I SA/Gl 681/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Wiciak, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Asesor WSA Mirosław Kupiec (spr.), Protokolant Magdalena Nowacka, po rozpoznaniu w dniu 23 marca 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi S. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. W toku przeprowadzonego przez [...] Urząd Skarbowy w K. postępowania kontrolnego stwierdzono, że Sp. z o.o. "A", zwana dalej Spółką nie uregulowała zobowiązań w podatku od towarów i usług wynikających ze złożonych deklaracji VAT - 7 za miesiące: [...]-[...] 1999 r., [...]-[...] 1999 r., [...]-[...] oraz [...] 2000 r., [...],[...]-[...] i [...]-[...] 2001 r., [...] i [...] 2002 r. i [...]-[...] 2003 r. w łącznej kwocie [...] zł. W celu wyegzekwowania powyższych zaległości organ pierwszej instancji dokonał zajęcia rachunku bankowego. Wpływy z zajętego rachunku bankowego pokryły jedynie część zobowiązań podatkowych. Ponadto w toku postępowania egzekucyjnego w dniu [...] 2001 r. sporządzono protokół o stanie majątkowym Spółki, z którego wynikało, że Spółka nie posiadała żadnego majątku, z którego można było prowadzić egzekucję. Na stanie firmy był tylko samochód marki [...] rok produkcji [...] -zamortyzowany w 100%. Z uwagi na brak majątku u zobowiązanego Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...] r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do Spółki. Natomiast decyzją z dnia [...] r. ten sam organ podatkowy umorzył wszczęte wnioskiem z dnia [...] 2002 r. postępowanie w zakresie restrukturyzacji zaległości m.in. z tytułu podatku od towarów i usług w łącznej kwocie [...] zł za miesiące: [...]-[...] 1997 r., [...]-[...],[...]-[...] i [...]-[...] 1998 r., [...]-[...] i [...]-[...] 1999 r., [...]-[...]i [...] 2000 r., [...],[...]-[...] i [...]-[...] 2001 r., [...] 2002 r., gdyż przedsiębiorca nie spełnił warunków restrukturyzacji, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. Nr 155, poz. 1287), tj. nie wpłacił w całości opłaty restrukturyzacyjnej oraz posiadał zaległości z tytułu podatku VAT za miesiące: [...] 2002 r. i [...]-[...] 2003 r. nie objęte postępowaniem restrukturyzacyjnym. Ustalono, że Spółka formalnie zakończyła działalność z dniem [...] 2004 r. (zgodnie z złożonym w [...] Urzędzie Skarbowym w K. zgłoszeniem o zaprzestaniu wykonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT-Z). Ponadto ustalono, iż w okresie, którego dotyczą zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: [...]-[...] i [...]-[...] 1999 r., [...]-[...] i [...] 2000 r., [...],[...]-[...] i [...]-[...] 2001 r., [...] i [...] 2002 r. oraz [...]-[...] 2003 r. obowiązki członka zarządu Spółki od dnia [...] 1990 r. pełnił S. G. (według Rejestru Handlowego [...]). Wobec bezskuteczności egzekucji i umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności S. G., jako członka zarządu Spółki za powyższe zaległości podatkowe tej Spółki. Postanowienie to strona odebrała osobiście dnia [...] 2004 r. Pismem z dnia [...] 2004 r., zawiadomiono stronę o możliwości zapoznania się z dowodami i materiałami zebranymi w toku postępowania. Również to pismo strona odebrała osobiście dnia [...] 2004 r. Następnie postanowieniem z dnia [...] 2004 r. wyznaczono stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego, które strona odebrała osobiście dnia [...] 2004 r. Pismem z dnia [...] 2004 r. strona poinformowała organ pierwszej instancji, iż przedmiotowe zaległości podatkowe wystąpiły z braku zleceń na roboty budowlane. W związku z tym powstały zatory płatnicze i brak płynności finansowej. Okres załamania się rynku budowlanego wydawał się przejściowy. Wskazano, że zarząd przedsiębiorstwa czyni starania o pozyskanie zleceń na roboty budowlane rozszerzając zakres prac o roboty wyburzeniowe, co pozwoli na regulowanie zobowiązań wobec urzędu skarbowego. Decyzją z dnia [...] 2004r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. orzekł o odpowiedzialności podatkowej S. G. za zaległości podatkowe w podatku od towarów usług Spółki za miesiące: [...]-[...] i [...]-[...] 1999 r., [...]-[...] i [...] 2000 r., [...],[...]-[...] i [...]-[...] 2001 r., [...] i [...] 2002 r. oraz [...]-[...] 2003 r. w łącznej kwocie [...]zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę wynoszącymi na dzień wydania decyzji łącznie [...] zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł. Pismem z dnia [...] 2004r. strona odwołała się od powyższej decyzji zarzucając, iż została wydana bez wyjaśnienia okoliczności niezbędnych do załatwienia sprawy i z naruszeniem prawa strony do uczestniczenia w postępowaniu. W odwołaniu strona podniosła, iż dopiero z uzasadnienia decyzji dowiedziała się o okolicznościach zwalniających ją jako członka zarządu z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Ponadto stwierdziła, że zawiadomienie o możliwości zapoznania się z dokumentami otrzymała po terminie wyznaczonym przez urząd skarbowy, a ponownego wezwania nie otrzymała. Zdaniem strony w piśmie organu, w którym wyznaczono termin do złożenia wyjaśnień nie podano podstawy prawnej orzeczenia o odpowiedzialności, dlatego złożyła wyjaśnienia nie wiedząc co ma wyjaśnić i jakie okoliczności mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Odwołujący stwierdził też, że jako członek zarządu był pewien, że do czasu faktycznego zakończenia działalności Spółki istnieje możliwość pozyskania nowych zleceń w celu spłacenia zobowiązań, dlatego nie ponosi winy za to, że wcześniej nie została zgłoszona upadłość. Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpatrzeniu sprawy, decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy powołując się na art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm., zwaną dalej O.p.) oraz ustalone okoliczności faktyczne, co do istnienia zaległości podatkowych Spółki, które powstały w okresie pełnienia przez stronę czynności członka zarządu Spółki, że strona odpowiada za te zobowiązania podatkowe w sytuacji, gdy egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Wskazano, że z zebranych materiałów dowodowych wynikało, iż wobec Spółki podjęto stosowne czynności egzekucyjne, które nie doprowadziły do uzyskania środków wystarczających na pokrycie jej zaległości w całości i dlatego postanowieniem z dnia [...] r. postępowanie egzekucyjne wobec Spółki zostało umorzone. Nie uznano zarzutu, że przepisy prawa i zawarte w nich przesłanki zwalniające z odpowiedzialności podatkowej po raz pierwszy zostały stronie podane w decyzji organu pierwszej instancji. Podkreślono, że uzasadnieniu postanowienia z dnia [...] r. o wszczęciu z urzędu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. powołał przepisy O.p., które uprawniały organ podatkowy do prowadzenia postępowania i orzeczenia o odpowiedzialności osób trzecich, w tym członków zarządu spółek kapitałowych za zaległości podatkowe (tj. art. 107 w związku z art. 116 O.p.). Zwrócono też uwagę, że w trakcie postępowania dotyczącego orzeczenia o odpowiedzialności strona została dwukrotnie zawiadomiona o możliwości zapoznania się z dowodami i materiałami zebranymi w toku tego postępowania, a mianowicie poprzez: - zawiadomienie z dnia [...] 2004 r. wydane w trybie art. 123 § 1 O.p. i - postanowienie z dnia [...] r. wydane zgodnie z art. 200 § 1 O.p. Organ odwoławczy uznał, że zapewniono stronie czynny udział w postępowaniu, co potwierdziła ta korespondencja, która była odbierana osobiście, a z prawa do osobistego udziału w postępowaniu strona nie skorzystała przesyłając jedynie (pismem z dnia [...] 2004 r.) ogólnikowe wyjaśnienia o powodach wystąpienia zaległości podatkowych w Spółce i podjęciu starań o pozyskanie zleceń na roboty budowlane. Ponadto stwierdzono, że wyjaśnienia te nie mogły stanowić żadnej z wymienionych wyżej przesłanek określonych w art. 116 § 1 O.p. wyłączających odpowiedzialność podatkową strony. Jednocześnie zarzuty o jego zupełnej niewiedzy o charakterze prowadzonego przez organ podatkowy postępowania uznano za nieprzekonywujące. Wskazano, że S. G. w pełni zdawał sobie sprawę z istniejących zaległości podatkowych Spółki, a także powinien wiedzieć o skutkach nie płacenia zobowiązań podatkowych należnych budżetowi Państwa, które mogą obciążać także osoby kierujące taką spółką kapitałową. Natomiast brak wiedzy na ten temat, zdaniem organu odwoławczego, nie mógł być żadnym uzasadnieniem dla uchylania prawidłowo wydanej decyzji o odpowiedzialności podatkowej. Powołano się przy tym na przepis art. 116 § 1 O.p. wyraźnie obarczający ciężarem udowodnienia istnienia jednej ze wskazanych w nim okoliczności, członka zarządu, pragnącego się od odpowiedzialności tej uwolnić. Tym samym uznano, że w interesie samej strony leżało więc czynne uczestnictwo w prowadzonym postępowaniu i żądanie ewentualnych wyjaśnień w ramach tego postępowania. W skardze z dnia [...] 2005r. skarżący wniósł o uchylenie powyższej decyzji zarzucając organowi prowadzącemu postępowanie, iż nie wyjaśnił czego dotyczy postępowanie, jak również nie podał jakie okoliczności zwalniają go z odpowiedzialności, skutkiem czego pozbawił go możliwości czynnego uczestniczenia w postępowaniu i wykazania, że nie ponosi on odpowiedzialności za długi Spółki. W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, iż po zapoznaniu się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. podtrzymuje zarzuty zawarte w odwołaniu od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K.. Ponadto podkreślił, iż nie wiedział jakie okoliczności zwalniają go od odpowiedzialności, gdyż nie zna przepisów O.p., a w trakcie prowadzonego postępowania nie pouczono go o tym i nie udzielono żadnych innych wyjaśnień, a złożone przez niego pismo z dnia [...] 2004 r. było wyrazem jego wiedzy w tym zakresie. Zdaniem skarżącego faktu tego nie zmieniają doręczone mu pisma (powołane w zaskarżonej decyzji), bowiem nie zawierały pouczenia opartego na stanie faktycznym sprawy, które umożliwiałyby rozeznanie się w jej okolicznościach. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Dodatkowo zauważył, że skarżący zarówno w odwołaniu jak i w skardze nie przedstawił jakichkolwiek dowodów bądź wyjaśnień, które mogłyby stanowić podstawę do ewentualnego uwolnienia go od odpowiedzialności za zaległość Spółki, pomimo, że przesłanki pozwalające na odstąpienie od orzekania o odpowiedzialności podatkowej przewidziane w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. zostały szeroko omówione w decyzjach organów pierwszej i drugiej instancji. Na rozprawę dnia 23 marca 2006 r. skarżący nie stawił się, zawiadomiony o jej terminie prawidłowo. Pełnomocnik organu odwoławczego wnosił o oddalenie skargi podtrzymując argumentację zawartą w odpowiedzi na skargę. Podkreślił przy tym, że organy podatkowe powiadomiły skarżącego o wszczęciu postępowania i terminie w jakim może zapoznać się z materiałami sprawy. Zdaniem pełnomocnika dla oceny możliwości skorzystania z uprawnień procesowych nie ma znaczenia fakt, iż powiadomienie w trybie art. 200 O.p. podatnik otrzymał po wskazanym przez organ terminie. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji organu odwoławczego, dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako osoby trzeciej, w granicach skargi i wychodząc poza te granice, ze względu na to, że skarżący w skardze nie powołał określonych przepisów, doszedł do wniosku, że brak podstaw do stwierdzenia jej nieważności lub uchylenia. Odnosząc się do zarzutu skargi, że organy nie wyjaśniły stronie, czego dotyczy postępowanie oraz tego jakie okoliczności zwalniają stronę z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, należy stwierdzić za organem odwoławczym, że nie jest on zasadny. W tym miejscu należy zwrócić uwagę na okoliczności sprawy i podjęte przez organy podatkowe w tym zakresie działania. Organ pierwszej instancji wszczynając postępowanie postanowieniem z dnia [...] r. poinformował w nim stronę, że sprawa ta dotyczy: - orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, - strony, jako osoby trzeciej z wymienieniem pełnionej funkcji – członka zarządu, - określonego podmiotu, jako podatnika, czyli Spółki, - określonych zaległości podatkowych tej Spółki, Jednocześnie z treści tego postanowienia wynika, że wyjaśniono stronie na jakiej podstawie prawnej organ podatkowy będzie miał prawo orzekać odpowiedzialność, a mianowicie stosownie do "art. 107 w związku z art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa". Poinformowano też, że "odpowiedzialność osób trzecich obejmuje również: - odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, - koszty postępowania egzekucyjnego". Postanowienie to strona odebrała osobiście dnia [...] 2004 r. nie występując do organu podatkowego z żądaniem udzielenia dodatkowych lub pełnych wyjaśnień i informacji. Po upływie 19 dni od tego momentu dnia [...] 2004 r strona odebrała osobiście następne pismo w sprawie, w którym organ zawiadamiał w trybie art. 123 § 1 O.p., zgodnie z zasadą zapewnienia stronie czynnego udziału w tym postępowaniu, o "możliwości zapoznania się z dowodami i materiałami zebranymi w sprawie" z określeniem jakiej sprawy to dotyczy. Strona mając te informacje nadal nie żądała wyjaśnień i informacji ani nie stawiła się w organie podatkowym np. celem przeglądania akt sprawy. Po upływie następnych 12 dni licząc od odebrania ostatniego pisma organ podatkowy przesłał stronie kolejne pismo będące postanowieniem wydanym zgodnie z art. 200 § 1 O.p. wyznaczając "siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego". Postanowienie to strona odebrała [...] 2004 r., czyli wyznaczony termin upływał dnia [...] 2004 r. W tym postanowieniu znalazła się też informacja, że "zgodnie z art. 178 w/cyt. ustawy przysługuje stronie prawo do przeglądania akt sprawy oraz sporządzanie z nich notatek, kopii lub odpisów". Dopiero na tym etapie postępowania i w wyznaczonym terminie strona złożyła wyjaśnienia zawarte w piśmie z dnia [...] 2004 r. ale wyjaśnienia te były krótkie, sformułowane ogólnikowo i nie poparte żadnymi dowodami. Dotyczyły one okoliczności powstania zaległości podatkowych Spółki ("brak zleceń", "zatory płatnicze", "brak płynności finansowej", "firma nie mogła zaniechać wypłat pracowniczych") i podjętych starań na dzień składania wyjaśnień ("starania o pozyskanie zleceń na roboty budowlane rozszerzając zakres prac o roboty budowlane", "co pozwoli, w pierwszej kolejności, na regulowanie zobowiązań finansowych wobec Urzędu Skarbowego"). Mając na uwadze zebrane dowody i wyjaśnienie strony organ pierwszej instancji wydając po upływie wyznaczonego siedmiodniowego terminu stosowną decyzję z dnia [...] 2004 r. w jej uzasadnieniu szczegółowo opisał wszystkie okoliczności sprawy mające wpływ na orzeczenie odpowiedzialności w sprawie wynikające z art. 116 § 1 i 2 O.p. a mianowicie w zakresie: - istnienia zaległości podatkowych Spółki (powołano się na prawomocne decyzje określające te zobowiązania) (str. 1-3 uzasadnienia), - wystąpienia bezskuteczności egzekucji prowadzonej w stosunku do Spółki z powodu braku majątku i umorzenie tego postępowania, dodatkowo podano, że próba restrukturyzacji należności nie doszła do skutku (umorzenie postępowania restrukturyzacyjnego) oraz że Spółka zaprzestała prowadzenia działalności z dniem [...] 2004 r.(deklaracja VAT-Z) (str. 3 uzasadnienia), - sprawowania przez stronę funkcji członka zarządu Spółki począwszy od dnia [...] 1990 r. (wskazano na odpis z Rejestru Handlowego [...]) (str. 4 uzasadnienia). Jeśli chodzi o okoliczności wyłączające odpowiedzialność zawarte w art. 116 § 1 O.p., to organ podatkowy w pierwszej kolejności powołał treść tego przepisu (str. 3 uzasadnienia), a następnie odniósł się do nich z uwzględnieniem okoliczności sprawy. Organ stwierdził, że "w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki prawne do przeniesienia odpowiedzialności z tytułu zaległości na członka zarządu, bowiem znał jej stan finansów, a nie zgłosił we właściwym czasie wniosku o upadłość, jak też nie wniósł o układ z wierzycielami, aby tym samym uwolnić się od powyższej odpowiedzialności". Powołano się przy tym na zapis art. 5 § 1 Prawa upadłościowego wskazując, że "przedsiębiorca zobowiązany jest nie później niż w ciągu dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów zgłosić w Sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości" (str. 4 uzasadnienia). Ustosunkowano się także do wyjaśnień strony z dnia [...] 2004 r. uznając, że "brak zleceń na roboty budowlane w okresie powstałych zobowiązań, starania o poszerzenie zakresu działalności Spółki i pozyskanie zleceń, bądź brak płynności finansowej spowodowanej nieuregulowaniem zobowiązań wobec kontrahentów – nie stanowią przesłanek uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki" (str. 4 uzasadnienia). Analizując powyższe działania organu podatkowego i czynności podjęte przez stronę w celu ochrony własnego interesu, należy stwierdzić, że organ podatkowy przeprowadził postępowanie w sposób zgodnie z obowiązującymi przepisami w szczególności udzielił niezbędnych informacji i wyjaśnień stosownie do art. 121 § 2 O.p. Z przepisu tego nie wynika obowiązek organu udzielenia pełnej informacji i wyjaśnień w szczególności brzmienia przepisu mającego zastosowanie w sprawie. Obowiązek ten jest spełniony w tym zakresie, gdy organ powoła się na daną jednostkę redakcyjną przepisu. Podkreślić należy, że strona nie wykazała aktywności w tym zakresie i nie zwróciła się z wnioskiem do organu o podanie treści przepisów i innych informacji i wyjaśnień, jak i też nie przeglądała akt postępowania oraz nie składała wniosków dowodowych, mimo upływu prawie dwóch miesięcy od wszczęcia do wydania decyzji. Organ zapewnił także możliwość czynnego udział strony w tym postępowaniu zgodnie z art. 123 § 1 i art. 200 O.p. Zaznaczyć należy, że w decyzji organu pierwszej instancji szczegółowo odniesiono się do podstaw odpowiedzialności i okoliczności wyłączających tę odpowiedzialność w ramach przeprowadzonego postępowania, na którego bieg miała wpływ strona, co nie było przez nią kwestionowane w odwołaniu ("dopiero z uzasadnienia decyzji dowiedziałem się jakie okoliczności miałem wykazać ..."). Mimo tego na etapie postępowania odwoławczego poza wniesieniem odwołania i wskazaniem, że nie ponosi winy za to, że wcześniej nie została zgłoszona upadłość Spółki strona nadal nie składała stosownych wniosków dowodowych, co do tego. W związku z tym organ odwoławczy ustosunkował się do podniesionych okoliczności zwracając uwagę, że z przepisu art. 116 § 1 O.p. wynika obowiązek udowodnienia przez członka zarządu okoliczności wyłączających jego odpowiedzialność, a w interesie strony leży czynne uczestnictwo w prowadzonym postępowaniu i żądanie ewentualnych wyjaśnień w ramach tego postępowania. Z tym stwierdzeniami w zasadzie należy się zgodzić, ponieważ wyraźnie z art. 116 § 1 O.p. wynika, że członek zarządu musi wykazać okoliczności tam wymienione, czyli być na tyle aktywnym i wskazywać na tyle precyzyjnie dowody świadczące o istnieniu tych okoliczności aby organ mógł je przeprowadzić, czy będzie to przesłuchanie stron, świadków, czy wystąpienie o nadesłanie dowodów z dokumentów w ramach obowiązku zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, wynikającego z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. Interpretacja tego przepisu nie może prowadzić jednak do takich wniosków, że strona ma w pełni udowodnić te okoliczności, gdzie organ pozostaje biernym tego uczestnikiem oceniając na zasadzie swobody, czy okoliczności te zostały udowodnione. W przedmiotowej sprawie skarżący nie wskazał i nie wnioskował o przeprowadzenie określonych dowodów potwierdzających wystąpienie okoliczności świadczącej o tym, że nie ponosi on winy za to, że wcześniej nie została zgłoszona upadłość Spółki. Nie można uznać, że po ogólnym wskazaniu przez stronę na taką okoliczność organy podatkowe miały obowiązek poszukiwania i przeprowadzania stosownych dowodów. Zasadne jest natomiast twierdzenie skarżącego, że organ pierwszej instancji naruszył przepisy postępowania wyznaczając konkretny dzień ([...] 2004 r.) na zapoznanie się z dowodami i materiałami zebranymi w sprawie na podstawie zawiadomienia z dnia [...] 2004 r. Naruszenie to nie miało jednak wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż strona mogła przeglądać akta na każdym etapie postępowania, czego nie uczyniła, co znalazło też odzwierciedlenie w ponownej informacji kierowanej do strony w następnym piśmie z dnia [...] 2004 r. Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi, dlatego ją oddalił na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).