I SA/Gl 718/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie Asesor WSA Mikołaj Darmosz, Sędzia WSA Monika Krywow-Milczarek (spr.), Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 listopada 2025 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia 28 marca 2025 r. nr SKO.F/41.4/68/2025/1533 w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 2021 - 2023 oddala skargę. Decyzją z 28 marca 2025 r. nr SKO.F/41.4/68/2025/1533 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej jako organ, Kolegium), po rozpatrzeniu odwołania M.P. (dalej jako strona, podatnik, skarżący) od decyzji Prezydenta Miasta R. (dalej jako organ pierwszej instancji, Prezydent) z 29 listopada 2024 r. nr [...] w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 2021-2023 w łącznej wysokości 4.948 zł, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym. Wnioskiem z 12 lutego 2024 r. podatnik zwrócił się z prośbą o rozłożenie na raty wszystkich swoich zobowiązań wobec Prezydenta Miasta R., w tym również w podatku od nieruchomości. Jednocześnie zaproponował miesięczne wpłaty w kwotach po 500 zł, płatne do ostatniego dnia miesiąca. Swój wniosek umotywował trudną sytuacją ekonomiczną i finansową wynikającą z niespodziewanego wzrostu inflacji, cen energii oraz kosztów utrzymania. Organ pierwszej instancji wezwał stronę do uzupełnienia wniosku poprzez przedłożenie niezbędnej dokumentacji bądź informacji pozwalających na ustalenie sytuacji życiowej i materialnej. W odpowiedzi podatnik poinformował, że ma na utrzymaniu żonę i troje dzieci. Przesłał dokumentację w postaci 4 faktur za energię elektryczną za okres od 22 grudnia 2023 r. do 22 kwietnia 2024 r., na kwoty: 1.827,44 zł, 2.193,11 zł, 2.036,36 zł i 1.411,52 zł, gdzie na ostatniej z faktur wskazano nadto pozostającą zaległość w kwocie 3.048,24 zł. Dodatkowo w dokumentacji znalazło się także zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. informujące, że w 2022 r. podatnik osiągnął dochód w kwocie 59.571,10 zł, natomiast jego małżonka w 2022 r. nie osiągnęła żadnego dochodu. Pomimo dalszych wezwań podatnik nie uzupełnił materiału dowodowego, w szczególności o dokumenty które obrazowałyby jego sytuację materialną. Decyzją z 29 listopada 2024 r. Prezydent odmówił podatnikowi rozłożenia na raty zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2021-2023 w kwocie 4.948 zł. Organ pierwszej instancji uznał, że zgodnie z przepisami ulgę można przyznać tylko jeżeli wystąpi ważny interes podatnika lub interes publiczny - czego organ nie był w stanie stwierdzić ponieważ podatnik nie przedstawił wiarygodnych dowodów świadczących o występowaniu tych przesłanek w jego przypadku. Strona złożyła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. W odwołaniu zarzuciła naruszenie przepisów mających wpływ na wynik sprawy – jednakże bez ich konkretnego wskazania. Nadto powołała się na swoją trudną sytuację, która ma świadczyć o wystąpieniu ważnego interesu podatnika. Opisała przyczyny braku aktywnego uczestniczenia w wyjaśnianiu sprawy na każdym jej etapie oraz zasugerowała, że postępowania podatkowe prowadzone przed organem pierwszej instancji ujawniły liczne uchybienia, wobec czego nie jest przekonana, czy sporna kwota 4.948 zł została rozksięgowana prawidłowo. Decyzją z 28 marca 2025 r. Kolegium utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. SKO przyjęło za własne ustalenia stanu faktycznego dokonane przez organ pierwszej instancji. Dokonując oceny prawnej Kolegium omówiło przepisy prawa mające w sprawie zastosowanie, skupiając się głównie na istocie pojęć "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego". Następnie stwierdziło, że organ pierwszej instancji w sposób prawidłowy zastosował przepisy prawa. W sposób wyczerpujący zebrał, a następnie przeanalizował materiał dowodowy oraz wszechstronnie wyjaśnił okoliczności faktyczne sprawy. Dokonał analizy sytuacji finansowej i materialnej strony w oparciu o dokumentację, którą strona przedłożyła w toku postępowania. Ponadto kilkukrotnie próbował uzyskać od strony wszelkie niezbędne informacje i dokumenty, pozwalające w wyczerpujący i dokładny sposób wyjaśnić sytuację materialną strony, która została wskazana jako powód złożenia wniosku o udzielenie ulgi w postaci rozłożenia zaległości na raty. W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji słusznie przesądził, że w sprawie nie występuje przesłanka ważnego interesu podatnika, albowiem nie ziściły się okoliczności, które wskazywałyby na zachwianie podstawami egzystencjonalnymi strony, nie mało też miejsca nagłe czy losowe zdarzenie, powodujące znaczne trudności strony ze spłatą zaległości wobec organu pierwszej instancji. Wręcz przeciwnie, strona już w treści złożonego wniosku zadeklarowała, że jest w stanie spłacać miesięcznie po 500 zł istniejących zaległości. Jednocześnie Prezydent słusznie zauważył, że instytucja ulg podatkowych nie może stanowić powszechnego środka zmierzającego do poprawy sytuacji finansowej podatnika, a co za tym idzie stanowić koszt budżetu gminy, tj. innych podatników. Kolegium podniosło również, że podatnik – pomimo, iż powoływał się zarówno w trakcie postępowania, jak i w treści odwołania na znaczne pogorszenie swojego stanu zdrowia – nie udokumentował w żaden sposób tej okoliczności. Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów mających istotny wpływ na wynik sprawy. Okoliczności uzasadniające wystąpienie o ulgę zostały wskazane i obszernie opisane, dodatkowo udokumentowano ważny interes podatnika. Skarżący wyjaśnił jednocześnie, że z przyczyn niezależnych od siebie nie mógł aktywnie uczestniczyć w wyjaśnianiu sprawy na każdym jej etapie z uwagi na nieoczekiwanie przedłużający się zły stan zdrowia. Po wtóre podkreślił, że ma rozliczne wątpliwości co do prawidłowości prowadzenia postępowań wymiarowych przez organ pierwszej instancji oraz prawidłowości księgowania uiszczanych należności. Podniósł również, że w sprawie wystąpiła nowa okoliczność w postaci śmierci jego matki. Wskazał na konsekwencje i skutki z tym związane. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Kolegium podtrzymało dotychczasowe stanowisko i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest decyzja o odmowie rozłożenia na raty zaległości podatkowej skarżącego w podatku od nieruchomości za lata 2021-2023, w łącznej wysokości 4.948 zł. Wskazać należy, że stosownie do art. 67a § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek. Przepis ten wskazuje, że decyzja o rozłożeniu na raty (jak i o umorzeniu zobowiązania podatkowego) ma charakter uznaniowy. Wskazuje na to użyty przez ustawodawcę zwrot organ "może" w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Uznanie administracyjne nie oznacza dowolności organu, a decyzje administracyjne oparte na uznaniu administracyjnym nie są wyłączone spod kontroli sprawowanej przez sąd administracyjny. Sądowa kontrola decyzji uznaniowych obejmuje przede wszystkim to, czy organ nie wykroczył poza zakres przyznanej mu przez ustawodawcę swobody orzekania oraz to, czy organ zachował określone prawem wymogi proceduralne. Istotne jest przy tym, że przepis art. 67a § 1 O.p. wyznacza dwie fazy postępowania organów podatkowych. W pierwszej, organ podatkowy obowiązany jest dokonać ustalenia czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Również w tej fazie postępowania organ podatkowy musi wskazać, jak w kontekście ustalonego stanu faktycznego rozumie przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego. W zakresie tym granice obowiązków organu wyznaczają normy prawne zawarte w art. 122 (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187 § 1 (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego), oraz art. 191 O.p. (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) oraz właściwa wykładnia art. 67a § 1 O.p. Na podstawie art. 67a § 1 O.p. organ podatkowy może zastosować ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, jeżeli w indywidualnej sprawie ustali i oceni, że zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego (zob. wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2015 r., II FSK 1703/13). Jeżeli organ podatkowy uzna, że spełniona została jedna lub obie ze wskazanych przesłanek, postępowanie podatkowe wkracza w drugą fazę, w której dokonuje wyboru opcji decyzyjnej - zastosuje ulgę albo odmówi jej udzielenia. W orzecznictwie sądów administracyjnych zgodnie uznaje się, że sądowa kontrola decyzji uznaniowej obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania określonego wyboru (zob. wyroki NSA: z 11 września 2015 r., II FSK 1821/13; z 15 lipca 2008 r. akt II FSK 660/07). Dostrzeżono jednak, że przyznanie organowi dyskrecjonalnych uprawnień nie oznacza zupełnej dowolności w podejmowaniu decyzji w ramach uznania administracyjnego. Wykładnia art. 67a § 1 O.p. prowadzi do wniosku, że sąd administracyjny nie może zobowiązać organu podatkowego do wydania decyzji o określonej treści tzn. o umorzeniu bądź odmowie umorzenia zaległości podatkowej (w przypadku stwierdzenia ziszczenia się co najmniej jednej z przesłanek). Nie może również oceniać kryteriów przyjętych przez organ, a uzasadniających wybór opcji decyzyjnej. Jednak poza zakresem sprawowanej przez sądy administracyjne kontroli administracji publicznej nie mogą pozostawać przypadki korzystania przez organy z przyznanej im kompetencji w sposób woluntarystyczny, zupełnie nieracjonalny lub sprzeczny z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi (zob. wyrok NSA z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 2474/15 oraz komentarz do tego wyroku: S. Bogucki, Granice uznania administracyjnego, w Orzecznictwo w sprawach podatkowych, red. nauk. B. Brzeziński, W. Morawski, J. Rudowski, Warszawa 2017, s. 43-58). Należy przy tym wskazać, w świetle utrwalonego w orzecznictwie stanowiska, że "ważny interes podatnika" to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Przesłanka "ważnego interesu podatnika" wymaga ustalenia sytuacji majątkowej podatnika i skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w pierwszej kolejności wobec samego podatnika, a następnie dla jego rodziny w wyniku realizacji zobowiązania. Natomiast przez "interes publiczny" należy rozumieć dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej itp. Obie wyżej wymienione przesłanki umorzenia należy oceniać z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a zajściem okoliczności powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty. W niniejszej sprawie skarżący wystąpił o rozłożenie mu zaległości podatkowych na raty proponując ich spłatę po 500 złotych miesięcznie z płatnością do ostatniego dnia miesiąca, powołując się na swoją sytuację ekonomiczną i finansową. Prezydent zwrócił się zatem do strony do przedłożenia niezbędnych dokumentów bądź informacji pozwalających na ustalenie sytuacji życiowej i materialnej podatnika (np. informacji o dochodach oraz dochodach osób pozostających we wspólnym gospodarstwie domowym, dokumentów potwierdzających ponoszone wydatki - rachunki za energię elektryczną, wodę, gaz, telefon itp.) oraz złożenia wyjaśnień jakie okoliczności, w ocenie podatnika, przemawiają za istnieniem "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". W odpowiedzi na powyższe wezwanie skarżący poinformował, że ma na utrzymaniu żonę i trójkę dzieci, a do odpowiedzi załączył faktury za energię elektryczną za okres od 22 grudnia 2023 r. do 22 kwietnia 2024 r. informujące jednocześnie o istnieniu zaległości z tego tytułu, a także zaświadczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w R.: z 14 września 2023 r. informujące, że skarżący w 2022 roku osiągnął dochód w kwocie 59.571,10 zł oraz z 13 września 2023 r. informujące, że żona podatnika w 2022 roku nie osiągnęła żadnego dochodu. W konsekwencji powyższych wyjaśnień i dokumentów Prezydent wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień dotyczących tego z jakich środków zamierza regulować raty podatku oraz jakie ponosi inne (poza energią elektryczną) miesięcznie wydatki. Podatnik, w odpowiedzi na powyższe wezwanie, poinformował, że opłaca również rachunki za wodę oraz wydatki związane z wyżywieniem i opieką nad trójką dzieci (wizyty lekarskie, leki, przedszkole). Poinformował również, że przebywa na zwolnieniu lekarskim oraz o tym, że "niezbędne dokumenty zostaną przedłożone w miesiącu sierpniu.". Dokumentów takich jednakże podatnik nie przedstawił. Ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów wynika przy tym, że podatnik 16 i 27 stycznia 2023 r. sprzedał należące do niego nieruchomości położone przy ul. [...] oraz przy ul. [...], wobec których posiada zaległości podatkowe objęte wnioskiem, na rzecz jego żony (odpowiednio akt notarialny Rep. A nr [...] i Rep. A [...]). W konsekwencji powyższego należy zaznaczyć, że w sprawach prowadzonych w oparciu o art. 67a § 1 O.p. ciężar wykazania przesłanek wnioskowanej ulgi przesunięty został na podmiot ubiegający się o zastosowanie wobec niego ulgi, gdyż tylko on posiada w tym zakresie stosowną wiedzę i niezbędne dowody. Przedstawienie niepełnej dokumentacji, bądź nie ujawnienie pełnych danych majątkowych oznacza natomiast, że strona nie ujawniła organom wszystkich istotnych danych pozwalających dokonać prawidłowej oceny sytuacji materialnej, czy finansowej wnioskodawcy. Zatem w świetle powyższego zgodzić się należy z organami, że skarżący nie przedstawił dowodów pozwalających na stwierdzenie zaistnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" czy też "interesu publicznego". Pomimo kilkukrotnie kierowanych do niego wezwań nie przedstawił informacji i dokumentów, które pozwalałyby w wyczerpujący i dokładny sposób wyjaśnić sytuację ekonomiczną i majątkową strony, która została wskazana jako powód złożenia wniosku o udzielenie ulgi w postaci rozłożenia zaległości na raty. Skarżący w sposób wybiórczy wykonał wezwania. Zatem sam uniemożliwił organom odmienną ocenę. Nie jest bowiem wiadome jakie w rzeczywistości skarżący posiada możliwości płatnicze, zwłaszcza uwzględniając fakt sprzedaży przez skarżącego ww. nieruchomości na rzecz żony. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie nie można przypisać organom działania w sposób dowolny w zakresie ustalenia, że także przesłanka "interesu publicznego" w sprawie nie zaistniała. Organy stwierdziły bowiem, że instytucja ulg podatkowych nie może stanowić powszechnego środka zmierzającego do poprawy sytuacji finansowej podatnika, a co za tym idzie stanowić koszt budżetu gminy, tj. innych podatników. Zaznaczyły, że rozłożenie zaległości podatkowej na raty jest pewnym dobrodziejstwem, pomocą dla podatnika, który z różnych przyczyn nie jest w stanie zapłacić jednorazowo należności publicznoprawnej. Jest to jednak wyjątek od ogólnej zasady równości obywateli wobec prawa podatkowego i konieczności płacenia podatków. Zestawiły powyższe dyrektywy z faktem, że z uwagi na brak pełnej informacji o ponoszonych wydatkach i osiąganych dochodach, nie ma pewności czy podatnik będzie w stanie wywiązać się z układu ratalnego, a zasadą jest, że ulga podatkowa ma służyć efektywnemu rozwiązaniu problemów ze spłatą zaległości. Odnosząc się do podnoszonej przez skarżącego okoliczności w postaci śmierci jego matki, będącej jego wspólniczką, wskazać należy, że okoliczność ta nie może zmienić oceny zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji. Wynikła ona bowiem po wydaniu decyzji przez organ podatkowy. Należy powtórzyć przy tym za Kolegium, że jeśli od czasu złożenia wniosku sytuacja podatnika ulega zmianie i podatnik jest w stanie wykazać to w postępowaniu, to powinien on złożyć nowe pismo, które zostanie rozpatrzone w ramach odrębnej decyzji organu I instancji. Mając powyższe na względzie, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.