I SA/Gl 511/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędziowie WSA Beata Machcińska, Anna Tyszkiewicz – Ziętek, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 października 2016 r. sprawy ze skargi G. K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty na poczet zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.) – po rozpatrzeniu zażalenia podatnika G.K. na postanowienie Prezydenta Miasta C. z dnia [...] nr [...] o zaliczeniu dokonanej przez podatnika w dniu [...] wpłaty w kwocie [...] zł tytułem podatku od nieruchomości za rok 2015: na należność główną [...] zł i odsetki za zwłokę [...] zł – w pkt 1 uchyliło w całości postanowienie organu I instancji, w pkt 2 zarachowało wpłatę na należność główną w kwocie [...] zł i odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny. W dniu [...] podatnik dokonał wpłaty w wysokości [...] zł tytułem podatku od nieruchomości za 2015 r. Organ I instancji w postanowieniu z dnia [...] stwierdził, że uiszczona kwota pokrywa w całości zaległe raty za okres od stycznia do sierpnia 2015 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł oraz część raty za wrzesień 2015 r. w kwocie [...] zł. Do spłaty całości zobowiązania pozostała część raty za grudzień w wysokości [...] zł. W zażaleniu podatnik zaskarżył w całości wydane przez organ I instancji rozstrzygnięcie zarzucając mu wydanie go poza ustawową granicą potencjału przepływu mocy prawa z art. 5 ust. 1 i art. 20 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Domagał się jego uchylenia w całości i skierowania do ponownego rozpatrzenia. Ponadto zawiadomienia organów ścigania o możliwości popełnienia czynów zakazanych przez organ władzy publicznej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżonym postanowieniem w pkt 1 uchyliło w całości postanowienie organu I instancji, w pkt 2 zarachowało wpłatę na należność główną w kwocie [...] zł i odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. Organ odwoławczy wyjaśnił, że podstawę określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości stanowią ustawa Ordynacja podatkowa oraz ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.; dalej: u.p.o.l.). W przypadku podatku od nieruchomości, gdy podatnikiem jest osoba prawna lub osoba prawna i osoba fizyczna zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa; taki obowiązek nakłada art. 6 ust. 11 w związku z ust. 9 u.p.o.l. Jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji – w myśl postanowień art. 21 § 3 O.p. – wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Skoro podatnikiem podatku od nieruchomości jest osoba prawna lub osoba prawna i osoba fizyczna zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa, to decyzja wydana przez organ podatkowy w celu określenia tego zobowiązania ma charakter deklaratoryjny. Oznacza to, że terminy płatności podatku wynikające z art. 6 ust. 9 u.p.o.l. nie ulegają modyfikacji. Termin płatności podatku został uregulowany w art. 47 § 3 O.p. natomiast naliczenie odsetek za zwłokę w art. 53 § 4 tej ustawy. Odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego i naliczane od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego do dnia, włącznie z tym dniem, m. in. zapłaty podatku (art. 55 § 1, art. 53 § 4 O.p. oraz § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.). Stawkę odsetek za zwłokę ogłasza, w drodze obwieszczenia minister właściwy do spraw finansów publicznych, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej Monitor Polski (art. 56d O.p.). Na mocy obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 10 października 2014 r. (M.P. z 2014 r., poz. 905) w roku 2015 stawka odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych wynosiła 8% kwoty zaległości w stosunku rocznym. Wyjaśniając kwestią zaliczenia wpłaty odwołał się do art. 55 § 2 O.p. wskazując także na konieczność zastosowania art. 63 § 1 tej ustawy (zaokrąglanie podstawy opodatkowania). W zakresie terminu dokonania zapłaty wskazał na art. 60 § 1 O.p. Ponadto organ ustalił, że podatnikami podatku od nieruchomości w rozpatrywanej sprawie są osoby fizyczne: A.O., B.O., G.K., J.K., K.G., M.C., R.S. oraz osoba prawna: A S.A. z siedzibą w C. Nieruchomość znajduje się w posiadaniu osób fizycznych i osoby prawnej, dlatego na podstawie art. 6 ust. 11 u.p.o.l. w sprawie należy zastosować przepisy obowiązujące osoby prawne. A złożył deklarację na podatek od nieruchomości na rok 2015, w której zadeklarował kwotę tego podatku w wysokości [...] zł. W związku z tym, że deklaracja nie została złożona przez pozostałych współwłaścicieli gruntu, Prezydent Miasta decyzją z dnia [...] określił ww. podatnikom (osobom fizycznym) oraz A (osobie prawnej) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2015 w kwocie zadeklarowanej przez [...]. Stan faktyczny sprawy na przestrzeni 2015 r. nie uległ zmianie. W dalszej części uzasadnienia organ odwoławczy w formie tabelarycznej (trzy tabele) przedstawił kwoty zapłaty podatku z rozbiciem na poszczególne miesiące wraz ze wskazaniem terminu płatności poszczególnych rat podatku. Zgodnie z art. 12 § 5 O.p. uwzględnił soboty i niedziele oraz dni ustawowo wolne od pracy (art. 1 ustawy z dnia 18 stycznia 1951 r. o dniach wolnych od pracy; t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 90). W następnej tabeli wyszczególnił w kolejnych kolumnach: 12 rat podatku z podaniem kwoty raty, terminem jej płatności, początkową i końcową datą naliczania odsetek za zwłokę oraz jej stawką, liczbę dni zwłoki oraz kwotę odsetek za zwłokę na dzień dokonania wpłaty po zaokrągleniu. Trzecia tabela obrazuje w jaki sposób zaliczono dokonaną przez podatnika wpłatę i kolejno wymienia: 12 rat podatku z podaniem kwoty raty, kwotę odsetek za zwłokę na dzień dokonania wpłaty po zaokrągleniu oraz część wpłaty zaliczoną na należność główną i na odsetki za zwłokę. W końcowej części Kolegium wyjaśniło, że organ I instancji przyjął pierwszą ratę podatku w kwocie wyższej od pozostałych, choć z zaokrąglenia kwoty jednej raty wynika, że należy dokonać zaokrąglenia w dół ([...] zł), a dopiero upływ czasu powoduje konieczność zapłaty ostatniej raty w wyższej kwocie (proporcjonalnie do trwania obowiązku podatkowego). Dodatkowo organ I instancji wyliczył kwotę odsetek za zwłokę od ósmej raty podatku w wysokości [...] zł, pomimo, że termin jej płatności upłynął dwa tygodnie przed dokonaniem przez podatnika wpłaty. Według wyliczeń kwota odsetek od tej raty na dzień wpłaty wynosiła [...] zł. Z tych względów Kolegium stwierdziło, że zachodzi konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego postanowienia z dnia [...]. Jednocześnie, skoro zaskarżone postanowienie wydane zostało przez właściwy organ podatkowy, a rozstrzygnięcie sprawy, pomimo dostrzeżonych uchybień, nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., uchylając ww. postanowienie w całości orzekło co do istoty sprawy. W skardze podatnik zarzucił postanowieniu organu II instancji wydanie go: - poza granicami prawa art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w zakresie stawki podatku o wartości 0,62 zł, - lub poza granicami prawa art. 20 ust. 2 u.p.o.l. w zakresie stawki podatku o wartości 0,90 zł, - lub bez podstawy prawa przy pomocy czynów zakazanych. Wniósł o uchylenie w całości postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego i wycofanie go z obrotu prawnego jak również unicestwienie skutków tej decyzji, ponadto o uchylenie w całości postanowienia organu I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania. W uzasadnieniu – odwołując się do przepisów Konstytucji RP – podatnik nawiązując do przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 20 ust. 2 u.p.o.l. zanegował sposób wyliczenia podatku. Zaznaczył, że zapłata zaliczki w wysokości [...] zł oznacza, że podatek został zapłacony za [...] lata z góry. Starał się także wykazać błąd systemowy jaki popełniają organy władzy publicznej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Kontroli Sądu – w ramach art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegało postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] uchylające w całości postanowienie organu I instancji i określające sposób zarachowania dokonanej przez podatnika wpłaty poprzez jej zaliczenie na należność główną w kwocie [...] zł i odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonego postanowienia nie dała podstaw do uznania, że zostało ono wydane z naruszeniem przepisów prawa materialnego i procesowego skutkujących koniecznością wyeliminowaniem go z obrotu prawnego. Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, które zostały ustalone z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Przedmiotem rozstrzygnięcia organów podatkowych było dokonana przez skarżącego, w Wydziale Księgowości organu I instancji, wpłata kwoty [...] zł, w dniu [...] tytułem "wpłaty podatku od nieruchomości za 2015 r.". W aktach administracyjnych znajduje się decyzja z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2015 r., która określa wysokość tego zobowiązania na kwotę [...] zł. Z decyzji oraz wyjaśnień organu odwoławczego wynika, że nieruchomość stanowi współwłasność osób fizycznych (w tym skarżącego) i osoby prawnej, dlatego z mocy art. 6 ust. 11 u.p.o.l. w sprawie zastosowano przepisy obowiązujące osoby prawne. Zaznaczyć należy, że zarówno złożone przez skarżącego zażalenie na postanowienie organu I instancji jak również skarga – w podniesionych tam zarzutach – koncentrują się na kwestiach związanych z wyliczeniem przez organ podatku od nieruchomości za 2015 r. Wskazują na to wprost wymienione naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 20 ust. 2 u.p.o.l. Wyjaśnić zatem trzeba, że wszelkie zarzuty dotyczące decyzji określającej obowiązek zapłaty oraz wymiar podatku od nieruchomości można podnosić jedynie w odwołaniu od decyzji organu I instancji w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego lub skardze na decyzję organu odwoławczego. Zaznaczenia wymaga zaś to, że w skardze wniesionej w badanej sprawie nie zawarto jakichkolwiek zarzutów kwestionujących zaliczenie dokonanej przez skarżącego w dniu [...] wpłaty kwoty [...] zł oraz sposobu jej zarachowania na poszczególne raty podatku oraz odsetki za zwłokę. Skoro kontrolą nie jest objęta decyzja określająca wymiar tego podatku a jedynie postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego o zaliczeniu dokonanej przez skarżącego wpłaty na podatek od nieruchomości za 2015 r., to wskazane przez skarżącego naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 20 ust. 2 u.p.o.l. nie mogą podlegać ocenie Sądu. W granicach kontroli tej sprawy Sąd stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie narusza obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 6 ust. 11 u.p.o.l. jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu osób fizycznych oraz osób prawnych, jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej lub spółek nieposiadających osobowości prawnej, z wyjątkiem osób tworzących wspólnotę mieszkaniową, osoby fizyczne składają deklarację na podatek od nieruchomości oraz opłacają podatek na zasadach obowiązujących osoby prawne. Wskazówka interpretacyjna zawarta w tym przepisie odsyła do stosowania wobec osób fizycznych w takich przypadkach, zasad obowiązujących osoby prawne, a zatem obarczenie ich obowiązkami, właściwymi dla osób prawnych Z treści art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. wynika obowiązek osoby prawnej do wpłacenia obliczonego w deklaracji podatku od nieruchomości - bez wezwania - na rachunek właściwej gminy, w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15. każdego miesiąca, a za styczeń do dnia 31 stycznia. Zatem z przepisu wynika obowiązek osób prawnych do samoobliczenia podatku od nieruchomości i jego wpłacenia w podanym tam terminach. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, albo powstałego zobowiązania nie wykazano, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 3 O.p.). Rację ma organ odwoławczy, że decyzja wydana przez organ podatkowy ma charakter deklaratoryjny i nie wpływa na harmonogram wpłat ustalony w art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. Natomiast kwestię terminu płatności reguluje przepis art. 47 § 3 O.p., zgodnie z którym jeżeli podatnik jest obowiązany sam obliczyć i wpłacić podatek, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym, zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić. W przypadku uchybienia terminowi płatności powstaje zaległość podatkowa. Zaległością podatkową jest podatek niezapłacony w terminie płatności (art. 51 § 1 O.p.); zgodnie z § 3 tego przepisu – § 1 stosuje się również do należności z tytułu podatków, zaliczek na podatki oraz rat podatków niewpłaconych w terminie płatności przez płatnika. Konsekwencją powstania zaległości podatkowych jest naliczenie odsetek za zwłokę (art. 53 § 1 O.p.). Zgodnie zaś z art. 55 § 1 O.p. odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego. Natomiast jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę (art. 55 § 2). Przy czym odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku lub terminu, w którym płatnik lub inkasent był obowiązany dokonać wpłaty podatku na rachunek organu podatkowego (art. 53 § 4 O.p.). Istotna w sprawie jest także regulacja zawarta w art. 63 § 1 O.p., zgodnie z którą podstawy opodatkowania, kwoty podatków, odsetki za zwłokę, opłaty prolongacyjne, oprocentowanie nadpłat oraz wynagrodzenia przysługujące płatnikom i inkasentom zaokrągla się do pełnych złotych w ten sposób, że końcówki kwot wynoszące mniej niż 50 groszy pomija się, a końcówki kwot wynoszące 50 i więcej groszy podwyższa się do pełnych złotych, z zastrzeżeniem § 1a i 2. Nie jest w sprawie sporne, że skarżący dokonał wpłaty gotówkowej, zatem mając na uwadze regulację zawartą w art. 60 § 1 pkt 1 O.p. za termin dokonania zapłaty podatku uważa się przy zapłacie gotówką - dzień wpłacenia kwoty podatku w kasie organu podatkowego lub w kasie podmiotu obsługującego organ podatkowy. Organ odwoławczy rozpoznając sprawę prawidłowo uwzględnił przy określeniu daty płatności zarówno soboty i niedziele (art. 12 § 5 O.p.) jak również dni ustawowo wolne od pracy. Przy okazji prezentowania stanu faktycznego sprawy zwrócono uwagę na przedstawienie przez organ odwoławczy sposobu zarachowania dokonanej przez skarżącego wpłaty. W tabeli pierwszej ujęto wysokość i terminy płatności poszczególnych rat; w tabeli drugiej stan zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 r.; w tabeli trzeciej sposób zaliczenia wpłaty na 12 kolejnych rat podatku z podaniem kwoty raty, kwoty odsetek za zwłokę na dzień dokonania wpłaty po zaokrągleniu oraz część wpłaty zaliczoną na należność główną i na odsetki za zwłokę. Sąd stwierdza, że przyjęty przez organ odwoławczy sposób zaliczenia dokonanej przez skarżącego wpłaty w dniu [...] jest prawidłowy i zgodny z zaprezentowanymi wyżej przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawą Ordynacja podatkowa. Zważywszy na brak zarzutów skarżącego nie zachodzi zatem potrzeba dalszej analizy tej kwestii. Sąd uznał także za prawidłowe rozstrzygnięcie organu II instancji na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p., w konsekwencji którego uchylił postanowienie organu I instancji w całości i orzekł co do istoty sprawy. Podsumowując należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w ramach kontroli instancyjnej ponownie rozpoznało sprawę. Nie ma uzasadnionych powodów do uznania, że poczynione przez organ odwoławczy ustalenia były dowolne, zostały bowiem dokonane w związku z dokonaną przez skarżącego wpłatą w dniu [...], w kwocie [...] zł, na podstawie wskazanych wyżej przepisów. Skoro nie ma podstaw do kwestionowania ustalenia organów podatkowych, to należało uznać, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa materialnego ani procesowego, które uzasadniałyby uchylenia zaskarżonej decyzji. W związku z powyższym oddalił skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a. Przepis ten stanowi, że w razie nieuwzględnienia skargi sąd skargę oddala.