I SA/Gl 571/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Anna Rotter (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Arkadiusz Kmiotek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 sierpnia 2022 r. sprawy ze skargi Z. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lutego 2022 r. nr 2401-IEW1.4121.48.2021.21 UNP: 2401-22-038430 w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej za zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za październik, listopad i grudzień 2016 r. oraz za maj 2017 r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 28 lutego 2022r. nr 2401-IEW1.4121.48.2021.21 UNP: 2401-22-038430 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. (dalej: organ) z dnia 30 sierpnia 2021r. nr [...] w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Z. S. (dalej: Skarżący) za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 422,80 zł i orzekł, co do istoty sprawy, tj. orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 127,00 zł. W pozostałej części DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Powyższa decyzja została wydana na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021r., poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.) w zw. z art. 107 § 1 i § 2 pkt 2 i 4 oraz art. 116 § 1, § 2 i § 4 O.p. Stan sprawy: Organ decyzją z dnia 30.08.2021r. orzekł o odpowiedzialności Skarżącego jako byłego zastępcy prezesa zarządu Przedsiębiorstwa Komunikacyjnego "T." Sp. z o.o. (dalej: Spółka) za zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za miesiące: -10/2016 r. w kwocie: 4.591,80 zł wraz z odsetkami w wysokości: 1.754,00 zł, -11/2016 r. w kwocie: 13.904,00 zł wraz z odsetkami w wysokości: 5.223,00 zł, -12/2016 r. w kwocie: 24.563,00 zł wraz z odsetkami w wysokości: 9.061,00 zł, - 5/2017 r. w kwocie: 6.893,65 zł wraz z odsetkami w wysokości: 2.315,00 zł i kosztami egzekucyjnymi w kwocie: 422,80 zł. Od powyższej decyzji Skarżący reprezentowany przez pełnomocnika złożył odwołanie. W odwołaniu Skarżący wniósł o: 1. uchylenie zaskarżonej decyzji organu w całości i umorzenie postępowania, ewentualnie 2. uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy organowi podatkowemu I instancji do ponownego rozpoznania. W odwołaniu sformułowano zarzuty: 1 naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 107 § 1, § 2 pkt 1, 2, 4 O.p. w zw. z art. 108, art. 109 i art. 116 O.p. poprzez błędne ich zastosowanie, a w szczególności błędne ustalenie, że Skarżący jako były członek zarządu ponosi odpowiedzialność podatkową za zobowiązania podatkowe Spółki, mimo iż w jego przypadku odpowiedzialność ta nie zachodzi, 2 naruszenie przepisu prawa materialnego tj. art. 202 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022r., poz. 1467 ze zm., dalej: k.s.h.) poprzez błędne zastosowanie tej normy, a w szczególności błędne ustalenie, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki mimo złożonej rezygnacji oraz kwestionowanie faktu i daty złożenia przez Skarżącego oświadczenia woli o rezygnacji z funkcji członka zarządu, 3 naruszenie przepisu prawa materialnego, tj. art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe (t.j. Dz. U. z 2022r., poz. 1520, dalej: u.p.u.) w wersjach obowiązujących w różnych datach poprzez błędne zastosowanie tej normy, a w szczególności uznanie, że stan niewypłacalności Spółki miał już charakter trwałej niewypłacalności na dzień 25.06.2015 r., gdy tymczasem w tej dacie nieregulowanie przez Spółkę części zobowiązań nie miało charakteru trwałego i stan majątkowy Spółki pozwalał na dalsze prowadzenie działalności, a stan niewypłacalności Spółki nie zachodził, 4 naruszenie przepisu art. 2a O.p. poprzez rozstrzygnięcie niedających się usunąć, co do treści przepisów podatkowych wątpliwości na korzyść podatnika, 5 naruszenie przepisu art. 122 O.p. poprzez odstąpienie od podjęcia działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Po rozpatrzeniu odwołania, DIAS decyzją z dnia 28 lutego 2022r.: 1) uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 422,80 zł i orzekł co do istoty sprawy, czyli orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 127,00 zł, 2) w pozostałej części DIAS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W decyzji DIAS wskazano, iż orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zobowiązania podatkowego Spółki jest wynikiem nieuregulowania przez Spółkę płatności zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za: październik, listopad i grudzień 2016 r. oraz za maj 2017r. Na wniosek Spółki Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. udzielił ulgi w spłacie zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4R) za 2016 i 2017 r. wydając: • decyzję znak: [...] z dnia 17.02.2017r., którą rozłożył na 12 rat zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-4R za 03-12/2016 r. w łącznej wysokości 144.921,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 4.524,00 zł, • decyzję znak: [...] z dnia 23.03.2018r. którą zmienił decyzję ostateczną znak 2407-SW.4321.ll.2017 z dnia 17.02.2017r. w części dotyczącej 12-tej raty obejmującej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-4R za 12/2016 r. w wysokości 20.278,27 zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 53,73 zł i rozłożył jej zapłatę na raty oraz rozłożył na raty zapłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-4R za 09-12/2016 r. w łącznej wysokości 26.364,57 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 2.572,00 zł, • decyzję znak: [...] z dnia 23.03.2018 r. którą rozłożył na 5 rat zapłatę zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-4R za 05-12/2017 r. w łącznej wysokości 96.266,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w łącznej wysokości 2.944,00 zł. W związku z powyższymi decyzjami ratalnymi Spółka dokonała wpłat, jednak nie uregulowała wszystkich kwot wynikających z deklaracji PIT- 4R za 2016 r. i 2017 r., które zostały objęte decyzjami ulgowymi, w związku z czym powstały zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. W decyzji zauważono, iż, co do zasady przedawnienie spornych zobowiązań podatkowych nastąpiłoby odpowiednio w dniu 31.12.2021r. dla zobowiązań za październik i listopad 2016r. oraz w dniu 31.12.2022r. dla zobowiązań za grudzień 2016r. i maj 2017r. Jednak w sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku PIT-4R za 10-12/2016 r. i 5/2017 r. zgodnie z art. 70 § 3 O.p. został przerwany w dniu 8 października 2018r. w związku z ogłoszeniem upadłości Spółki, po czym zaczął biec na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu postępowania upadłościowego tj. od 08.11.2020 r. Stąd w decyzji wskazano, iż w dniu orzekania przez organ pierwszej instancji, zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okresy wymienione w sentencji decyzji były wymagalne. Zaznaczono, że spełniony został warunek orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej, czyli istnienie zaległości podatkowej podmiotu pierwotnie zobowiązanego (podatnika lub płatnika) z kręgu podmiotów wymienionych w art. 116 O.p. DIAS wskazał za organem, iż: - aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia 30.07.1991r. L. M. został powołany na funkcję prezesa zarządu Spółki - wykreślony z rejestru postanowieniem z dniem 03.10.2017 r., - aktem notarialnym Rep. A Nr [...] z dnia 30.07.1991 r. Skarżący został powołany do zarządu Spółki na funkcję zastępcy prezesa Spółki, natomiast uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki z dnia 13.07.2017 r. Skarżący został odwołany z funkcji zastępcy prezesa Spółki z dniem wpisu do KRS Prezesa Zarządu Spółki S. K., - uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki z dnia 13.07.2017r. S. K. został powołany na funkcję prezesa zarządu Spółki i pełnił ją do dnia ogłoszenia upadłości Spółki, tj. do dnia 08.10.2018r. Według DIAS w okresie powstania zaległości podatkowych objętych zaskarżoną decyzją, tj. w okresie październik – grudzień 2016r. funkcje członków zarządu pełnili L. M. i Skarżący, natomiast w okresie powstania zaległości za maj 2017 r. funkcję członka zarządu pełnił Skarżący. Jak zaznaczono w decyzji DIAS, terminy płatności zaliczek na podatek dochodowy osób fizycznych reguluje art. 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021r., poz. 1128 ze zm. dalej: u.p.d.f.). Powołując się na powyższy przepis ustalono, iż terminy płatności spornych zobowiązań upłynęły odpowiednio w dniach: 21.11.2016r., 20.12.2016r., 20.01.2017r., 20.06.2017r., czyli w dniach, w których Skarżący pełnił funkcję zastępcy prezesa zarządu Spółki. Według DIAS przesłanka, o której mowa w treści przepisu art. 116 § 2 O.p. została wykazana. Z decyzji DIAS wynikało, iż w związku ze spornymi zaległościami podatkowymi organ wystawił tytuły wykonawcze na podstawie, których dokonano pobrań należności u zobowiązanego – Spółki na koszty egzekucyjne, koszty upomnienia i należność główną. Dokonano również zajęć wierzytelności pieniężnych przysługujących Spółce od innych podmiotów, które jednak okazały się bezskuteczne. Egzekucja nie doprowadziła do pełnego zaspokojenia zobowiązań podatkowych. Jak wynika z akt sprawy, dnia 22.06.2018 r. do Sądu Rejonowego w B. [...] Wydziału Gospodarczego wpłynął wniosek Spółki o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku. Wniosek ten Spółka uzasadniła niewypłacalnością, utratą zdolności wykonywania swoich zobowiązań, opóźnieniem w wykonywaniu wymagalnych zobowiązań pieniężnych przekraczających 3 miesiące. Sąd Rejonowy w B. [...] Wydział Gospodarczy postanowieniem sygn. akt. [...] z dnia 8.10.2018 r. ogłosił upadłość Spółki. Z uwagi na ogłoszenie upadłości organ zawiesił postępowanie egzekucyjne prowadzone m.in. na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od października do grudnia 2016r. oraz za maj 2017r. Następnie organ dokonał zgłoszenia wierzytelności w kategorii II i III na łączną kwotę 173.352,29 zł. Natomiast w dniu 29.09.2020 r. Sąd Rejonowy w B. wydał postanowienie sygn. akt [...], w którym stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Postępowanie upadłościowe pozwoliło na zaspokojenie wierzycieli zaliczonych do kategorii I w 88%. Postanowienie uprawomocniło się dnia 7.11.2020 r., a w dniu 3.02.2021r. Spółka została wykreślona z Rejestru Przedsiębiorców. W decyzji DIAS zaznaczono, iż prowadzone przez organ postępowanie egzekucyjne, jak również postępowanie upadłościowe przeprowadzone przez Sąd Rejonowy w B. [...] Wydział Gospodarczy, nie doprowadziły do zaspokojenia wierzytelności z tytułu zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4R) za okres 10-12/2016 r. i 5/2017 r. W konsekwencji DIAS doszedł do wniosku, iż spełniony został warunek bezskuteczności egzekucji, a zatem spełniona została przesłanka pozytywna, od której uzależnione jest orzeczenie odpowiedzialności osoby trzeciej, wymieniona w art. 116 § 1 O.p. W zakresie przesłanek negatywnych odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, DIAS zauważył, że od dnia 1 stycznia 2016r. zagadnienia związane z postępowaniem upadłościowym oraz restrukturyzacyjnym regulują dwie ustawy, tj. u.p.u. oraz ustawa z dnia 15 maja 2015r. - Prawo restrukturyzacyjne (t.j. Dz. U. z 2022r., poz. 655, dalej: u.p.r.). W decyzji przywołano przepisy u.p.u. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2016r. bowiem miały one zastosowanie w czasie właściwym do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z art. 10 u.p.u. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 u.p.u., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dodatkowo, w przypadku osób prawnych, dłużnika uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 u.p.u.). Nawet niewykonanie zobowiązania o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu przepisu art. 11 u.p.u. Co natomiast istotne, obie przesłanki upadłości są samoistne, w związku z czym - z uwagi na ich alternatywny i równorzędny charakter - zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości, a tym samym obliguje reprezentantów przedsiębiorców do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od wystąpienia przynajmniej jednej z tych przesłanek (art. 21 ust. 1 u.p.u.) (por. np. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 9 grudnia 2009r. sygn. akt III SA/GI 462/09, CBOSA). DIAS zauważył, że mając na względzie samoistność wskazanych przesłanek upadłości, dniem, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości będzie dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 u.p.u.), bądź wystąpiła sytuacja, gdy zobowiązania dłużnika przekraczają wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco zobowiązania te wykonuje (art. 11 ust. 2 u.p.u.). Jak podkreślił DIAS, Spółka posiadała zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, najstarsze za 2014 r., 2015 r., których wierzycielem był Urząd Miejski w S.. Termin płatności tych zobowiązań przypadał na 31.01.2014 r. oraz na 31.01.2015 r. DIAS wywiódł z powyższych okoliczności, iż termin płatności pierwszego nieuregulowanego zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. przypadał na dzień 31.01.2014 r. Kolejny termin płatności przypadał na dzień 31.01.2015 r. z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 r. W ocenie DIAS termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości - biorąc pod uwagę przesłankę niewypłacalności z powodu nieregulowania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 u.p.u.) - liczony od następnego dnia po upływie terminu płatności drugiego z kolei nieuregulowanego zobowiązania, upłynął w dniu 15.02.2015r., tj. dwa tygodnie od dnia powstania zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 r. Mając na uwadze samoistny i niezależny od siebie charakter przesłanek upadłości, ustalenie już tylko powyższych okoliczności według DIAS, powoduje, iż termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki upłynął w dacie 15.02.2015r. DIAS stwierdził, że ustalenie drugiej z przesłanek, tj. na podstawie art. 11 ust. 2 u.p.u. w sytuacji uprzedniego ustalenia przesłanki niewypłacalności w oparciu o art. 11 ust. 1 ww. ustawy, było w istocie jest zbędne i nie miało znaczenia dla prawidłowości rozstrzygnięcia. Jednak organ I ustalił, iż w latach 2014, 2016 i 2017 wartość zobowiązań przewyższała wartość aktywów Spółki, co stanowiło także spełnienie przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, o której mowa w art. 11 ust. 2 u.p.u. Według DIAS Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie od dnia 30.07.1991r. do dnia 13.07.2017r., natomiast przesłanka niewypłacalności Spółki obligująca jej zarząd do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki zaistniała w 2015 r., zatem Skarżący był zobligowany do zgłoszenia wniosku w tym zakresie - czego nie uczynił. W przekonaniu DIAS, nie zachodzi przesłanka zwalniająca członka zarządu z odpowiedzialności określona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., gdyż w przewidzianym w tym przepisie "właściwym czasie", wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony. DIAS stwierdził, iż Skarżący nie dostarczył żadnych dowodów świadczących o zaistnieniu szczególnych okoliczności, uniemożliwiających zrealizowanie obowiązku zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). W konsekwencji nie wystąpiła okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Skarżącego wskazana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Jednocześnie Skarżący nie wskazał majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki. Odnosząc się w szczegółach do zarzutów odwołania w zakresie czasookresu, w którym Skarżący pełnił funkcję członka zarządu, DIAS wyjaśnił, iż nie kwestionował faktu rozwiązania przez Skarżącego stosunku pracy. Podniósł również, że niezależnie od tego, iż Skarżącemu wydano na tę okoliczność stosowne świadectwo i zaczął on otrzymywać świadczenia emerytalne z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, to jednak świadectwo pracy z dnia 31.05.2016 r. nie oznacza, że Skarżący nie był już członkiem zarządu. DIAS podkreślił, iż z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wynika, aby akta sądowe Spółki zawierały rezygnację Skarżącego z funkcji członka zarządu z 23.08.2016 r. (pismo Sądu Rejonowego [...] Wydziału Gospodarczego Krajowego Rejestru Sądowego w B. z dnia 24.03.2021 r.). DIAS zaznaczył, iż na piśmie z dnia 23.08.2016 r. zatytułowanym "Rezygnacja z funkcji członka zarządu, z-cy prezesa." widnieje pieczęć, co nie świadczy o tym, że "rezygnacja" Skarżącego dotarła do adresata. DIAS podkreślił, iż na piśmie brak podpisu, czy jakichkolwiek innych adnotacji pozwalających stwierdzić, że skutecznie poinformowano organy Spółki o tej rezygnacji. W decyzji wyjaśniono, że zgodnie z art. 202 § 5 k.s.h., do złożenia rezygnacji przez członka zarządu stosuje się odpowiednio przepisy o wypowiedzeniu zlecenia przez przyjmującego zlecenie. Oświadczenie o rezygnacji z funkcji członka zarządu staje się skuteczne z chwilą, gdy zgodnie z art. 61 k.c., dotrze do właściwego adresata oświadczenia, w tym przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w taki sposób, że mógł on zapoznać się z jego treścią. Tymczasem jak zauważył DIAS, ze zgromadzonej dokumentacji w aktach sprawy wynika, że podstawą do wykreślenia Skarżącego jako zastępcy prezesa Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym była uchwała Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki z dnia 13 lipca 2017 r. w sprawie odwołania Zastępcy Prezesa Zarządu Spółki. Jednocześnie brak informacji, aby Skarżący skierował do sądu zawiadomienie o zaistnieniu zmian w zarządzie Spółki. Wprawdzie w cytowanej uchwale wskazano, że odwołanie następuje cyt. "(...) w związku z rezygnacją Zastępcy Prezesa Zarządu Z. S. z pełnionej funkcji", jednak według DIAS, nie sposób przyjąć, że Skarżący skutecznie zrezygnował z tej funkcji spornym pismem. W decyzji zwrócono uwagę, że w okresie, za który przypisano Skarżącemu odpowiedzialność jako byłemu członkowi zarządu Spółki, Skarżący podpisywał dokumenty Spółki, używając pieczęci o treści: " Z-CA PREZESA Z. S." - są to: - korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 01.01.2015 - 31.12.2015, sporządzona i złożona do organu dnia 18.05.2017 r., - pismo z dnia 29.06.2017 r. dot. danych bilansowych na 2016 r. (data wpływu do organu dnia 30.06.2017r.), - bilans sporządzony na dzień 31.12.2016 r., podpisany dnia 18.04.2017 r. (data wpływu do organu dnia 30.06.2017 r.), - rachunek zysków i strat za okres od 01.01.2016 r. do dnia 31.12.2016 r. wariant porównawczy, podpisany dnia 18.04.2017r. (data wpływu do organu dnia 30.06.2017r.). - wprowadzenie do sprawozdania finansowego Spółki pod firmą Przedsiębiorstwo komunikacyjne "T." Spółka z o.o. za 2016 rok (data wpływu do organu dnia 30.06.2017r.), - pismo z dnia 8.06.2017 r. zatytułowane "PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB PRAWNYCH ZA OKRES 01.01.2016 DO 31.12.2016" (data wpływu do organu dnia 30.06.2017 r.), - pismo zatytułowane "ZESTAWIENIE ZASTAWÓW ZA 2016 ROK ZE STANEM NA 31.12.2016", - dodatkowe informacje i objaśnienia do bilansu za 2016 r., sporządzone dnia 22.06.2017 r. (data wpływu do organu dnia 30.06.2017 r.). W rezultacie DIAS nie dał wiary twierdzeniu Skarżącego, że po dniu 23.08.2016r. nie sprawował funkcji członka zarządu Spółki. Na powyższą decyzję Skarżący złożył do tut. Sądu skargę. Decyzja DIAS z dnia 28 lutego 2022r. została zaskarżona w zakresie punktu 1, co do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 127, 00 zł oraz w zakresie punktu 2 w całości. Skarżący zarzucił decyzji: 1. naruszenie przepisu prawa materialnego – art. 202 k.s.h. poprzez jego błędne zastosowanie, a w szczególności błędne ustalenie, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki mimo złożonej rezygnacji oraz kwestionowanie faktu i daty złożenia przez Skarżącego oświadczenia woli o rezygnacji z funkcji członka zarządu, 2. naruszenie przepisu prawa materialnego – art. 11 u.p.u. w wersjach obowiązujących w różnych datach poprzez błędne jego zastosowanie, a w szczególności uznanie, że stan niewypłacalności Spółki miał już charakter trwałej niewypłacalności na dzień 25 czerwca 2015r., gdy tymczasem w tej dacie nieuregulowanie przez Spółkę części zobowiązań nie miało charakteru trwałego, stan majątkowy Spółki pozwalał na dalsze prowadzenie działalności, 3. naruszenie przepisu art. 2a O.p. poprzez rozstrzygnięcie niedających się usunąć, co do treści przepisów podatkowych, wątpliwości na korzyść podatnika, 4. naruszenie przepisu art. 122 O.p. poprzez odstąpienie od podjęcia działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, w szczególności: - nie uwzględnienie faktów, które były organowi znane z urzędu dotyczące rodzaju uzyskiwanych przez Skarżącego dochodów po przejściu na emeryturę, - nie przeprowadzenie dowodów z dokumentów złożonych do akt rejestrowych Spółki, w tym dokumentów związanych ze złożoną przez Skarżącego rezygnacją z funkcji członka zarządu, - poprzez dokonanie własnej oceny stanu wypłacalności Spółki wyłącznie w oparciu o składane przez tę Spółkę sprawozdania finansowe, bez zasięgnięcia opinii biegłego z zakresu finansów i księgowości specjalizującego się w prowadzeniu analizy i prognozowaniu upadłości w kontekście podejmowanych przez organ podatkowy dalszych zachowań ukierunkowanych na odraczanie płatności zobowiązań podatkowych i zwlekanie z prowadzeniem czynności egzekucyjnych, - nieuzasadniona zwłoka organu podatkowego w dochodzeniu zaległości podatkowej uniemożliwiająca zaspokojenie wierzytelności jeszcze przed ogłoszeniem upadłości przez Spółkę, 5. naruszenie art. 197 O.p. poprzez odstąpienie od zasięgnięcia opinii biegłego z zakresu finansów i księgowości, dla przeprowadzenia analizy przesłanek ogłoszenia upadłości na tle sytuacji finansowej i majątkowej Spółki, a w szczególności od kiedy zaistniał stan niewypłacalności i od kiedy ten stan niewypłacalności miał już charakter trwały. Wobec tak sformułowanych zarzutów Skarżący wniósł o: - uchylenie zaskarżonej decyzji DIAS w zakresie punktu 1 co do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 127,00 zł oraz w zakresie punktu 2 w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu z dnia 30 sierpnia 2021r. i przekazanie sprawy organowi do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu do skargi Skarżący podniósł, że żaden z przedstawionych przez organy dowodów nie wskazuje w sposób wyraźny i niewątpliwy, aby po dniu 23 sierpnia 2016r. prowadził on sprawy Spółki. Podniósł, iż dokumenty podatkowe czy dokumenty wywołane wnioskiem o rozłożenie zaległości podatkowej na raty, wystawione po dniu 23 sierpnia 2016r., nie były podpisywane przez Skarżącego. Zdaniem Skarżącego w spornym okresie osobą prowadzącą sprawy Spółki był L. M. i czynił to do dnia swojej śmierci, która nastąpiła pod koniec 2017r., z tego też powodu Skarżący zgodził się w dniu 18 maja 2017r. podpisać jeden dokument i tylko dlatego, że dokumenty te dotyczyły 2016r., gdy pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Skarżący podkreślił, iż na pismach z dnia 29 lutego 2016r. oraz 23 sierpnia 2016r. znajdują się pieczęcie stosowane przez Spółkę, potwierdzające złożenie przez Skarżącego rezygnacji z funkcji członka zarządu Spółki. Dowodem potwierdzającym złożenie rezygnacji jest wystawione w dniu 31 maja 2016 r. świadectwo pracy stanowiące dowód rozwiązania stosunku pracy. Według Skarżącego, nie prowadził on spraw Spółki od czerwca 2016 r., a podstawą podjętej przez wspólników Spółki uchwały o odwołaniu Skarżącego z funkcji członka zarządu było pismo z dnia 23 czerwca 2016r. W przekonaniu Skarżącego uchwała taka była zbędna, sama już bowiem rezygnacja wywołała skutek zaprzestania pełnienia przez niego funkcji członka zarządu. Jak zaznaczono, fakt, iż na dzień 25 czerwca 2015r. istniało zadłużenie z tytułu podatku od nieruchomości nie może przesadzać o trwałej niewypłacalności Spółki, w sytuacji, gdy nie poczyniono ustaleń pod kątem dalszych losów wierzytelności, np. czy nie została ona rozłożona na raty, czy nie odroczono jej płatności, z jakich powodów nie była ona przedmiotem egzekucji. W ocenie Skarżącego, datowanie przez organ podatkowy trwałego stanu niewypłacalności Spółki na dzień 25 czerwca 2015r. stoi w sprzeczności z podejmowanymi przez organ późniejszymi działaniami wobec Spółki, a także z pewnymi zaniechaniami, które w obliczu grożącej niewypłacalności nie powinny mieć miejsca. Tytuły wykonawcze zostały wystawione po ponad roku od powstania zaległości podatkowej – w lutym, marcu, sierpniu i wrześniu 2018r., a pierwsze działania egzekucyjne rozpoczęto w połowie 2018r., a więc w czasie, gdy rozpoznawany był już wniosek o ogłoszenie upadłości. Zdaniem Skarżącego, jeśli organ nie śpieszył się z dochodzeniem zaległości podatkowej, to najprawdopodobniej dlatego, że nie był wystarczająco przekonany o zaistnieniu stanu niewypłacalności Spółki. Końcowo Skarżący stwierdził, że gdyby organ podatkowy przystąpił do egzekwowania zaległości podatkowych bez zbędnej zwłoki, zaległości podatkowe winny były być wyegzekwowane w całości jeszcze przed ogłoszeniem upadłości Spółki, a w konsekwencji postępowanie o przeniesienie odpowiedzialności podatkowej na osoby trzecie byłoby całkowicie zbędne. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu. Przesłanki odpowiedzialności osób trzecich, w tym członków zarządu spółek z ograniczoną odpowiedzialnością za ich zaległości podatkowe zostały przewidziane w art. 116 § 1 O.p. Według postanowień tego przepisu, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W myśl art. 116 § 4 O.p. powyższe przepisy § 1 - 3 stosuje się również do byłego członka zarządu. Literalne brzmienie powołanego przepisu art. 116 § 1 O.p. ustanawia zatem cztery przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o., tj. 1) bezskuteczność, w całości lub w części, egzekucji z majątku spółki, 2) wykazanie, że zaległości wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu, 3) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku, 4) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych. W orzecznictwie utrwalił się pogląd, że organ podatkowy zobowiązany jest wskazać okoliczności pełnienia obowiązków przez członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz, że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Jak wynika z treści przywołanego przepisu, członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe poprzez wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy. Przesłanką egzoneracyjną jest również wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Sąd podziela stanowisko organów podatkowych, które w świetle powołanych wyżej przepisów art. 116 O.p. zasadnie przyjęły, że w sprawie wystąpiły przesłanki do obciążenia Skarżącego odpowiedzialnością za zaległości podatkowe Spółki. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, brak jest dowodów na to, iż Skarżący pismem z dnia 23 sierpnia 2016 roku złożył rezygnację z funkcji członka zarządu. Nie wykazano, że powyższe pismo trafiło do adresata, w szczególności nie dokumentuje tego uwidoczniona na piśmie pieczęć bez podpisu. Dodatkowo z akt sprawy nie wynika, aby akta sądowe Spółki zawierały omawianą rezygnację Skarżącego. Dokonanej oceny nie zmienia okoliczność rozwiązania przez Skarżącego stosunku pracy ze Spółką z uwagi na jego przejście na emeryturę. Otrzymanie przez Skarżącego świadectwa pracy z dnia 31 maja 2016 roku nie zmienia stanowiska, iż mógł on nadal pełnić funkcję członka zarządu po przejściu na emeryturę. Jak wynika z akt sprawy Skarżący został powołany do zarządu Spółki na funkcję zastępcy prezesa z dniem 30 lipca 1991r., natomiast podstawą do wykreślenia Skarżącego jako zastępcy prezesa Spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym była uchwała Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Spółki z dnia 13 lipca 2017r. Skarżący podkreśla w skardze, iż po dniu 23 sierpnia 2016 roku nie prowadził już spraw Spółki. Sąd zwraca uwagę, iż Skarżący w okresie, za który przypisano mu odpowiedzialność pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Skarżący podpisywał w tym czasie dokumenty Spółki, używając pieczęci o treści "Z-CA PREZESA Z. S.". Podkreślić należy, iż na niżej wymienionych dokumentach widnieje podpis Skarżącego, jako osoby działającej w imieniu Spółki: - korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy 01.01.2015 - 31.12.2015, sporządzona i złożona do organu w dniu 18.05.2017 r., - pismo z dnia 29.06.2017 r. dot. danych bilansowych na 2016 r. (data wpływu do organu - 30.06.2017 r.), - bilans sporządzony na dzień 31.12.2016 r., podpisany dnia 18.04.2017 r. (data wpływu do organu - 30.06.2017 r.), - rachunek zysków i strat za okres od 01.01.2016 r. do dnia 31.12.2016 r. wariant porównawczy, podpisany dnia 18.04.2017 r. (data wpływu do organu - 30.06.2017 r.). - wprowadzenie do sprawozdania finansowego Spółki pod firmą Przedsiębiorstwo komunikacyjne "T." Spółka z o.o. za 2016 rok (data wpływu do organu - 30.06.2017r.), - pismo z dnia 8.06.2017 r. zatytułowane "PODATEK DOCHODOWY OD OSÓB PRAWNYCH ZA OKRES 01.01.2016 DO 31.12.2016" (data wpływu do organu - 30.06.2017 r.), - pismo zatytułowane "ZESTAWIENIE ZASTAWÓW ZA 2016 ROK ZE STANEM NA 31.12.2016", - dodatkowe informacje i objaśnienia do bilansu za 2016 r., sporządzone dnia 22.06.2017 r. (data wpływu organu - 30.06.2017 r.). W rezultacie organy zasadnie przyjęły, w czasie, w którym upływały terminy płatności spornych zaległości (zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za miesiące od października do grudnia 2016r. oraz za maj 2017r.), Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki (art. 116 § 2 O.p.). Podkreślić należy, iż terminy płatności powyższych zobowiązań upływały odpowiednio w dniach 21 listopada 2016r., 20 grudnia 2016r., 20 stycznia 2017r. oraz 20 czerwca 2017r. W ocenie Sądu organy prawidłowo uznały, że spełniona została pierwsza z pozytywnych przesłanek warunkująca przeniesienie na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Przechodząc do oceny, czy zasadnie organy podatkowe wykazały również zaistnienie drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., czyli bezskuteczność egzekucji wobec Spółki, zauważyć należy, że w związku ze spornymi zaległościami podatkowymi organ wystawił tytuły wykonawcze na podstawie, których dokonano pobrań należności u zobowiązanego – Spółki na koszty egzekucyjne, koszty upomnienia i należność główną. Dokonano również zajęć wierzytelności pieniężnych przysługujących Spółce od innych podmiotów, które jednak okazały się bezskuteczne. Egzekucja nie doprowadziła do pełnego zaspokojenia zobowiązań podatkowych. Na skutek ogłoszenia w dniu 8 października 2018r. upadłości Spółki, postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych obejmujących zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres od października do grudnia 2016 roku oraz za maj 2017r. zostało umorzone. Organ dokonał zgłoszenia wierzytelności w kategorii II i III. Następnie postanowieniem z dnia 29 września 2020r. Sąd Rejonowy w B. sygn. akt [...] stwierdził zakończenie postępowania upadłościowego. Wykonanie ostatecznego planu podziału funduszy pozwoliło na zaspokojenie wierzycieli zaliczonych do kategorii I w 88%. Sąd zauważa, iż pojęcie bezskutecznej egzekucji nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela. Wymaga podkreślenia, że w uchwale z dnia 8 grudnia 2008r., II FPS 6/08, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. Ponadto stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Z kolei w wyroku z dnia 30 listopada 2011r., I FSK 203/11, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, to za każdy dopuszczalny prawnie dowód w rozumieniu powyższej uchwały, należało uznać tytuły wykonawcze i czynione na nich adnotacje o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach oraz o braku środków na rachunkach bankowych. O bezskuteczności egzekucji przesądzały czynności faktyczne podjęte i udokumentowane, a nie następne formalne stwierdzenie tych okoliczności. W ocenie Sądu organy prawidłowo uznały, że spełniona została druga z pozytywnych przesłanek warunkująca przeniesienie na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, to jest egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Odnosząc się do wykazania przesłanek egzoneracyjnych, który to obowiązek obciąża stronę, wskazać należy, że to strona, chcąc uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, jako osoba trzecia, winna wykazać, że stosowny wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania układowego został złożony w terminie, bądź też, że nie ponosi winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Zauważyć w tym miejscu jednak należy, że choć ciężar wykazania ziszczenia się przynajmniej jednej z ww. negatywnych przesłanek odpowiedzialności z woli ustawodawcy ciąży na stronie postępowania, to zgodnie z poglądami wyrażonymi w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, w tym w uchwale NSA z dnia 10 sierpnia 2009r., sygn. akt II FPS 3/09, które Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w pełni aprobuje, w każdym przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu, organ podatkowy zobowiązany jest zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 O.p. (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009r. sygn. akt II FPS 3/09). Odpowiedzialność członka zarządu może zatem wchodzić w rachubę tylko wówczas, gdy obowiązku w zakresie złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też ponosi winę za jego niewypełnienie. W każdym przypadku organ podatkowy powinien poczynić ustalenia, że taki obowiązek w ogóle na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. Zauważyć należy, iż od dnia 1 stycznia 2016r. zagadnienia związane z postępowaniem upadłościowym oraz restrukturyzacyjnym regulują dwie ustawy, tj. ustawa - Prawo upadłościowe oraz ustawa - Prawo restrukturyzacyjne. W decyzji zasadnie przywołano przepisy u.p.u. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01.01.2016r. bowiem miały one zastosowanie w czasie właściwym do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Zgodnie z art. 10 u.p.u. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 u.p.u., dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Natomiast w przypadku osób prawnych, dłużnika uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2 u.p.u.). Organy słusznie zwróciły uwagę, iż nawet niewykonanie zobowiązania o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu przepisu art. 11 u.p.u. , a obie przesłanki upadłości są samoistne. Tym samym zaistnienie jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości, a tym samym obliguje reprezentantów przedsiębiorców do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od wystąpienia przynajmniej jednej z tych przesłanek (art. 21 ust. 1 u.p.u.). Dlatego też dniem, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości będzie dzień, w którym nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 u.p.u.), bądź wystąpiła sytuacja, gdy zobowiązania dłużnika przekraczają wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco zobowiązania te wykonuje (art. 11 ust. 2 u.p.u.). Spółka posiadała zaległości z tytułu podatku od nieruchomości, najstarsze za 2014 r., 2015 r., których wierzycielem był Urząd Miejski w S., a termin płatności tych zobowiązań przypadał na 31.01.2014 r. oraz na 31.01.2015 r. Zdaniem Sądu, organy prawidłowo przyjęły, iż termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości - biorąc pod uwagę przesłankę niewypłacalności z powodu nieregulowania wymagalnych zobowiązań (art. 11 ust. 1 u.p.u.) - liczony od następnego dnia po upływie terminu płatności drugiego z kolei nieuregulowanego zobowiązania, upłynął w dniu 15.02.2015r., tj. dwa tygodnie od dnia powstania zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2015 r. Jak słusznie zauważyły organy w latach 2014, 2016 i 2017 wartość zobowiązań przewyższała wartość aktywów Spółki, co stanowiło także spełnienie przesłanki do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, o której mowa w art. 11 ust. 2 p.u.n. Według DIAS Skarżący pełnił funkcję członka zarządu w okresie od dnia 30.07.1991r. do dnia 13.07.2017r., natomiast przesłanka niewypłacalności Spółki obligująca jej zarząd do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki zaistniała w 2015 r., zatem Skarżący był zobligowany do zgłoszenia wniosku w tym zakresie - czego nie uczynił. Zatem nie zachodzi przesłanka zwalniająca członka zarządu z odpowiedzialności określona w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., gdyż w przewidzianym w tym przepisie "właściwym czasie", wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki nie został złożony. Nie dostarczono żadnych dowodów świadczących o zaistnieniu szczególnych okoliczności, uniemożliwiających zrealizowanie obowiązku zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). W konsekwencji nie wystąpiła okoliczność wyłączająca odpowiedzialność Skarżącego wskazana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Jednocześnie Skarżący nie wskazał majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki. W świetle powyższego uznać należy, że organy podatkowe dysponowały materiałem dowodowym zezwalającym na dokonanie ustaleń w zakresie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego wraz ze Spółką za zaległości podatkowe Spółki. Materiał ten został zebrany przez organy w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Spójna, logiczna i kompleksowa ocena nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Organy podatkowe rozpatrzyły nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale i poddały analizie całość zebranego materiału dowodowego, akcentując jego kompleksową wymowę i wzajemną koherentność. Wobec powyższego zarzuty Skarżącego, dotyczące naruszenia przywołanych w skardze przepisów postępowania są nieuzasadnione. Pomiędzy ustaleniami, a podjętymi ocenami organów nie wystąpiły sprzeczności. Fakt, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocen odmiennych od tych, które prezentuje Skarżący, nie świadczy o dowolnej ocenie materiału dowodowego. W tym zakresie Sąd wskazuje, że przedmiotem oceny organów podatkowych jest całokształt okoliczności faktycznych, które we wzajemnym powiązaniu dają podstawę do wyciągnięcia konkretnych wniosków. W rozpoznawanej sprawie zaistniały wszystkie przesłanki pozytywne warunkujące odpowiedzialność Skarżącego jako członka zarządu za zaległości Spółki. Terminy płatności zobowiązań podatkowych, które wobec ich nieuregulowania przekształciły się w zaległości podatkowe, przypadały na okres, kiedy Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki. Prowadzona wobec Spółki egzekucja okazała się bezskuteczna. Jednocześnie Skarżący nie wykazał, aby wystąpiła którakolwiek z przesłanek warunkujących wyłączenie jej odpowiedzialności. Reasumując, zdaniem Sądu, skoro organy wykazały przesłanki przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, zaś Skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanek egzoneracyjnych, to wobec braku naruszeń przepisów postępowania organy zasadnie zastosowały w sprawie przepisy art. 116 O.p. W tym stanie rzeczy, Sąd działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022r., poz. 329 ze zm.) oddalił skargę.