I SA/Gl 640/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 marca 2012 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) orzeka, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz strony skarżącej kwotę 757 (siedemset pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 116, art. 143, art. 239a, art. 207 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1998 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: "O.p.") Prezydent Miasta C., orzekł o odpowiedzialności podatkowej E. S., jako prezesa A spółki z o.o. za zaległości podatkowe tego podmiotu za okres od miesiąca sierpnia do miesiąca grudnia 2006 r. W wyniku rozpatrzenia odwołania od powyższej decyzji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. uchyliło ją decyzją z dnia [...], nakazując organowi pierwszej instancji, by ten zbadał, jaka była kondycja finansowa spółki w okresie pełnienia przez odwołującą funkcji członka zarządu oraz czy w okresie tym wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Prezydent Miasta C. decyzją z dnia [...] nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej E.S., jako członka zarządu A Spółki z o.o. oraz A Spółki z o.o. z tytułu zaległego podatku od nieruchomości za okres od miesiąca sierpnia do miesiąca grudnia 2006 r. w kwocie [...]zł. W odwołaniu od powyższej decyzji podatniczka wniosła o jej uchylenie, zarzucając naruszenie art. 116 O.p. przez jego niewłaściwą wykładnię. Odwołująca m.in. wskazała, że organ I instancji pominął, iż z powodu jej choroby w listopadzie 2006 r. całość wykonywania obowiązków prezesa spółki przejął Z. Ś., zajmujący stanowisko wiceprezesa. Podkreśliła, że organ pominął fakt, że nastąpiło protokolarne przekazanie jej obowiązków i że od miesiąca listopada nie miała żadnego wpływu na działalność spółki. Podniosła ponadto, że choroba i zły stan zdrowia uniemożliwił jej powrót do wykonywania obowiązków prezesa spółki i wobec tego została odwołana ze stanowiska członka zarządu w lutym 2007 r. Zwróciła również uwagę, że kondycja finansowa spółki w okresie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu nie uzasadniała wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Zaakcentowała, że organ nie wykazał, że w okresie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu wystąpiły przesłanki upadłościowe. Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji SKO w pierwszej kolejności przywołało treść art. 107 § 1 i 2, art. 108 § 1 oraz art. 116 § 1 O.p., a następnie wskazało, że zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązku członka zarządu. Podkreślono, że wymieniony przepis obarcza członka zarządu ciężarem udowodnienia istnienia okoliczności powodujących uwolnienie go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Dotyczy to również wskazania mienia nadającego się do egzekucji. W konsekwencji organ stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie należy ustalić, czy E. S. odpowiada za zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości spółki, jako członek jej zarządu, gdyż funkcję członka zarządu Spółki A sp. z o.o. pełniła w okresie od 30 czerwca 2006 r. do 15 lutego 2007 r. Dokumentem potwierdzającym tej fakt jest m.in. odpis z rejestru handlowego. W dalszej kolejności organ odwoławczy stwierdził, że A Spółka z o.o. nie zapłaciła podatku od nieruchomości za lata 2006 i 2007, co wynika z decyzji określających tej spółce wysokość zobowiązania podatkowego. Podkreślono, przy tym, że zadłużenie z tytułu podatku od nieruchomości wynosiło 7 miesięcy, a mimo tego, że spółka zaprzestała regulowania tego podatku, nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie jej upadłości. Organ odwoławczy nie uwzględnił argumentów podatniczki, iż od listopada 2006 r. nie pełniła ona obowiązków członka zarządu z powodu choroby (przekazała pełnienie tych obowiązków wiceprezesowi) oraz, że była w trakcie choroby informowana o dobrej kondycji spółki. Organ zauważył, że podatniczka musiała mieć świadomość tego, że na dzień 21 listopada 2006 r. spółka posiadała zaległości w podatku od nieruchomości już za okres 4 miesięcy. Organ odwoławczy nadto podniósł, że wobec spółki A było prowadzone postępowanie egzekucyjne przez organ egzekucyjny i okazało się ono bezskuteczne. Wskazano, że pismem z dnia 6 marca 2009 r. organ egzekucyjny Urzędu Miasta C. poinformował organ podatkowy o przebiegu prowadzonego postępowania egzekucyjnego, ilustrując zastosowane środki egzekucyjne i ich skutek. Zgodnie z informacją tego organu z dnia 15 lipca 2010 r. nie nastąpiło jeszcze sądowe wyjawienie majątku spółki A. Sprawę tę, ze względu na siedzibą spółki, miał prowadzić Sąd w K. Mając to na uwadze organ podatkowy uznał, że "wszystkie dotychczas zastosowane środki egzekucyjne" okazały się bezskuteczne. Podniesiono również, że organ podatkowy wystawił w dniu [...] tytuły wykonawcze za zaległości podatkowe spółki A, jednakże niemożliwym okazało się dokonanie zabezpieczenia należności podatkowych przez wpis hipoteki obciążającej nieruchomość, ponieważ spółka w dniu 27 marca 2007 r. sprzedała przedmiotową nieruchomość firmie B Spółce z o.o. W skardze na powyższą decyzję strona zażądała jej uchylenia w całości oraz zasądzenia kosztów postępowania, zarzucając zaskarżonemu rozstrzygnięciu: - naruszenie art. 116 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i stwierdzenie, że podatniczka ponosi solidarną odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z o.o., jako były członek jej zarządu; - naruszenie art. 229 O.p. z uwagi na nie przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego, o co wnioskowała strona; - naruszenie art. 122 oraz art. 187 § 1, w związku z art. 235 O.p., poprzez nie rozważenie całości materiału dowodowego istniejącego w niniejszej sprawie, - błędne ustalenie stanu faktycznego, przez pominięcie faktu przekazania funkcji prezesa spółki Z. Ś. (dotychczasowemu wiceprezesowi), co miało miejsce w listopadzie 2006 r., a nadto pominięcie faktu, że w momencie przekazywania obowiązków sytuacja spółki była dobra i nie uzasadniała wniosku o zgłoszenie upadłości, - pominięcie faktu, że dokonano zapłaty spornego podatku za miesiące od września do listopada 2006 r., przez co decyzja w tym zakresie nie powinna być wydana a następnie utrzymana przez SKO. Uzasadniając skargę, autorka skargi zarzuciła organowi odwoławczemu posłużenie się – jak to nazwała – szeregiem domniemań i uproszczeń, które w konsekwencji doprowadziły do naruszenia podstawowych zasad wyrażonych w treści art. 120 i 121 Ordynacji podatkowej. Jak zaakcentowała, pominięto fakt, że z powodu jej choroby, całość praw i obowiązków przekazanych zostało zastępcy pełniącemu funkcję wiceprezesa. Pominięto również fakt, że w momencie przekazania obowiązków sytuacja Spółki była dobra i nie uzasadniała zgłoszenie wniosku o upadłość. Zapisy w rejestrze KRS – u są tylko jednym z możliwych dowodów mogących przyczynić się do ustalenia stanu faktycznego, przy czym – jak wskazała skarżąca – zmiany w rejestrze są rejestrowane z opóźnieniem. Stan faktyczny sprawy dotyczący funkcjonowania Spółki wynikał z załączonych dokumentów tj. protokołu przekazania obowiązków oraz rezygnacji z funkcji członka zarządu. Skarżąca wskazała ponadto, że dobrą kondycję Spółki potwierdza także sprawozdanie wiceprezesa – sporządzone za okres pełnienia funkcji. Jak zaakcentowała organ w sposób ogólny wskazał, że stan finansowy Spółki uzasadniał zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, pomijając, że decyzja o odmowie umorzenia zaległości została wydana dopiero [...], czyli 7 – miesięcy od daty złożenia przez skarżącą rezygnacji z funkcji członka zarządu. Zdaniem skarżącej podnoszenie zarzutu, że istniały zaległości podatkowe, w sytuacji, gdy złożony został wniosek o umorzenie tych zaległości nie znajduje uzasadnienia. Skarżąca zaakcentowała ponadto, że w okresie, kiedy była członkiem zarządu spółki, nie było podstaw prawnych do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego upadłości. Okoliczności tych organy nie wyjaśniły, a nadto nie zbadały, jaka była kondycja finansowa spółki. Końcowo, skarżąca wskazała, że według jej wiedzy, na podstawie decyzji Prezydenta Miasta C. z dnia [...] Nr [...] orzekającej o odpowiedzialności C. Ś. za zobowiązania Spółki za miesiące od września do listopada 2006 r. dokonano zajęcia konta w/w egzekwując całość obowiązku, tym samym postępowanie za w/w okres wydaje się bezprzedmiotowe, a to z tej przyczyny, że podatki w tym zakresie zostały uiszczone. Skarżąca wniosła o: 1.uchylenie zaskarżonej decyzji, 2. zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, 3. wstrzymanie wykonalności zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko szczegółowo opisane w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) - dalej jako "p.p.s.a.", sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) P.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Istotę sporu w niniejszej sprawie stanowi ocena dopuszczalności orzeczenia o odpowiedzialności E.S. za zaległości podatkowe A Spółki z o.o. w likwidacji w podatku od nieruchomości za okres od sierpnia do grudnia 2006 r., w której to spółce wymieniona pełniła funkcję Prezesa zarządu od 30 czerwca 2006 do 15 lutego 2007 r. w kwocie [...]zł. Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu odnoszącym się do rozpatrywanego okresu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (....) odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei w myśl art. 116 § 2 odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Poza sporem w rozpoznawanej sprawie jest to, że A Spółka z o.o. nie zapłaciła należnego od niej podatku od nieruchomości, należnego za miesiące od sierpnia do grudnia 2006 r. oraz że E. S. pełniła obowiązki prezesa zarządu tej spółki w okresie od 30 czerwca 2006 r. do 15 lutego 2007 r., a więc w czasie, w którym powstała zaległość podatkowa osoby prawnej w podatku od nieruchomości, wynikająca z decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r. (z dnia 3 sierpnia 2009 r.). Organ przypisał podatniczce – jako osobie trzeciej – tę część zaległości podatkowej, która odnosiła się do okresu sprawowania przez nią funkcji członka zarządu. Pozostaje zatem do rozstrzygnięcia, czy w rozpatrywanym przypadku spełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki, przesłanki egzoneracyjne, uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki kapitałowej, a określone w art. 116 § 1 pkt 1 i 2, a nadto czy nie zostały naruszone inne przepisy dotyczące istoty odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania spółek (istoty odpowiedzialności solidarnej). Wypada także zaakcentowania, że tutejszy Sąd rozpoznawał skargę strony skarżącej w sprawie o sygnaturze akt I SA/Gl 1364/10, w bez mała tożsamym stanie faktycznym i prawnym. Pogląd prawny zawarty w uzasadnieniu w/w wyroku, Sąd w pełni podziela, z tej też przyczyny, odwoła się do argumentacji w nim zawartej. Zdaniem Sądu, argumentacja skarżącej, iż faktycznie nie sprawowała funkcji członka zarządu, z uwagi na chorobę, nie zasługuje na uwzględnienie. Powyższy wniosek uzasadniony jest brzmieniem art. 116 § 2 O.p., w którym użyto sformułowania "w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu".. W orzecznictwie sądów administracyjnych w większości przyjmuje się, że użycie w tym przepisie sformułowania "pełnienie" obowiązków członka zarządu, a nie ich "wykonywanie", oznacza, że chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Pogląd ten w sposób jednoznaczny zaprezentowany został w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2010 r.(sygn. akt I FSK 2082/09), w którym skład orzekający uznał, że to, iż członek zarządu nie miał wpływu na działalność spółki, nie zwalnia go z odpowiedzialności za jej długi podatkowe. Ustawodawca nie łączy odpowiedzialności z faktycznym wykonywaniem obowiązków członka zarządu. Zdaniem NSA okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub nie wykonywaniem tych obowiązków nie mają znaczenia dla tej oceny. Wskazując na cel przepisu, który konstruuje odpowiedzialność członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, Sąd podkreślił się, że podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. W ocenie składu orzekającego przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Z kolei w wyroku z dnia 8 lipca 2010 r.(sygn. akt II FSK 335/09) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że gdyby celem ustawodawcy w analizowanym unormowaniu, było wskazywanie na ponoszenie odpowiedzialności przez członka zarządu spółki prawa handlowego jedynie faktycznie wykonującego swoje obowiązki w danej spółce, nie użyłby określenia "w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu", lecz zwrotów na przykład "w czasie faktycznego wykonywania", czy "w czasie wykonywania" przez nich obowiązków członka zarządu. Dowodzi tego również wykładnia wewnętrzna systemowa omawianego aktu prawnego (O.p.). W przypadku bowiem, gdy ustawodawca za celowe uznaje wprowadzenie przesłanek o charakterze faktycznym (dokonanym), warunkującym odpowiedzialność innego podmiotu, wówczas jednoznacznie to określa w danym przepisie (np. regulacja art. 111 O.p.). Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela powyższe stanowisko prezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, jakkolwiek podane przez skarżącą okoliczności (choroba uniemożliwiająca pełnienie obowiązków członka zarządu i podejmowania jakichkolwiek decyzji sprawie spółki) mogą być brane pod uwagę jako potencjalna przesłanka egzoneracyjna, wynikająca z treści art. 116 § 1 pkt 1 lit b (brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęciu postępowania zapobiegającego upadłości). W badanej sprawie, strona skarżąca przedłożyła – dla wykazania istnienia niniejszej przesłanki – dowód w postaci "Protokółu przekazania" z dnia 21 listopada 2006 r. Jak wynika z treści tego dokumentu, przekazanie obowiązków wiceprezesowi nastąpiło na skutek "dalszego pogarszania się (...)stanu zdrowia" oraz "braku możliwości pełnienia na bieżąco obowiązków związanych z funkcję Prezesa Zarządu spółki". Treść tego dowodu koresponduje z wyjaśnieniami skarżącej z dnia 29 stycznia 2010 r., w których ponownie wskazano na przekazanie obowiązków wiceprezesowi Spółki, fakt choroby oraz odwołania skarżącej z pełnienia funkcji z dniem 15 lutego 2007 r. Okoliczności tych organ nie zbadał nie odniósł się do przedłożonych przez stronę dowodów naruszając tym samym przepis art. 122 O.o., który obliguje organ podatkowy do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W toku kolejnego postępowania zadaniem organu podatkowego będzie wyjaśnienie, czy stan zdrowia skarżącej, w okresie formalnego pełnienia przez nią funkcji członka zarządu, był na tyle zły i trwały, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jej winy. Orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, wymaga stwierdzenia, że egzekucja wobec spółki (podatnika) okazała się bezskuteczna. Dla stwierdzenia bezskuteczności egzekucji niezbędne jest wykazanie przez wierzyciela zastosowania przez organ egzekucyjny środków egzekucyjnych skierowanych do całego majątku podatnika (spółki). Tym samym pod pojęciem "bezskutecznej egzekucji" należy rozumieć sytuację, w której nie ma jakiejkolwiek wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Taka interpretacja nawiązuje do charakteru odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki - odpowiedzialności wyjątkowej, pojawiającej się w dalszej kolejności jako subsydiarnej. O bezskuteczności postępowania egzekucyjnego, w rozumieniu art. 116 Ordynacji podatkowej, nie musi przesądzać wyłącznie umorzenie postępowania egzekucyjnego oraz wydanie, w jego konsekwencji, postanowienia w sprawie umorzenia tego postępowania. Mogą za tym przemawiać inne działania organu egzekucyjnego, niekoniecznie zakończone postanowieniem o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Muszą one jednak nie pozostawiać żadnych wątpliwości co do tego, że egzekwowana wierzytelność nie może być zaspokojona z jakiejkolwiek części majątku spółki" (por. wyrok NSA z dnia 20 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 233/06, opubl. LEX nr 364426). W rozpatrywanym przypadku, ustalenia w kontekście prowadzonej wobec spółki A egzekucji ograniczone zostały wyłącznie do informacji uzyskanej w jednostronicowym piśmie z Wydziału Budżetu i Analiza Urzędu Miasta C. z dnia 6 marca 2009 r. (k.1), z którego wynika, że na spółkę tę zostały wystawione w dniu [...] tytuły wykonawcze o numerach [...], które doręczono zobowiązanemu, zajęto na ich podstawie rachunków w "kilku bankach", przy czym zajęcie rachunku bankowego w C Bank [...] S.A. "okazało się skuteczne". Brak środków na rachunkach "nie przyniósł skutku w zakresie realizacji zadłużenia dłużnika". Z pisma tego wynika również, że zajęto wierzytelność w I Urzędzie Skarbowym w C. – "zajęcie" skuteczne, jednak z uwagi na brak nadpłat podatku US nie zrealizował ww. zajęcia". Pismem tym poinformowano również, że "Obecnie Referat Egzekucji Sądowej podjął działania o wyjawienie majątku zobowiązanego". W uzasadnieniu decyzji zwrócono również uwagę, że na nieruchomości, objętej podatkiem od nieruchomości, nie mogła został ustanowiona hipoteka, ponieważ spółka ją zbyła w dniu 27 marca 2007 r. W ocenie Sądu, także w tym zakresie organ nie wyczerpał wszystkich możliwości zweryfikowania stanu majątkowego spółki A, decydując o wszczęciu postępowania przeciwko członkowi zarządu w trybie art. 116 O.p. W szczególności ograniczył się wyłącznie do analizy wyżej przytoczonego pisma Urzędu Miasta C. Przede wszystkim zwrócić należy uwagę, że w piśmie z dnia 6 marca 2009 r,, mowa jest o tytułach wykonawczych wystawionych w dniu [...]. Nie mogą one zatem dotyczyć decyzji w sprawie określenia spółce A zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, wydanych [...] w tym podatku za miesiące od sierpnia do grudnia 2006 r. Z pisma tego wynika również, że czynności egzekucyjne ograniczone były tylko do rachunków bankowych spółki, wierzytelności w Urzędzie Skarbowym, a nie całego mienia spółki. Mało tego, mimo braku zakończenia postępowania o wyjawienie majątku zobowiązanego, organ zadecydował o stwierdzeniu, że egzekucja okazała się bezskuteczna. W konsekwencji uznać należy, że stwierdzenie o bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki A było co najmniej przedwczesne. Organ winien uzupełnić postępowanie o ustalenie, czy spółka dysponuje mieniem innym niż środki na rachunkach bankowych (np. wierzytelnościami), z których egzekucja jest możliwa. Do tego niewątpliwie może doprowadzić postępowanie mające na celu wyjawienia mienia spółki. Tylko postępowanie prowadzone w takim zakresie będzie miało cechy wszechstronności (art. 122 O.p.) oraz zupełności (art. 187 § 1 O.p.). Za nieprawidłowe należy uznać orzeczenie organu I instancji, co zostało przeoczone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, o odpowiedzialności podatniczki solidarnie z A Spółki z o.o. Odpowiedzialność spółki wynikała z decyzji określających wysokość zobowiązania podatkowego za 2006 r., która została wydana w dniu [...]. Zbędne zatem było dodatkowe orzekanie o odpowiedzialności spółki za jej zaległości podatkowe, skoro wynikała ona z odrębnych decyzji. Spółka ponosi odpowiedzialność jako podatnik, a podstawą wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego jest art. 21 § 3 O.p. Solidarna odpowiedzialność osoby trzeciej wraz ze spółką wynika wprost z prawa, tj. z treści art. 107 § 1 O.p. Odnosząc się natomiast do odpowiedzialności solidarnej, organ podatkowy winien był orzec o odpowiedzialności solidarnej podatniczki z pozostałymi członkami zarządu. Końcowo, należy zaakcentować, że w aktach podatkowych sprawy znajduje się pełnomocnictwo z dnia 11 stycznia 2010 r. udzielone przez skarżącą J. B. Z punktu 2 tego pełnomocnictwa wynika umocowanie do czynności faktycznych i prawnych związanych z zakresem udzielonego upoważnienia. Zakres tego pełnomocnictwa nie został wyjaśniony przez organy a o czynnościach procesowych organ powiadamiał skarżącą. Decyzje organów także zostały doręczone na adres skarżącej. Z przedłożonych akt nie wynika, żeby pełnomocnictwo to zostało odwołane. Kwestia charakteru udzielonego pełnomocnictwa wymaga bezwzględnego wyjaśnienia. Nie uszło uwagi Sądu, że punkt pierwszy i drugi tego pełnomocnictwa pozostają w sprzeczności, nie zwalnia to jednak organów podatkowych z ustalenia jego zakresu, gdyż pominięcie pełnomocnika w postępowaniu jest równoznaczne z pominięciem strony. Mając na względzie powyższe, Sąd stwierdzając, iż zaskarżoną decyzją naruszono art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, a także wskazane wyżej zasady postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a., tej ustawy orzekł jak w sentencji. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a., a na podstawie art. 152 P.p.s.a. stwierdził, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku.