skarbowego w Ż. w sprawie straty z działalności gospodarczej. Z akt sprawy wynika bowiem, iż odwołanie od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...] 2009 r. (znak [...]), którą ustalono wysokość zobowiązania strony w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2007 rok nadano przesyłką poleconą o nr [...] w dniu [...] 2009 r. Dodatkowo przyjdzie wskazać, iż z treści odwołania oraz adnotacji w nim się znajdujących brak jakichkolwiek informacji o złożeniu wraz z przedmiotowym odwołaniem wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia (jako załączniki wymieniono tylko umowę kredytową i umowę sprzedaży samochodu). Sąd podkreśla, iż skarżący wbrew informacji o dołączeniu do skargi dowodu, w postaci kopii wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] 2009 r., korespondencji takiej nie przekazał. Sąd stwierdza, iż skarżący załączył jedynie wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] r. (znak [...]), którą określono wysokość straty z prowadzonej przez M. S. w 2007 r. działalności gospodarczej. W kontekście powyższego Sądu podziela twierdzenie organu II instancji, iż załączone do skargi potwierdzenie nadania przesyłki poleconej o nr [...] do Dyrektora Izby Skarbowej w K. jest potwierdzeniem nadania wniosku z dnia [...] 2009 r., o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji dotyczącej określenia wysokości straty z prowadzonej działalności gospodarczej. Treść załączonego do skargi wniosku o przywrócenie terminu, jak i powołane w nim oznaczenia decyzji (numer, data wydania) oraz informacja o przedmiocie decyzji nie budzi żadnych wątpliwości, o które rozstrzygnięcie chodzi. W tych okolicznościach sprawy Sąd nie dał wiary twierdzeniom strony skarżącej, iż załączone do skargi potwierdzenie nadania przesyłki poleconej o nr [...] do Dyrektora Izby Skarbowej w K. jest potwierdzeniem nadania wniosku z dnia [...] 2009 r., o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] 2009 r., a który to wniosek strona przedłożyła dopiero na żądanie Sądu po rozprawie w dniu [...] 2010 r., dołączając do niego dowód nadania o nr [...]. Podkreślenia wymaga również to, iż także załączona do skargi kopia potwierdzenia nadania przesyłki poleconej nr [...] skierowana do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. nie jest dowodem na powyższe twierdzenie strony, gdyż dotyczy pisma skarżącego z dnia [...] 2009 r. skierowanego do organu podatkowego I instancji w toku postępowania w sprawie określenia wysokości straty z prowadzonej działalności gospodarczej. Z powodów wyżej wyrażonych Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ II instancji przepisów art. 162 i 163 Ordynacji podatkowej. Wobec braku wniosku zainteresowanego, który jak twierdzi wniósł go bezpośrednio do organu odwoławczego, nie można było bowiem postanawiać w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] 2009 r. Przyjdzie zatem wskazać, iż dokonując kontroli we wskazanym zakresie Sąd nie stwierdził, aby przy wydaniu zaskarżonego postanowienia doszło do naruszenia prawa, w tym zasad postępowania podatkowego w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego postanowienia. W tej sytuacji skarga nie znajduje uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu na podstawie art. 151 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.