I SA/Gl 481/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant sekretarz sądowy Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2021 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] r. nr [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej jako O.p.), po rozpoznaniu odwołania A sp. z o.o. w K. (dalej jako podatniczka, Spółka, skarżąca), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta K. (dalej jako organ podatkowy) z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2015 w kwocie [...] zł. Powyższa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym: Spółka w dniu 21 stycznia 2016 r. złożyła deklarację na podatek od nieruchomości deklarując do opodatkowania budynki pozostałe o powierzchni [...] m2. Wskazała, że od dnia 27 lutego 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r. prowadzone były prace adaptacyjne warunkujące możliwość prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem przyjęto stawkę podatku obniżoną. W związku z powyższym organ podatkowy wezwał Spółkę do złożenia korekty deklaracji. W odpowiedzi na powyższe podatniczka poinformowała, że złożona przez nią deklaracja była poprawna. Postanowieniem z dnia [...] r. organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie. Następnie decyzją z dnia [...] r. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2015 w kwocie [...] zł, przyjmując do wyliczenia wielkość wskazaną w deklaracji oraz stawkę podatku tak jak dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odwołał się do treści art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm., dalej jako u.p.o.l.) i stwierdził, że już z samej definicji wynika, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i tym samym przesądza o zastosowaniu stawki najwyższej. Wskazano także, że pod pojęciem "względy techniczne" przyjmuje się okoliczności obiektywne, trwałe, nieusuwalne, niezależne od przedsiębiorcy. Nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym. Zatem prowadzone prace adaptacyjne nie mogą skutkować uznaniem, że przez względy techniczne wynajęte przez podatniczkę lokale nie mogły być przez nią użytkowane. Od powyższej decyzji podatniczka wniosła odwołanie. Wskazała, że stan lokali w dacie wynajęcia wymagał ich modernizacji oraz wymiany wyposażenia w związku z czym strony ustaliły, że do dnia 31 grudnia 2015 r. podatniczka będzie adaptować pomieszczenia celem rozpoczęcia działalności gospodarczej. Zatem nie można uznać, że w lokalach tych Spółka prowadziła działalność gospodarczą. Stąd też decyzja organu podatkowego powinna zostać uchylona o co wnosi. Następnie pismem z dnia 15 grudnia 2020 r. skarżąca podtrzymując stanowisko w sprawie wskazała, że utrzymanie zaskarżonej decyzji stanowiłoby naruszenie powagi rzeczy osądzonej, albowiem strony określiły w drodze ugody sądowej wysokość wzajemnych zobowiązań. Dołączono przy tym postanowienie sądu powszechnego o nadaniu klauzuli wykonalności ugodzie zawartej przed tym sądem. Decyzją z dnia [...] r. Kolegium utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Wskazało na treść art. 2 ust. 1, art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r.). Stwierdziło, że zgodnie z tym przepisem wskazane w nim przedmioty opodatkowania (z wyjątkami nie mającymi znaczenia w sprawie), niezależnie od sposobu wykorzystania, jeżeli znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, traktowane muszą być jako związane z działalnością gospodarczą. Zasada ta ulega wyłączeniu w stosunku do przedmiotu opodatkowania, który choć znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy - nic jest i nic może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Organ odwoławczy zaznaczył, że ani przepisy u.p.o.l., ani O.p. nie definiują pojęcia "względy techniczne". W ocenie Kolegium w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości i jest bezsporna okoliczność, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą. A zatem z samego faktu, że strona jest przedsiębiorcą wynika, w myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., znajdujące się w jej władaniu grunty, budynki i budowle uważane są za związane z działalnością gospodarczą. Grunty oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej stanowią odrębną kategorię gruntów i budynków, dla których ustawodawca w art. 5 ust. 1 ww. ustawy przewidział najwyższą maksymalną stawkę podatku od nieruchomości, która nie może być przekroczona w stosownej uchwale rady gminy. Kolegium zauważyło, że orzecznictwie sądowym nie nasuwa żadnych wątpliwości to, że dla uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej nie jest konieczne wykorzystywanie nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą, albowiem wystarczy sam fakt jej posiadania przez przedsiębiorcę. Pojęcie budynków "związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej'' jest szersze od pojęcia "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" i obejmuje także pośrednie związanie budynku lub jego części z działalnością gospodarczą. Nie są uważane za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie przedmioty opodatkowania znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy, które do prowadzenia tej działalności nie są i nie mogą być wykorzystywane ze względów technicznych. Pojęcie ''względów technicznych'' nie obejmuje swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Ma ono normatywny kontekst determinowany kryteriami formalnymi właściwymi dla przepisów ustawy - Prawo budowlane. ''Względy techniczne'' w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to takie, które mają tego rodzaju związek z nieruchomością gruntową lub budynkową, że ze swej natury nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia danej działalności gospodarczej. W ocenie Kolegium nie każda obiektywna przyczyna złego stanu technicznego budynku uniemożliwia prowadzenie działalności gospodarczej, ale tylko taka, która prowadzi do oceny, iż jest on w stanie katastrofalnym, grożącym jego zawaleniem. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego "względy techniczne" nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającymi z woli podatnika i podejmowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej decyzji o remontach, przekształceniach, adaptacjach czy też zmianie przeznaczenia. Względy techniczne w rozumieniu tego przepisu oznaczają natomiast trwałą obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem organu odwoławczego, taka sytuacja nie zachodzi jednak w niniejszej sprawie. Z akt sprawy faktycznie wynika, że w 2015 r. podatnik adoptował lokal do prowadzenia działalności gospodarczej. Kolegium zgodziło się z organem podatkowym, że adaptacja lokalu i wykonanie w nim remontów świadczy o przejściowym uniemożliwieniu korzystania z niego przez przedsiębiorcę do czasu dokonania remontu, zatem nie stanowią przesłanki wystąpienia względów technicznych określonych w art. la ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Tym samym, w ocenie Kolegium, organ podatkowy słusznie ustalił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego na rok 2015. Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że dopuszczalne było w sprawie wydanie decyzji, bowiem w jego ocenie na mocy art. 15zzr pkt 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842) doszło do zawieszenia terminu przedawnienia w niniejszej sprawie na 72 dni. Jak wskazało Kolegium stan zagrożenia epidemiologicznego został ogłoszony od dnia 14 marca 2020 r. rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 13 marca 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 433) i obowiązywał do 20 marca 2020 r., kiedy został uchylony rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 20 marca 2020 r. w sprawie ogłoszenia stanu epidemii. Zatem okres zawieszenia trwał od 14 marca 2020 r. do dnia 24 maja 2020 r., a zatem upływu 7 dniowego terminu wynikającego z art. 68 ust. 2 ustawy z dnia 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa Sars-CoV-2 (Dz. U. z 2020 r. poz. 875). W skardze na powyższą decyzje podatniczka, reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła naruszenie: 1. Przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 upol poprzez błędne jego nieprawidłowe zastosowanie, polegające na uznaniu, że najemca zobowiązany jest do zapłaty pełnej stawki podatku od nieruchomości, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w sytuacji, gdy działalność taka nie może być prowadzona z uwagi na konieczność adaptacji lokalu (gruntowy remont przed rozpoczęciem właściwego najmu); 2. Przepisów postępowania, tj. art. 6, art. 7, art. 7a i art. 8 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z art. 365 Kodeksu postępowania cywilnego polegające na nieuwzględnieniu okoliczności, że poprzez zawarcie ugody sądowej strony ustaliły wysokość wzajemnych roszczeń do dnia zawarcia ugody w dniu 4 lipca 2017 r., a co za tym idzie okres ten obejmował zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2015 r. Tym samym pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu podtrzymał dotychczasowe stanowisko Spółki co do braku możliwości prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na konieczność przeprowadzenia remontu. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Podtrzymując stanowisko w sprawie podniósł, że ugoda sądowa nie dotyczy zobowiązania podatkowego, a kwestii cywilnoprawnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zaskarżona decyzja podlega uchyleniu, jednakże z innych przyczyn niż wskazane w skardze. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd, podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy. Sąd był zatem uprawniony do oceny działań organu w toku postępowania administracyjnego do dnia wniesienia skargi, ale z uwzględnieniem stanu sprawy na dzień orzekania. W przypadku tego rodzaju skarg, skierowanie ich do rozpoznania w powyższym trybie nie jest uzależnione od wniosku strony. Stosownie do treści art. 168 § 3 O.p. podanie wniesione pisemnie albo ustnie do protokołu powinno być podpisane przez wnoszącego, a protokół ponadto przez pracownika, który go sporządził. Powyższy wymóg formalny pisma odnosi się także do składanych odwołań w postępowaniu podatkowym (art. 168 § 1 O.p.). Przy czym wnoszone podanie/odwołanie winno spełniać wszystkie wymogi formalne określone w art. 168 Ordynacji podatkowej tzn. powinno zawierać także podpis wnoszącego (strony lub pełnomocnika). Podanie (w rozpoznawanej sprawie odwołanie), aby mogło być uznane za czynność prawnie skuteczną, powinno spełniać określone tym przepisem wymogi co do formy oraz co do treści. W szczególności, podanie wniesione pisemnie powinno być podpisane przez wnoszącego. Dopiero bowiem złożenie podpisu pod treścią podania oznacza, że mamy do czynienia z uzewnętrznionym oświadczeniem woli lub wiedzy określonej osoby, która złożyła podpis (wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1719/07). O ile nie zachodzi przypadek z art. 168 § 3a O.p. podpis pod odwołaniem powinien być złożony własnoręcznie przez wnoszącego odwołanie. W niniejszej sprawie należy stwierdzić, że odwołanie zawierało braki formalne, które uniemożliwiały nadanie sprawie dalszego biegu. Nie było bowiem podpisane. Spełnienie wymogów formalnych wynikających z wyżej cytowanego przepisu tzn. podpisanie pisma przez wnoszącego gwarantuje, że czynność procesowa została dokonana przez osobę jako wnoszącą odwołanie. Dopiero złożenie podpisu pod treścią podania oznacza, że mamy do czynienia z uzewnętrznionym oświadczeniem woli bądź też wiedzy określonej osoby, która złożyła podpis. Podpis jako wymóg natury podmiotowej ma zasadnicze znaczenie i potwierdza pochodzenie podania od danej osoby. Żaden z przepisów prawa nie pozwala organowi podatkowemu przystąpić do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy w warunkach, kiedy wniosek nie został złożony przez stronę lub osobę przez nią do tego umocowaną (zob. np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 1617/09, wyrok NSA z dnia 21 września 2016 r. sygn. akt I FSK 996/14). Podkreśla się słusznie w tych orzeczeniach, że w każdym przypadku należy badać, czy brak formalny niweczy możliwość merytorycznego rozpoznania sprawy, bowiem skutek w postaci pozostawienia podania bez rozpatrzenia nie może zatem dotyczyć wniosku spełniającego wymogi, które pozwalają na jego merytoryczną ocenę. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest bowiem pogląd, że uznanie za odwołanie pisma nie podpisanego przez wnioskodawcę powoduje, że organ II instancji bez podstawy prawnej wystąpił w charakterze organu podatkowego. Naruszenie takie stanowi rażące naruszenie prawa (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 stycznia 2010 r. I SA/Po 759/09 i z dnia 7 kwietnia 2011 r., IV SA/Po 1005/10, wyrok WSA w Lublinie z dnia 4 marca 2010 r., II SA/lu 818/09 oraz wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 lutego 2014 r., I SA/Kr 1685/13). Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy wezwie podatniczkę do uzupełnienia braków formalnych odwołania, a następnie wyda stosowne rozstrzygnięcie pamiętając przy tym, że wydanie rozstrzygnięcia merytorycznego wymaga także ponownej oceny biegu terminów przedawnienia. Mając powyższe na względzie, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2019 r. poz. 2325 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a.