I SA/Gl 551/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 stycznia 2021 r. sprawy ze skargi H. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej jako "organ nadzoru" lub "Dyrektor"), działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 256, dalej jako "k.p.a.") oraz art. 17, art. 18 i art. 54 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm., dalej jako "u.p.e.a."), po rozpoznaniu zażalenia H. S. (dalej jako "zobowiązany" lub "skarżący") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. (dalej jako "organ egzekucyjny") z dnia [...], nr [...], w przedmiocie oddalenia skargi zobowiązanego na czynność egzekucyjną zajęcia ruchomości dokonaną protokołem z dnia [...] r. Powyższe postanowienie zapadło w następującym stanie faktycznym i prawnym: Organ egzekucyjny prowadzi przeciwko zobowiązanemu postępowanie egzekucyjne na podstawie własnych tytułów wykonawczych z dnia [...] r. nr od [...] do [...], obejmujących zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące listopad-grudzień 2004 r., styczeń 2005 r. i od marca do sierpnia 2005 t, których odpisy doręczył w dniu 23 maja 2016 r. W dniu [...] r. poborca skarbowy zajął ruchomości zobowiązanego w postaci: 1. Ciągnika samochodowego marki SCANIA, nr rej. [...] (rok produkcji 2007), 2. Naczepy ciężarowej INTER CARS, nr rej. [...] (rok produkcji 2007), 3. Ciągnika samochodowego marki SCANIA, nr rej. [...] (rok produkcji 2003). Powyższe zajęcie udokumentowane zostało protokołem spisanym [...] r. przez poborcę skarbowego, którego podpisania zobowiązany odmówił, natomiast potwierdził odbiór jego kopii. Jednocześnie zgłosił on do tego protokołu oświadczenie, iż zarzuca bezprawność działania organu, ponieważ jego sprawy objęte są skargami do lzby Administracji Skarbowej w Katowicach i WSA w Gliwicach. Ruchomości objęte protokołem zajęcia z dnia [...] r. pozostawione zostały pod dozorem T. S.. W dniu 15 października 2019 r. zobowiązany wniósł skargę na zajęcie ww. ruchomości, w której zarzucił: 1. Nieczytelne sporządzenie protokołu zajęcia ruchomości spowodowane przesunięciem kalki. W związku z powyższym zażądał od organu egzekucyjnego doręczenia uwierzytelnionej kopii oryginału protokołu zajęcia ruchomości z dnia [...] r. 2. Brak w protokole wartości szacunkowej zajętego mienia. 3. Bezprawne naliczenie w poszczególnych pozycjach od 1 do 9 protokołu zajęcia odsetek i wykazanie ich w rubryce dotyczącej łącznej kwoty dochodzonych należności, przez co wykazuje ona kwotę zawyżoną o około [...] zł. W ocenie zobowiązanego bezspornym było, że w sprawie w dniu [...] r. nastąpiło przedawnienie wykonania decyzji "UKS-u" z [...] r. Ponadto, na tle ustanowionych w dniu [...] r. zastawów skarbowych oraz jego wielokrotnie składanych wniosków, zaspokojenie wierzyciela w tej sprawie mogło nastąpić, w rozumieniu art. 70 § 8 i art. 54 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej jako "O.p."), wyłącznie z majątku zastawnego i bez odsetek. Wyliczył, że wierzyciel może się domagać jedynie kwoty [...] zł (bez odsetek), a nie kwoty [...] tys. zł (z odsetkami), które to bezprawnie poborca skarbowy wpisał do protokołu zajęcia z dnia [...] r. Równocześnie zobowiązany domagał się pokrycia roszczeń z majątku objętego ustanowionymi w dniu [...] r. zastawami skarbowymi wedle wyceny z tego dnia i oczekiwał zwrotu/zwolnienia z zastawów skarbowych około 70% mienia ponad kwotę dochodzonych roszczeń. Ponowił także żądanie ponownego przeliczenia "kwoty wyłudzonej" na podstawie tytułów wykonawczych bezprawnie wystawionych w dniu [...] r., w tym również bezprawnie naliczonych odsetek za okres od [...] r. do [...] r. oraz kwot wadliwie przeliczonych w postanowieniu z dnia [...] r., bowiem cała "kwota wyłudzona" do tytułów wykonawczych z dnia [...] r. podlega zwrotowi jako nadpłata. Dodał, że w tym zakresie toczą się postępowania skargowe przed wierzycielem i egzekutorem zrazem, Izbą Administracji Skarbowej w Katowicach i WSA w Gliwicach. Domagał się w związku z powyższym uchylenia wszystkich czynności wykonanych przez egzekutora w dniu [...] r. do protokołu zajęcia ruchomości z tego dnia, prawidłowego wykonania rozliczeń zobowiązań z uwzględnieniem ww. przepisów O.p. oraz wniósł o wstrzymanie wszelkich czynności egzekucyjnych w sprawie w trybie aft. 54 § 6 u.p.e.a., do czasu skorygowania błędów oraz do czasu zakończenia pozostających w toku postępowań kontrolno-nadzorczo-skargowych w przedmiotowej sprawie. Domagał się także wyłączenia z postępowania notorycznych sprawców nadużyć na jego szkodę oraz wniósł o poinformowanie, czy organ egzekucyjny zapłacił zasądzone koszty sądowe za bezprawie egzekucyjne orzeczone prawomocnym wyrokiem Sądu Okręgowego w C., sygn. akt [...]. Pismem z dnia 4 listopada 2019 r. zobowiązany w związku z ww. skargą wniósł o wyłączenie ze sprawy egzekucyjnej starszego poborcy skarbowego Pana A. P.. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] r. oddalił skargę z dnia 14 października 2019 r. na czynność egzekucyjną zajęcia ruchomości, dokonaną protokołem z dnia [...] r. stwierdzając, iż czynność ta wykonana została zgodnie z u.p.e.a. i aktami wykonawczymi. Wyjaśnił ponadto, że część zarzutów zawartych w skardze z dnia 14 października 2019 r. (na ww. zajęcie ruchomości) nie może być rozpoznane w trybie art. 54 u.p.e.a., gdyż skarga wnoszona w tym trybie może dotyczyć wyłącznie czynności o charakterze wykonawczym i nie mogą być w niej poodnoszone okoliczności, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia. W piśmie z dnia 22 listopada 2019 r. zobowiązany powielił argumenty zawarte w skardze z dnia 14 pażdziem1ka 2019 r., a organ egzekucyjny udzielił na nie odpowiedzi w piśmie z dnia 24 grudnia 2019 r. Ponadto organ egzekucyjny niezaskarżalnym w administracyjnym toku instancji postanowieniem z dnia [...] r. odmówił wyłączenia starszego poborcy skarbowego A. P. od udziału w postępowaniu egzekucyjnym prowadzonym wobec zobowiązanego. Na postanowienie to zobowiązany wniósł zażalenie, w którym zarzucił brak wskazania w protokole zajęcia z dnia [...] r. daty, do jakiej naliczone zostały odsetki, co uniemożliwia mu zbadanie poprawności naliczeń oraz bezprawne naliczenie w poz. od 1 do 9 protokołu odsetek po dacie [...] r. Jego zdaniem wyjaśnienia zawarte w zaskarżonym postanowieniu oraz wskazanie w nim daty do jakiej naliczono odsetki nie spełniają wymogów rzetelnego wykonania czynności urzędowych ww. protokołu. Dodał, że z dniem [...] r. nastąpiło przedawnienie wykonania decyzji UKS-u w K. z [...] r., a zatem bezprawne naliczenie w poz. od 1 do 9 protokołu odsetek po tej dacie może nosić znamiona przestępstwa usiłowania wyłudzenia nienależnego świadczenia. Z mocy prawa bowiem od zobowiązań przedawnionych odsetek się nie nalicza. Jakkolwiek poborca/egzekutor nie wskazał w protokole zajęcia z dnia [...] r. daty, do której naliczył odsetki, jednak z symulacyjnych wyliczeń wynika, ze są one nadal liczone po dniu [...] r., z którym nastąpiło przedawnienie wykonania decyzji UKS-u w K. z [...] r. Zdaniem zobowiązanego skarga złożona w niniejszej sprawie jest w pełni uzasadniona, a sprawcy kolejnego nadużycia prawa powinni być objęci postępowaniem porządkowo-dyscyplinarnym. Podniósł także, że stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu z dnia [...] r. nie załatwia sprawy, gdyż bez reakcji organu egzekucyjnego w tym postanowieniu pozostało uzupełnienie skargi zawarte w piśmie z dnia 22 listopada 2019 r. Wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i zwrot akt sprawy do I instancji oraz nakazanie organowi egzekucyjnemu ponownego rozpoznania skargi z dnia 14 października 2019 r. z uwzględnieniem całości korespondencji obejmującej zarzuty w tej sprawie. W dniu 9 stycznia 2020 r. wpłynęła do Dyrektora skarga zobowiązanego na czynności organu egzekucyjnego wrażone w postanowieniu z dnia [...] r. o odmowie wyłączenia pracownika uzasadniona nierzetelnym, według zobowiązanego, rozpoznaniem jego wniosku i rażącym naruszeniem prawa przez poborcę skarbowego w toku czynności zajęcia ruchomości. Według zobowiązanego poborca skarbowy w protokole zajęcia ruchomości naliczył bezpodstawnie odsetki, ponieważ w sprawie w dniu [...] r. nastąpiło przedawnienie decyzji UKS-u w K. z [...] r., a nadto do protokołu wpisano tytuły wykonawcze z dnia [...] r., w których nie wymieniono ww. decyzji. Skoro poborca skarbowy wynagradzany jest prowizyjnie, w ocenie zobowiązanego, jego działanie mogło być powodowane chęcią zysku, a zatem nosiło znamiona wyłudzenia nienależnego świadczenia na szkodę zobowiązanego. Zwrócił się do organu odwoławczego o łączne rozpoznanie skargi z dnia 14 października 2019 r. i wniosku z dnia 4 listopada 2019 r. Utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie wskazał na treść art. 1a pkt 2 i pkt 12a tiret 12, art. 54 u.p.e.a. Stwierdził, że poborca skarbowy spisał protokół o zajęciu ruchomości zobowiązanego w dniu [...] r., a zatem skarga w niniejszej sprawie została wniesiona w terminie. Wyjaśnił przy tym, że przedmiotem skargi na czynność egzekucyjną mogą być wyłącznie zarzuty formalnoprawne dotyczące prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego, bądź egzekutora, w świetle przepisów regulujących sposób i formę dokonywania czynności egzekucyjnej, a więc w świetle przepisów u.p.e.a. i wydanych na jej podstawie aktów wykonawczych. W ocenie organu nadzoru zobowiązany w złożonej skardze nie zakwestionował poprawności czynności egzekucyjnej zajęcia ruchomości z dnia [...] r. w świetle przepisów regulujących sposób i formę dokonywania tej czynności egzekucyjnej. Skarga bowiem zawiera zarzuty przedawnienia z dniem [...] r. wykonania decyzji UKS-u w K. z dnia [...] r. Ponadto zarzucił na tle ustanowionych w dniu [...] r. zastawów skarbowych oraz wielokrotnie składanych przez siebie wniosków, że w rozumieniu art. 70 § 8 i art. 54 O.p. zaspokojenie wierzyciela w sprawie może nastąpić wyłącznie z majątku zastawnego i bez odsetek. Bezprawną jest więc, jego zdaniem, egzekucja prowadzona na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r. i bezprawne stosowanie w niej innych środków egzekucyjnych. Według niego wierzyciel może domagać się od niego jedynie kwoty około [...] zł, a więc kwoty nieuwzględniającej odsetek, które to poborca skarbowy bezprawnie zapisał w protokole zajęcia z dnia [...] r. Domagał się pokrycia roszczeń z majątku objętego ustanowionymi w dniu [...] r. zastawami skarbowymi, wedle jego wyceny z tego dnia i oczekiwał zwrotu/zwolnienia z zastawów skarbowych około 70 %o mienia ponad kwotę dochodzonych roszczeń. Ponowił także żądanie przeliczenia "kwoty wyłudzonej" na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w dniu [...] r., bowiem w jego ocenie cała ta kwota podlega zwrotowi jako nadpłata. Zdaniem organu nadzoru ww. argumentacja podniesiona w skardze na czynność egzekucyjną, jako niedotycząca ściśle formalnoprawnego aspektu czynności egzekucyjnej zajęcia ruchomości dokonanego [...] r. nie podlega rozpoznaniu w trybie skargowym. Istotą skargi na czynność egzekucyjną jest bowiem kontrola prawidłowości na gruncie norm regulujących tryb jej dokonania. Dyrektor stwierdził także, że zobowiązany w złożonej skardze jedynie w części zakwestionował poprawność czynności egzekucyjnej zajęcia ruchomości z dnia [...] r. w świetle przepisów regulujących sposób i formę dokonywania tej czynności egzekucyjnej, tj. zarzut nieczytelnego sporządzenia protokołu zajęcia ruchomości spowodowanego przesunięciem kalki i zarzut braku określenia w protokole wartości szacunkowej zajętego mienia. Organ nadzoru ocenił zatem poprawność zaskarżonej czynności egzekucyjnej zajęcia ruchomości zobowiązanego, dokonanej ww. protokołem i nie stwierdził nieprawidłowości w tym zakresie. W jego ocenie, czynność ta przeprowadzona została zgodnie z przepisami art. od 97 do 100 u.p.e.a., natomiast protokół potwierdzający tę czynność sporządzony został w myśl wytycznych art. 67 u.p.e.a., zgodnie z wzorem stanowiącym załącznik nr 12 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 września 2018 r. w sprawie wzorów dokumentów stosowanych w egzekucji należności pieniężnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1804 ze zm., dalej jako "rozporządzenie") i zawiera wszystkie elementy wymienione w art. 53 § 1 pkt 5 i art. 67 § 2 i § 4 u.p.e.a. Odnosząc się do argumentu skargi nieczytelnego sporządzenia protokołu zajęcia ruchomości spowodowanego przesunięciem kalki Dyrektor wyjaśnił, że zarzut ten nie został sformułowany przez zobowiązanego w dniu sporządzenia protokołu, czyli w dniu [...] r. Ponadto zobowiązany nie załączył kopii doręczonego odpisu protokołu do skargi z dnia 14 października 2019 r. Niemniej organ egzekucyjny wraz z postanowieniem z dnia [...] r. o oddaleniu skargi, doręczył zobowiązanemu w dniu [...]r. potwierdzoną za zgodność z oryginałem kopię protokołu zajęcia ruchomości z dnia [...]r. Organ nadzoru wyjaśnił, że niezasadnym jest zarzut braku w protokole zajęcia określenia wartości szacunkowej zajętego mienia ruchomego. Odwołał się przy tym do treści art. 99 § 3 u.p.e.a. stwierdzając, że prawidłowo zatem poborca skarbowy nie oszacował w protokole zajętych ciągników samochodowych i naczepy ciężarowej. Zdaniem Dyrektora organ egzekucyjny nie mógł odnieść się w wydanym postanowieniu do pisma zobowiązanego z dnia 22 listopada 2019 r., bowiem pismo to nosi datę późniejszą niż wydane postanowienie. Jednocześnie organ egzekucyjny udzielił na nie odpowiedzi w swoim piśmie z dnia 24 grudnia 2019 r. Ponadto organ nadzoru, w oparciu o treść art. 24 § 1 k.p.a. uznał, że żadna z opisanych w tym przepisie okoliczności nie zachodzi w niniejszej sprawie, a zatem postanowienie organu egzekucyjnego z dnia [...] r. o odmowie wyłączenia od udziału w postępowaniu wskazywanego przez zobowiązanego poborcy skarbowego jest prawidłowe. Zdaniem Dyrektora nie doszło także do rażącego naruszenia prawa przez poborcę skarbowego w toku czynności egzekucyjnej. Dyrektor wyjaśnił także, że nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych w decyzjach UKS-u w K. z dnia [...] r. Wskazał, że w uzasadnieniach wyroków WSA w Gliwicach i NSA potwierdzone zostało stanowisko, iż bieg terminu przedawnienia ww. zobowiązań został zawieszony (zawieszenie to trwa nadal) zgodnie z art. 70 § 6 O.p., w związku z wszczęciem przez Prokuraturę okręgową w Z. postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe wiążące się z niewykonaniem tych zobowiązań. Za bezpodstawne uznał także organ nadzoru zarzut zajęcia ruchomości na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] r., w których decyzje ostateczne Dyrektora lzby Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r., nie zaś decyzje UKS-u w K. z dnia [...] r. W skardze na powyższe postanowienie zobowiązany wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu egzekucyjnego oraz o zasądzenie kosztów postepowania. Zarzucił rażące naruszenie prawa poprzez akceptację bezprawnych działań organu egzekucyjnego - wyrażonych w postanowieniu z dnia [...] r. - polegające m.in. na bezpodstawnym naliczeniu odsetek w 9-ciu pozycjach wymienionych tamże tytułów wykonawczych. Skarżący podniósł, że w ramach postępowania skargowego przed organem egzekucyjnym podnosił szereg zarzutów na ww. czynności poborcy, z których część organ egzekucyjny uwzględnił. Jednakże, nie dokonano skorygowania bezprawnie naliczonych kwot odsetek łącznie na ok. [...] zł. Wskazał, że w zaskarżonym postanowieniu Dyrektor dopuścił się "aktu matactwa i zafałszowania" oczywistych zarzutów podniesionych przeze niego w zażaleniu uznając, że nie kwestionował on poprawności czynności egzekucyjnej. Utrzymanie w mocy postanowienia organu egzekucyjnego stoi zatem w jawnej sprzeczności z zarzutami skargi oraz zażalenia. Rozstrzygnięcie Dyrektora w oczywisty sposób nie odpowiada stanowi faktycznemu sprawy oraz wymogom obowiązującego prawa, przez co narusza słuszny interes strony "w świetle bezpodstawnego naliczenia odsetek na kwotę [...] zł. Wskazał, że poborca skarbowy w protokole zajęcia z dnia [...] r. oprócz podstawowych czynności zajęcia, w 9-ciu pozycjach protokołu dokonał również naliczenia odsetek, nie wskazując dokładnie za jaki okres one dotyczą, a ich kwotę łączną na ok. [...] zł. ujął jako ''Razem dochodzone należności zł. [...]". Podkreślił, że nie ma innego środka kontroli takich poczynań niż skarga na czynności egzekutora/poborcy. Kwestionując powyższe naliczenia odsetkowe w kierowanej do organu egzekucyjnego skardze uzasadnił swoje racje. Jednak organy rozstrzygające w niniejszej sprawie bezpodstawnie uznają, jakoby sposób naliczenia odsetek był prawidłowy. W ocenie skarżącego racje te są wątpliwe, bowiem nie znajdują uzasadnienia w rzeczywistym stanie sprawy oraz obowiązujących przepisach prawa. W szczególności, z uwagi na podnoszony przez niego fakt, iż tytuły wykonawcze z dnia [...] r. (do których poborca wykonał kwestionowane czynności) wystawiono w tzw. "trzeciej wersji", ponieważ dwie poprzednie "wersje" tytułów z dnia [...] r. oraz z [...] r. wystawiono w warunkach ich nieważności i uchylono je w ramach postępowań skargowych strony. Tytuły te, obejmują decyzje podatkowe z dnia [...] r. i zdaniem skarżącego dotyczą bezprawnych naliczeń podatków za lata 2004/2005, a postępowanie wznowieniowe w trybie art. 240 O.p. jest w toku. Zdaniem skarżącego, mając na względzie fakt, iż tytuły egzekucyjne z [...] r. wystawiono po upływie ustawowego okresu 5 lat wykonania decyzji (przedawnienie nastąpiło w dacie [...] r.), to w świetle kolejnego faktu, iż decyzje podatkowe objęto zastawem skarbowym z dnia [...] r. (w rozumieniu art. 70 § 8 O.p.) ich zaspokojenie może nastąpić wyłącznie z majątku zastawnego. Tymczasem, w świetle ogólnej przesłanki, iż nastąpiło przedawnienie wykonania decyzji, od zobowiązań przedawnionych nie nalicza się odsetek. Natomiast, jakkolwiek poborca w zajęciu z dnia [...] r. nie wskazał jednoznacznie za jaki okres nalicza odsetki, symulacyjne rozliczenia dokonane przez skarżącego wykazują, ze odsetki są naIiczone nawet po dniu [...] r., co powoduje (również w kontekście art. 54 O.p.), że podnoszone przez zobowiązanego zarzuty są w pełni uzasadnione w zakresie: - zarzutu nie wskazania w protokole zajęcia okresu za jaki naliczono odsetki we wszystkich 9 pozycjach protokołu zajęcia, - zarzutu bezpodstawnego naliczenia odsetek na kwotę ok. [...] zł. Ponadto skarżący zarzucił: - wadliwą interpretację przepisu art. 24 § 1 "kpk", bowiem § 2 tegoż przepisu zawiera inne przesłanki wskazujące na podstawę wyłączenia pracownika organu z prowadzenia danej sprawy. W jego ocenie, dowiedziony poborcy skarbowemu fakt usiłowania wyłudzenia nienależnych świadczeń w postaci bezpodstawnych naliczeń odsetek na szkodę skarżącego stanowi uzasadnioną przesłankę jego wyłączenia z postępowania. W szczególności, gdy ww. sprawca wynagradzany jest prowizyjnie od ściągniętych przymusowo należności. Zatem, zdaniem skarżącego, zachodzą w sprawie przesłanki działania poborcy z chęci zysku, czyli istnieją tutaj w pełni podstawy zastosowania przepisu art. 24 § 2 k.p.a. - rażąco wadliwie odwoływanie się przez organ do decyzji z dnia [...] r. poprzez uznawanie ich jako "decyzje wymiarowe", bowiem owe akty nie mają znamion tzw. decyzji ''reformacyjnych'', utrzymują wydane w wątpliwych okolicznościach w mocy decyzje wymiarowe l instancji, - co do których toczy się jednak postępowanie wznowieniowe. Nadto, wyrokiem syg. akt: [...] z dnia [...] r., Sąd Okręgowy W G. orzekł bezprawność zarzutów stawianych skarżącemu, a z których to materiałów zafałszowanych przez prokuratora M. K. - organ wywiódł dalece wątpliwe przesłanki wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego oraz wydania spornych decyzji dot. lat 2004/2005. W odpowiedzi na skargę Dyrektor wniósł o jej oddalenie. Podtrzymując stanowisko w sprawie wskazał, że w rozumieniu art. 54 u.p.e.a. skarga na konkretną czynność egzekucyjną może dotyczyć jedynie wykonawczego jej charakteru. Zatem nie mogą odnieś zamierzonego skutku zarzuty dotyczące istnienia, bądź wymagalności egzekwowanej należności lub zasadności wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Dla tego typu argumentów przewidziane zostały w u.p.e.a. inne środki służące ochronie zobowiązanego przed niewłaściwymi działaniami organu egzekucyjnego, np. wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego z art. 59 u.p.e.a., który zobowiązany może złożyć na każdym etapie trwającego postępowania egzekucyjnego. Nadto organ nadzoru wskazał, że samo subiektywne przekonanie zobowiązanego, iż poborca skarbowy chciał wyłudzić nienależne odsetki na jego szkodę, a zatem powinien być wyłączony od udziału w postępowaniu egzekucyjnym, nie może przesądzać o wadliwej interpretacji art. 24 § 1 k.p.a. Wskazał także, że wbrew twierdzeniu zobowiązanego zawartemu w skardze, decyzje ostateczne Dyrektora lzby Skarbowej w Katowicach z dnia [...], utrzymujące w mocy decyzje wymiarowe UKS-u w K. z dnia [...] r., do chwili wydania odpowiedzi na skargę nie zostały uchylone w wyniku postępowania wznowieniowego zapoczątkowanego wnioskiem zobowiązanego i nadal obowiązują, bowiem w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja Dyrektora lzby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r., odmawiająca uchylenia decyzji z dnia [...] r. w całości. W replice na odpowiedź na skargę zobowiązany oświadczył, że: 1. stanowisko organu jest sprzeczne z prawem, bowiem akceptuje bezprawność działań poborcy w przedmiocie nieuzasadnionego naliczenia odsetek od zaległości od egzekwowanych zobowiązań ''przedawnionych'' - objętych tytułami z dnia [...] r. (wystawionymi w trzeciej wersji, czyli po tytułach egzekucyjnych z [...] r. - uchylonych przez organ egzekucyjny jako bezprawne, oraz po tytułach egzekucyjnych z dnia [...] r., również uchylonych przez organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] r., jako wystawionych bezprawnie), czyli po upływie terminu 5 lat dla wykonania decyzji podatkowych z dnia [...] r. dot. podatku od towarów i usług za lata 2004/2005, 2. jako pokrzywdzony nie akceptuje owego bezprawia jakiego dopuścił się poborca skarbowy oraz nie akceptuje bezczynności organu egzekucyjnego oraz bezczynności organu nadzoru, stąd poprzez złożenie skargi do WSA oczekuje ochrony prawnej w trybie postępowania sądowoadministracyjnego, 3. w sposób uzasadniony wykazuje bezprawne czynności poborcy obliczone na wyłudzenie odsetek naliczonych bez podstawy prawnej tj. od przedawnionych zobowiązań podatkowych (objętych zastawem skarbowym od [...] r., zarzuca służbom nadzoru organu egzekucyjnego oraz służbom nadzoru instancyjnego podległym organowi nadzoru bezczynność i brak merytorycznej reakcji na owe bezprawie. Powołując się na uzasadnione przesłanki faktyczne i przesłanki prawne skargi, wnosi zatem o ich uwzględnienie przez Sąd w całości, uchylenie zaskarżonych postanowień jako wydanych z rażącym naruszeniem prawa z uwagi na bezprawne naliczenie odsetek w kwocie ok. [...] zł, w tym i popełnienie przez poborcę innych uchybień objętych skargą złożoną w niniejszej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw. W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że podstawą do wywiedzenia skargi w niniejszej sprawie jest fakt, że skarżący kwestionuje możliwość wskazania w protokole zajęcia ruchomości sporządzonego w dniu [...] r. odsetek w wysokości jego zdaniem zawyżonej o kwotę około [...] złotych oraz braku wskazania okresów, za jakie odsetki wskazane w ww. protokole są naliczane. Formułując powyższe zarzuty skarżący wskazuje, że tytuły wykonawcze wskazane w protokole zostały wystawione po okresie przedawnienia możliwości ich wystawienia. Brak wskazania okresów nie pozwala zatem na kontrolę, czy naliczono je także za przedawnione jego zdaniem zobowiązania, podczas gdy w takim wypadku nie jest możliwe ich naliczanie. Odnosząc się do tak sformułowanych zarzutów wskazać przyjdzie, że ustawodawca w u.p.e.a. przewidział kilka środków ochrony prawnej zobowiązanego. Są nimi zatem zarzuty (art. 33 u.p.e.a.), wniosek o umorzenie postępowania (art. 59 u.p.e.a.) oraz skarga na czynność egzekucyjną (art. 54 u.p.e.a.). Każdy z tych środków ma na celu kontrolę działań organu egzekucyjnego, jednakże co istotne, środki te wzajemnie się nie zastępują. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że środki zaskarżenia w postępowaniu egzekucyjnym nie są względem siebie konkurencyjne. Nie można ich stosować zamiennie. Każdy z nich, w szczególności skarga na czynności egzekucyjne i zarzuty, dotyczy konkretnych uchybień, jest wnoszony w różnym terminie i rozpoznawany z zastosowaniem innych przesłanek. Rodzajowa tożsamość przedmiotu zaskarżenia skargi oraz innych środków prawnych nie oznacza, że określonemu podmiotowi przysługuje możliwość wyboru środka prawnego. Dyferencjacja środków prawnych następuje bowiem nie tylko poprzez zróżnicowanie przedmiotu zaskarżenia, ale także poprzez zastosowanie kryteriów odnoszących się do innych elementów konstrukcji środków prawnych. Zasadą jest zatem wniesienie jednego środka prawnego, a nie dwóch konkurujących wobec siebie (por. wyroki NSA: z 24 października 2014 r., II GSK 1377/13, Lex nr 1592003; z 31 stycznia 2018 r., II GSK 2972/17, Lex nr 2561873). Innymi słowy każdy z nich ma na celu weryfikację działania organu egzekucyjnego w różnym kontekście. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym służą do kontroli poprawności wszczęcia postępowania (art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Z kolei wniosek o umorzenie postępowania może być złożony w każdym czasie w toku postępowania egzekucyjnego i zmierza do kontroli możliwości kontynuowania postępowania egzekucyjnego. Natomiast skarga na czynność egzekucyjną ma na celu tylko i wyłącznie ocenę prawidłowości działania organu egzekucyjnego w toku tej czynności. Wynika to wprost z treści art. 54 § 1 u.p.e.a. stanowiącego, że zobowiązanemu przysługuje skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora oraz skarga na przewlekłość postępowania egzekucyjnego. Zgodnie zaś z art. 54 § 4 u.p.e.a. skargę na czynności egzekucyjne, o której mowa w § 1, wnosi się w terminie 14 dni od dnia zawiadomienia zobowiązanego o czynności egzekucyjnej, o ile przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej. W postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne ‒ stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego ‒ ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia. Rozstrzygnięcie w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne co do zasady nie ma zatem wpływu na możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Uwzględnienie skargi wywiera skutki jedynie w zakresie czynności, na którą ją wniesiono (por. wyrok WSA w Warszawie z 9 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 69/08, Lex nr 486251). Zwrócić należy ponadto uwagę, że w ramach skargi na czynności egzekucyjne (art. 54 u.p.e.a.) można jedynie podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego, bądź egzekutora, mając na względzie przepisy regulujące sposób i formę dokonywania czynności egzekucyjnych w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z 11 stycznia 2017 r., I SA/Bd 789/16, Lex nr 2227159; wyrok NSA z 18 sierpnia 2015 r., II FSK 1688/13, Lex nr 1783606). Zatem skarga składana w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. powinna dotyczyć konkretnej czynności egzekucyjnej, a organ dokonuje w tym trybie oceny zgodności z prawem czynności faktycznych podjętych przez organ egzekucyjny w wykonaniu zastosowanego środka egzekucyjnego. Z tą ostatnim środkiem kontroli mamy do czynienia w niniejszej sprawie. Zgodnie z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. ilekroć w ustawie jest mowa o czynności egzekucyjnej - rozumie się przez to wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego, a więc środka wymienionego w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. Do czynności egzekucyjnych zalicza się więc wszelkie czynności zajęcia prawa majątkowego strony, takie jak np. zajęcie wynagrodzenia, renty, rachunku bankowego bądź innej wierzytelności pieniężnej, a także zajęcia ruchomości lub nieruchomości oraz dalsze czynności związane z realizacją tych środków egzekucyjnych takie jak np. odebranie zajętych ruchomości bądź ich licytacja (por. wyrok WSA w Warszawie z 4 marca 2016 r., III SA/Wa 880/15, Lex nr 2113619). W niniejszej sprawie czynnością egzekucyjną dokonaną przez organ było zajęcie ruchomości, a zatem środek wskazany w art. 1a pkt 12 lit a tiret 12 u.p.e.a. Należy wskazać, iż w myśl art. 67 § 1 u.p.e.a. z zastrzeżeniem art. 68 § 1, podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a, stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu, sporządzone według wzoru określonego w drodze rozporządzenia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Określając wzór, minister uwzględni uwarunkowania wynikające z elektronicznego przetwarzania danych zawartych w tym zawiadomieniu lub protokołach. Zgodnie z treścią art. 98 § 1 u.p.e.a. zajęcie ruchomości następuje przez wpisanie jej do protokołu zajęcia i podpisanie protokołu przez poborcę skarbowego. Jeżeli przy zajęciu jest obecny także zobowiązany i/lub świadkowie, powinni również oni podpisać protokół zajęcia. W myśl art. 98 § 2 ww. ustawy na każdej zajętej ruchomości poborca skarbowy umieszcza znak, ujawniający na zewnątrz jej zajęcie. Natomiast zgodnie z § 3 tego przepisu w przypadku zajęcia środka transportu podlegającego rejestracji na podstawie odrębnych przepisów, organ egzekucyjny niezwłocznie zawiadamia właściwy organ prowadzący rejestrację o dokonanym zajęciu. Jednocześnie w załączniku nr 12 do rozporządzenia został określony wzór protokołu zajęcia i odbioru ruchomości. Wskazano w nim, że przy zajęciu ruchomości określa się: zobowiązanego, tytuły wykonawcze, oznaczenie wierzyciela, nr systemowy sprawy organu egzekucyjnego, nr tytułu wykonawczego oraz dane dotyczące dochodzonej wierzytelności obejmujące: rok/okres/termin płatności, kwotę należności głównej, odsetki (rodzaj, stopa podstawowa, kwota). Nadto ze wzoru tego wynika, że wskazuje się kwotę kosztów egzekucyjnych, kwotę kosztów upomnienia i razem należność dochodzoną. Jednocześnie wskazuje się wyszczególnienie i opis zajętych ruchomości, ilość, jednostkę miary, wartość szacunkową oraz uwagi. Z powyższego wynika zatem, że podpisanie przez poborcę skarbowego protokołu zajęcia i odbioru ruchomości zgodnie z powyższym wzorem oznacza zajęcie nieruchomości. Z akt sprawy wynika, że protokół zajęcia ruchomości z dnia [...] został sporządzony na wzorze. Wskazano w nim dane zobowiązanego, organ wystawiający tytuły wykonawcze, nr systemowe, nr tytułów wykonawczych, okresy jakiego dotyczą, kwotę należności głównej, stopę odsetek oraz ich wartość. Kwotę kosztów egzekucyjnych oraz wartość należności. Wskazać przy tym należy, że prawodawca nie nakazał wpisywania okresów za jakie naliczane są odsetki, a jedynie ich wartość i stopę procentową. Zatem zarzut w tym względzie nie może się ostać. Nadto w sporządzonym protokole zajęcia wskazano ruchomości podlegające zajęciu, ich ilość, zaś w uwagach wpisano "do wyceny". Zgodnie bowiem z art. 99 § 3 u.p.e.a. zajęte wyroby użytkowe ze złota, platyny i srebra nie mogą być oszacowane poniżej wartości kruszcu, z którego zostały wytworzone. Oszacowanie wartości takich ruchomości następuje przez biegłego skarbowego. Dotyczy to również oszacowania wartości zajętych innych kosztowności, a także maszyn i innych urządzeń produkcyjnych oraz środków transportu. Brak wskazania zatem wartości szacunkowej zajętych w toku kwestionowanej czynności przez poborcę skarbowego nie był błędem. W przedmiotowym protokole wpisano także osobę, pod której dozór pozostawiono zajęte ruchomości. Nadto protokół został podpisany przez poborcę skarbowego i opatrzony datą jego sporządzenia. W konsekwencji należało uznać, że rozstrzygnięcie organów było prawidłowe w zakresie w jakim uznały, że skarga na czynność egzekucyjną z dnia [...] podlegała oddaleniu. Odnosząc się do kwestii wydanego postanowienia o odmowie wyłączenia poborcy skarbowego, z uwagi na żądanie jego skontrolowania wraz ze skargą na czynność egzekucyjną, w ocenie Sądu, rozstrzygnięcie organu nadzoru w zaskarżonym postanowieniu było w pełni prawidłowe. Po pierwsze bowiem z art. 142 k.p.a. wynika, że postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji. W postępowaniu egzekucyjnym nie wydaje się decyzji a jedynym środkiem zaskarżenia jest zażalenie. Nie oznacza to jednak, że postanowienia, na które nie służy zażalenie w postępowaniu tym nie mogą być kontrolowane. Uznanie takie sprzeciwiłoby się zasadzie ochrony praw zobowiązanego, np. jak w niniejszej sprawie, w przypadku odmowy wyłączenia pracownika organu egzekucyjnego. Art. 24 k.p.a. odnosi się bowiem do pracowników organów administracji publicznej niezależnie od funkcji jaką pełni dany organ. Po drugie z treści art. 24 § 1 k.p.a. wynika, że pracownik organu administracji publicznej podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawie: 1) w której jest stroną albo pozostaje z jedną ze stron w takim stosunku prawnym, że wynik sprawy może mieć wpływ na jego prawa lub obowiązki, 2) swego małżonka oraz krewnych i powinowatych do drugiego stopnia, 3) osoby związanej z nim z tytułu przysposobienia, opieki lub kurateli, 4) w której był świadkiem lub biegłym albo był lub jest przedstawicielem jednej ze stron, albo w której przedstawicielem strony jest jedna z osób wymienionych w pkt 2 i 3, 5) w której brał udział w niższej instancji w wydaniu zaskarżonej decyzji, 6) z powodu której wszczęto przeciw niemu dochodzenie służbowe, postępowanie dyscyplinarne lub karne, 7) w której jedną ze stron jest osoba pozostająca wobec niego w stosunku nadrzędności służbowej. Rację ma zatem Dyrektor, że żadna z powyższych okoliczności w niniejszej sprawie nie zachodzi, a subiektywne przeświadczenie skarżącego nie może przesądzać o zasadności jego wniosku o wyłączenie pracownika. Tymczasem skarżący formułując wniosek o wyłączenie, jak i na kolejnych etapach uzasadnia wyłączenie poborcy skarbowego na podstawie własnej oceny co do zasadności prowadzenia w stosunku do niego egzekucji i możliwości domagania się od niego odsetek, za przedawnione jego zdaniem zobowiązanie. Świadczą o tym użyte przez niego sformułowania. Stąd też zarzut w tej materii również należało uznać za bezzasadny. Ostatecznie należy zauważyć, że wszelka argumentacja dotycząca nieistnienia obowiązku, wzruszenia ostatecznych decyzji nie podlegała rozpoznaniu w niniejszym postępowaniu. Słusznie organ nadzoru w odpowiedzi na skargę wskazuje, że kwestie te mogły by być oceniane w postępowaniu wywołanym wnioskiem o umorzenie postępowania, nie zaś w niniejszym, którego granicę zakreśla art. 54 u.p.e.a. Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.), orzekł jak w sentencji.