I SA/Gl 745/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Teresa Randak, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 października 2016 r. sprawy ze skargi A S.A. w C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2013 r. 1) uchyla decyzję w zaskarżonej części, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 2806 (dwa tysiące osiemset sześć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: "SKO", "Kolegium") działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm., dalej: "O.p.") oraz art. 2 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001 r. nr 79 poz. 856) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. (dalej: "organ pierwszej instancji") z dnia [...] nr [...] określającą A S.A. w C. (dalej: "spółka", "strona", "skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2013 r. w kwocie [...] zł. Kolegium wskazało, że w złożonej deklaracji podatkowej na podatek od nieruchomości za 2013 r. spółka zadeklarowała podatek od nieruchomości w kwocie [...] zł. Jako przedmiot opodatkowania wskazała: grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, inne budynki (wyłączone z użytkowania) o pow. [...] m2 i budowle o wartości [...] zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że przedmiotem opodatkowania są grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, budynki pozostałe o pow. [...] m2 (za okres od I do VI 2013 r.) i [...] m2 (za okres od VII do XII 2013 r.) i budowle o wartości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, które budynki uznał za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, a które - ze względów technicznych - zaliczył do budynków pozostałych. Do budynków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą organ zaliczył 28 budynków o łącznej pow. [...] m2. Ze względu na zły stan techniczny organ zaliczył 9 budynków do budynków pozostałych o łącznej pow. [...] m2. Od lipca 2013 r. powierzchnia ta została powiększona o wyburzone budynki nr [...] i [...] o pow. [...] m2. Organ wskazał, że powierzchnie użytkowe budynków zostały ustalone na podstawie opinii sporządzonej przez biegłego z B Sp. z o.o. w K. – p. R. S., S. S. i K. U. z 2012 r., włączonej do postępowania postanowieniem z dnia [...] a także na podstawie uzupełnienia tej opinii z dnia 18 sierpnia 2015 r. oraz oświadczenia spółki z dnia 19 czerwca 2015 r. W odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie: - art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędne przyjęcie, że powierzchnie uznane za antresole 1 i 2 w budynku nr [...] stanowią część budynku związaną z działalnością gospodarczą; - art. 1a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy w związku z § 3 pkt 16 i 19 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie; - art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że powierzchnie uznane za antresole 1 i 2 w budynku nr [...] wlicza się do powierzchni użytkowej stanowiącej podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości; - art. 121 § 1 O.p. poprzez przeprowadzenie postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych; - art. 122 O.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy; - art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego; - art. 210 § 4 O.p. poprzez niepełnie i niejasne przytoczenie podstawy prawnej i faktycznej przedmiotowej decyzji. Pełnomocnik spółki w szczególności zaznaczył, że organ pierwszej instancji błędnie przyjął, iż powierzchnie antresol 1 i 2 w budynku nr [...] stanowią część budynku związaną z działalnością gospodarczą i w związku z tym wlicza się je do powierzchni użytkowej stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Pełnomocnik wniósł również o przeprowadzenie dowodu z załączonych do odwołania fotografii obrazujących stan wnętrza budynku nr [...] oraz z uzupełniającej opinii biegłego na okoliczność rzeczywistej powierzchni użytkowej tego budynku. Kolegium uznało powyższe zarzuty odwołania za nieuzasadnione. SKO zaznaczyło, że powierzchnia użytkowa wszystkich budynków, w tym spornego budynku nr [...] była już przedmiotem badania przez Sąd (sprawy dotyczące lat podatkowych 2010 – 2012), który wyrokami z dnia 29 października 2014 r. sygn. akt I SA/Gl 12/14, I SA/Gl 13/14 oraz I SA/Gl 14/14 oddalił skargi. Wyroki te dotyczą wprawdzie innych lat podatkowych i nie wiążą w niniejszej sprawie, jednak z uwagi na włączenie opinii z 2012 r. odnoszącej się do powierzchni budynków oraz stanu technicznego do niniejszego postępowania Kolegium uznało, że punktem odniesienia w rozpatrywanej sprawie powinien być stan z 2012 r. z uwzględnieniem zmian, jakie nastąpiły z dniem 1 stycznia 2013 r. i w trakcie trwania tego roku podatkowego. Kolegium podniosło następnie, że w 2012 r. przedmiotem opodatkowania były grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2 (od stycznia do września 2012 r.) i [...] m2 (od października do grudnia 2012 r.), budynki pozostałe o pow. [...] i budowle o wartości [...] zł. W 2013 r. przedmiot opodatkowania stanowiły grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, budynki pozostałe o pow. [...] m2 (za okres od I do VI 2013 r.) i [...] m2 (za okres od VII do XII 2013 r.) i budowle o wartości [...] zł. SKO wskazywało, że powierzchnie budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i powierzchnie budynków pozostałych przyjęte jako podstawa opodatkowania zostały ustalone w toku postępowania, które przeprowadził organ pierwszej instancji. Postępowanie to przeprowadzono zgodnie z obowiązującymi przepisami i z zachowaniem zasad ogólnych postępowania, a przebieg tego postępowania został opisany w uzasadnieniu decyzji. Organ pierwszej instancji w sposób szczegółowy (w postaci tabeli) przedstawił zestawienie wszystkich budynków wchodzących w skład przedmiotowej nieruchomości, wskazał ich nazwę, numer oraz powierzchnie przyjęte do opodatkowania w latach 2010-2012, powierzchnie wykazane w korekcie deklaracji na podatek od nieruchomości na rok 2013 a także powierzchnie tych budynków wynikające z operatu szacunkowego ze stycznia 2011 r. i z książki obiektów. Szczegółowej analizie poddano te budynki, w których wystąpiły różnice w powierzchni użytkowej przyjętej do opodatkowania w latach 2010-2012 a wykazanych w korekcie deklaracji na rok 2013. Kolegium zaznaczyło, że organ pierwszej instancji nie uznał powierzchni użytkowej spornego budynku nr [...], wskazanej przez spółkę, tj. [...] m2, gdyż antresole o pow. [...] m2 stanowią kondygnacje budynku. Jako dowód organ pierwszej instancji wskazał oświadczenie biegłego - protokół przeprowadzenia dowodu z dnia 7 września 2015 r., z którego wynika, że biegły R. S. na pytanie, czy powierzchnia antresol stanowi kondygnację budynku którą można zaliczyć do powierzchni użytkowej odpowiedział twierdząco. Kolegium wskazywało, że z opinii uzupełniającej sporządzonej przez A Sp. z o.o. z dnia 18 sierpnia 2015 r. wynika, iż powierzchnia użytkowa spornego budynku została określona na trzy sposoby: jako powierzchnia użytkowa całego budynku bez antresoli ([...] m2), jako powierzchnia użytkowa budynku z antresolami 1 i 2 ([...] m2) oraz jako powierzchnia użytkowa budynku z antresolami 1 i 2 z odliczoną powierzchnią otworów, słupów, filarów ([...] m2). Zdaniem SKO, organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął do podstawy opodatkowania powierzchnię budynku nr [...] wraz z antresolami ([...] m2). Kolegium dodatkowo wskazywało, że w roku podatkowym 2012 powierzchnia użytkowa spornego budynku przyjęta jako podstawa opodatkowania wynosiła [...] m2. Z opinii uzupełniającej z dnia 18 sierpnia 2015 r. wynika jednak, że skorygowana powierzchnia użytkowa tego budynku z antresolami 1 i 2 wynosi [...] m2. Biegły w piśmie z dnia 8 września 2015 r. wyjaśnił bowiem, że w pierwotnej wersji opinii z dnia 24 września 2012 r. w części niskiej budynku suma powierzchni została błędnie określona na [...] m2, zamiast [...] m2 (oczywista omyłka rachunkowa). Kolegium wskazało dalej, że dowody zawnioskowane w odwołaniu nie mają znaczenia dla podjętego rozstrzygnięcia. Z opinii uzupełniającej z dnia 18 sierpnia 2015 r. wynika bowiem, iż budynek jest w ogólnie złym stanie technicznym, niższa część budynku jest użytkowana, zaś w obecnym stanie technicznym może być on wykorzystywany po przeprowadzeniu prac remontowych, zabezpieczających, adaptacyjnych, itp. Zdaniem SKO na uwagę zasługuje również fakt, że na stronie internetowej [...] widnieje aktualna oferta wynajmu spornego budynku z której wynika, iż budynek jest z dwoma antresolami. Kolegium skonstatowało w związku z powyższym, że w odniesieniu do budynku nr [...] i znajdujących się w nim antresoli nie zachodzą "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do grudnia 2015 r. Stwierdziło również, że sporne powierzchnie nie mogą być uznane za klatki schodowe, nadto nie można było przyjąć do opodatkowania powierzchni użytkowej budynku z antresolami z odliczoną powierzchnią otworów, słupów i filarów, gdyż powierzchnie te nie podlegają odliczeniu. SKO podniosło też, że w stosunku do 2012 r. zmianie uległa powierzchnia budynków nr [...],[...],[...] i [...], która została skorygowana przez biegłego w opinii uzupełniającej z dnia 18 sierpnia 2015 r. ze wskazaniem przyczyn korekty i nie jest sporna. Reasumując, Kolegium stwierdziło, iż łączna powierzchnia budynków związanych z działalnością gospodarczą w 2013 r. przyjęta jako podstawa opodatkowania wynosi [...] m2, zaś wartość budowli przyjęta została w wysokości wynikającej ze złożonej przez stronę deklaracji i jest bezsporna. W skardze na powyższą decyzję Kolegium, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej wniósł o jej uchylenie w części co do kwoty [...] zł, o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji co do ww. kwoty oraz o zasądzenie kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej w części decyzji pełnomocnik strony zarzucił: 1. mające wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, że powierzchnie uznane za antresole 1 i 2 w budynku nr [...] stanowią część budynku związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej, co miało istotny wpływ na wynik sprawy; 2. mające wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 4 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy poprzez przyjęcie, że powierzchnie uznane za antresole 1 i 2 w budynku nr [...] wlicza się w całości do powierzchni użytkowej stanowiącej podstawę opodatkowania w przypadku podatku od nieruchomości, co miało istotny wpływ na wynik sprawy; 3. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego. Uzasadniając skargę pełnomocnik spółki zaznaczył, iż podważa w części decyzję SKO, gdyż meritum sprawy stanowi kwestia ustalenia podatku od nieruchomości w części dotyczącej ustalenia kwoty [...] zł za sporną powierzchnię w budynku nr [...]. Podnosił, że w trakcie postępowania podatkowego strona kwestionowała wiele z podnoszonych okoliczności, m.in. twierdzenia organu pierwszej instancji w zakresie stanu technicznego spornej powierzchni oraz sposób zakwalifikowania powierzchni uznanej przez ten organ za antresole 1 i 2 w budynku nr [...] jako stanowiące odrębną kondygnację i przyjęcie, że stanowią podstawę opodatkowania w zakresie podatku od nieruchomości w ramach kategorii "budynki i ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" ze stawką podatku ustaloną w kwocie [...] zł/m2. Pełnomocnik skarżącej wskazał, że budynek nr [...] jest położony przy ul. [...] w C. i stanowi własność spółki od dnia 18 listopada 2010 r., kiedy to strona nabyła zorganizowaną część przedsiębiorstwa od syndyka masy upadłości spółki C S.A. Pełnomocnik podkreślił, że już w tamtym momencie budynek nr [...] miał status wyłączonego z użytkowania ze względu na jego stan techniczny, gdyż w elementach budynku, w szczególności zaś w spornej powierzchni występowały już wówczas uszkodzenia i ubytki, mogące stwarzać zagrożenie bezpieczeństwa ludzi lub mienia. W toku postępowania podatkowego wskazywano także na istotne różnice w wartości określającej powierzchnię tego budynku przyjętej w opinii biegłego z dnia 24 września 2012 r., sporządzonej w odrębnym postępowaniu (dot. wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2010 – 2012). Dla wyjaśnienia tych wątpliwości, organ pierwszej instancji dokonał przesłuchania świadka – biegłego R. S. w dniu 3 lipca 2015 r. a następnie zarządził oględziny budynku nr [...] z udziałem tego biegłego. Następnie B Sp. z o.o. przedstawiło trzy warianty obliczenia powierzchni użytkowej spornego budynku, z których spółka uznała za właściwą skorygowaną powierzchnię użytkową bez powierzchni uznawanych przez organ pierwszej instancji za antresole (tj. [...] m2). Pełnomocnik skarżącej wskazał dalej, że organ pierwszej instancji nie uznał wyjaśnień strony w tym zakresie i przyjął najwyższą ze wskazanych przez biegłego wartości, kwalifikując ją do kategorii "budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej", z najwyższą stawką podatku. Pełnomocnik zaznaczył, że biegły prezentując trzy warianty obliczenia powierzchni spornego budynku, żadnego z nich nie zasugerował jako tego, który powinien zostać przyjęty przez organ. Organ pierwszej instancji stwierdził jednak, że otwory znajdujące się na antresolach można z wykorzystaniem nowoczesnych technologii wykorzystać w całości jako powierzchnię użytkową budynku, co wymaga poniesienia dodatkowych nakładów finansowych, przy czym organ ten nie wyjaśnił, o jakie technologie chodzi, takowe zaś nie są stronie znane. Pełnomocnik skarżącej stanął na stanowisku, że wartość powierzchni stanowiących budynki lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej winna zostać w niniejszej sprawie pomniejszona o [...] m2 (co stanowi sporną powierzchnię) i wynosić [...] m2. Zatem, wymiar podatku od nieruchomości za 2013 r. powinien zostać określony maksymalnie w kwocie [...] zł, stanowiącej różnicę pomiędzy ustaloną kwotą [...] zł a kwotą [...] zł, stanowiącą iloczyn spornej powierzchni o wartości [...] m2 i stawki podatku określonej w wysokości [...] zł/m2. Stanowisko to jest w ocenie pełnomocnika uzasadnione stanem technicznym spornej powierzchni, który już w chwili nabycia przez spółkę zespołu budynków wyłączał użytkowanie. Uzasadniając zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pełnomocnik skarżącej wskazał, że Kolegium oraz organ pierwszej instancji nie rozważyły podnoszonego przez stronę stanu faktycznego spornej powierzchni oraz nie wzięły pod uwagę pierwotnego przeznaczenia budynku nr [...]. W budynku tym uprzednio usytuowane były silosy, natomiast znajdujące się wokół tych otworów ciągi stanowiły jedynie podesty komunikacyjne, służące pracownikom do zasypywania znajdujących się w silosach substancji. Ponieważ przeważającą część działalności skarżącej stanowi wynajem i zarządzanie nieruchomościami, uznać należy, że sporna powierzchnia ze względu na wspomniane otwory nie posiada żadnych walorów, jakich oczekuje się od powierzchni przeznaczonych pod wynajem, w tym do magazynowania rzeczy. Nie sposób zatem zgodzić się z twierdzeniem, że dla wykorzystania spornej powierzchni wystarczy przeprowadzenie prac remontowych. Pełnomocnik skarżącej zaznaczył również, że biorąc pod uwagę stan techniczny budynku nr [...], jedyną usprawiedliwioną decyzją co do jego przeznaczenia była rozbiórka i na moment złożenia skargi powierzchnie te już nie istnieją. W kwestii naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych pełnomocnik strony wskazał, że w myśl powołanej regulacji podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa. Nie sposób zatem uznać, aby powierzchnię użytkową stanowiły otwory usytuowane w stropie, stanowiące wolną, pustą przestrzeń. Pełnomocnik podkreślił też, że z niewiadomych przyczyn organ pierwszej instancji oraz SKO, nie posiadając wiadomości specjalnych i nie zwracając się do biegłego o uzupełnienie opinii, przyjęły najwyższy wariant obliczenia powierzchni użytkowej spornego budynku z przedstawionych przez biegłego, który nie wskazywał, jaki z tych wariantów przyjąć należy za wiążący. Organy pominęły w ten sposób ustalenia opinii biegłego oraz nie wzięły pod uwagę sugerowanej przez niego powierzchni spornego budynku wyliczonej z wyłączeniem powierzchni otworów, słupów i filarów. Przy czym, zdaniem pełnomocnika spółki, uzasadniony wydaje się jedynie trzeci wariant, tj. ustalający powierzchnię użytkową na [...] m2. Jeśliby zaś nawet uznać (czemu skarżąca się sprzeciwia) sporną powierzchnię za użytkową, można by ją sklasyfikować jedynie w kategorii "pozostałych budynków i ich części na inne cele" opodatkowanych stawką [...] zł/m2. Pełnomocnik skarżącej zaznaczył też, że na moment wydawania zaskarżonej decyzji na stronie internetowej spółki nie znajdowała się oferta dotycząca budynku nr [...], zatem Kolegium nie zweryfikowało w tym zakresie informacji zawartej w decyzji organu pierwszej instancji. Uzasadniając następnie zarzut naruszenia art. 191 O.p. pełnomocnik skarżącej zaakcentował, że SKO nie wyjaśniło, dlaczego uznało za prawidłowy przyjęty przez organ pierwszej instancji wariant opodatkowania powierzchni budynku nr [...] wraz z antresolami. Brak przekonującej argumentacji w tym zakresie powoduje, że dokonana przez Kolegium ocena dowodów nosi znamiona dowolności i mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Co więcej, SKO nie rozpoznało wniosku dowodowego zgłoszonego w odwołaniu, dotyczącego przeprowadzenia dowodu z uzupełniającej opinii biegłego (sporządzonej do opinii z dnia 18 sierpnia 2015 r.) na okoliczność rzeczywistej powierzchni użytkowej spornego budynku i funkcji, jaką może ona spełniać. Pełnomocnik końcowo zaznaczył, że organ odwoławczy powinien swoje twierdzenia oprzeć na przekonującym materiale dowodowym, a niedające się usunąć wątpliwości powinny być rozstrzygane na korzyść strony. Do skargi dołączone zostały kopie dokumentacji fotograficznej wnętrza budynku nr [...]. Odpowiadając na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 16 czerwca 2016 r. a następnie na rozprawie w dniu 18 października 2016 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał w całości dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1066), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej: "P.p.s.a".) wynika, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga analizowana według powyższych kryteriów zasługuje na uwzględnienie, bowiem w ocenie Sądu zaskarżona decyzja narusza prawo w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego w zaskarżonej części. Przechodząc zatem do merytorycznego rozpoznania skargi stwierdzić należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w 2013 r. (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613), dalej również: u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: - grunty; - budynki lub ich części; - budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3. Zgodnie natomiast z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Art. 4 ust. 1 pkt 2 cytowanej wyżej ustawy stanowi przy tym, że dla budynków lub ich części podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia użytkowa. Istotę sporu stanowi w niniejszej sprawie kwestia określenia spółce podatku od nieruchomości za 2013 r. w zakresie spornej części powierzchni budynku nr [...], położonego przy ul. [...] w C., obejmującej znajdujące się w tym budynku antresole 1 i 2. Podkreślenia wymaga przy tym, iż opodatkowanie pozostałych nieruchomości skarżącej oraz pozostałej części powyższego budynku nie jest między stronami sporne. W toku postępowania podatkowego zarówno organ pierwszej instancji jak i SKO uznały, że do podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości wliczyć należało antresole o powierzchni [...] m2 znajdujące się w budynku nr [...], co dało w sumie łączną powierzchnię użytkową tego budynku, wynoszącą [...] m2. Organy te stwierdziły jednocześnie, iż powyższe antresole stanowią część budynku związaną z prowadzeniem przez spółkę działalności gospodarczej. Organy podatkowe przyjęły zarazem najmniej korzystny dla spółki wariant obliczenia powierzchni użytkowej budynku nr [...], spośród trzech sposobów, w jaki powierzchnię tę określono w uzupełniającej opinii z dnia 18 sierpnia 2015 r., tj.: powierzchni użytkowej budynku bez antresoli ([...] m2), powierzchni użytkowej budynku z antresolami 1 i 2 ([...] m2) oraz powierzchni użytkowej budynku z antresolami 1 i 2 z odliczoną powierzchnią otworów, słupów i filarów ([...] m2). Skarżąca twierdziła natomiast, iż powierzchnia użytkowa tego budynku powinna być brana pod uwagę przy obliczaniu należnego podatku od nieruchomości bez powierzchni tychże antresoli i wynosić winna [...] m2. W ocenie Sądu, decyzja Kolegium jest częściowo błędna i dlatego podlega ona uchyleniu w zaskarżonej części. Podkreślić należy, że zdaniem Sądu rację ma pełnomocnik skarżącej, iż trudno uznać, aby powierzchnię użytkową wykorzystywaną w działalności gospodarczej spółki stanowiły otwory usytuowane w stropie, stanowiące wolną, pustą przestrzeń. Ma to tym istotniejsze znaczenie, że zasadniczą część działalności skarżącej stanowi wynajem i zarządzanie nieruchomościami a sporna część nieruchomości zdaje się nie posiadać jakichkolwiek cech, pozwalających na prowadzenie takiej działalności z jej wykorzystaniem. Zdaniem składu orzekającego, za przyjęciem takiego stanowiska przemawia zarówno analiza akt sprawy, w tym argumentacji skarżącej, jak i dołączona do skargi dokumentacja fotograficzna, obrazująca sporne powierzchnie. Zaznaczyć przy tym trzeba, że jak wskazuje się w orzecznictwie, w sprawach dotyczących sporów na tle niemożności wykorzystywania przedmiotów opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych zasadnicze znaczenie mają okoliczności występujące w konkretnej sprawie. Istotna wskazówka co do kierunku interpretacji omawianego przepisu (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) zawarta jest jednak w jego konstrukcji, opartej na zastosowaniu wyjątku od zasady. Wyjątek ustawowy powinien być interpretowany ściśle, a więc wykładnia rozszerzająca tego wyjątku jest niedopuszczalna. Normatywna treść pojęcia "względy techniczne", jak również redakcja art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., na gruncie którego ustawodawca posłużył się koniunkcją - (dosłownie: "przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany") wskazuje nie tylko na stan obecny tego przedmiotu, ale także na przyszłe możliwości jego wykorzystywania. Zatem tylko i wyłącznie w sytuacji łącznego ziszczenia się stanów faktycznych objętych hipotezą tego przepisu nieruchomość podlega opodatkowaniu według innych stawek niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 537/16, Lex nr 2090646). Wskazuje się nadto, że okoliczność, czy w sprawie zachodzą "względy techniczne", o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. musi być badana ad casum, co oznacza, że może być dowodzona wszelkimi środkami dowodowymi (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 16 czerwca 2016r., sygn. akt I SA/Ke 247/16, Lex nr 2076488). W rozpatrywanej sprawie natomiast SKO w sposób przekonujący nie wyjaśniło, dlaczego uznało za prawidłowy przyjęty przez organ pierwszej instancji wariant opodatkowania powierzchni budynku nr [...] wraz z antresolami. Za niewystarczające uznać przy tym należy twierdzenie, zgodnie z którym budynek ten może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej po przeprowadzeniu "stosownych prac remontowych". Jeżeli bowiem organy podatkowe uznają, że w antresolach prowadzić można działalność gospodarczą po przeprowadzeniu "stosownych prac remontowych" i przy zastosowaniu "nowoczesnych technologii" (jak to wskazywał organ pierwszej instancji), powinny jednocześnie uzasadnić, jaka ma to być działalność i przy zastosowaniu konkretnie jakich technologii prace remontowe czy adaptacyjne budynku (antresoli) mogłyby być przeprowadzone. Takiego pogłębionego uzasadnienia zarówno w zaskarżonej decyzji jak i w decyzji organu pierwszej instancji zabrakło, przy czym znamienne jest, iż sama spółka podnosiła, że nie jest w stanie wywnioskować, o jakich "nowoczesnych technologiach" wspominał organ pierwszej instancji, gdyż takowe nie są jej znane. Zauważyć jednocześnie należy, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Kolegium powołało się na opinię uzupełniającą z dnia 18 sierpnia 2015 r. z której jasno wynika, że sporny budynek znajduje się w złym stanie technicznym oraz że użytkowana jest jedynie niższa część tego budynku (a zatem część nie obejmująca antresoli). Na marginesie wskazać również można, że jak wynika z treści skargi, na dzień jej wniesienia budynek nr [...] już nie istniał, gdyż został - z uwagi na jego stan techniczny - rozebrany, co może dodatkowo przemawiać za faktem, że nie był on dla skarżącej przydatny i nie umożliwiał jej prowadzenia działalności gospodarczej. Reasumując, Sąd uznał, iż zarzuty skargi okazały się zasadne. Kolegium naruszyło bowiem art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez arbitralne uznanie, że powierzchnia antresoli w budynku nr [...] stanowi jego część związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz art. 191 O.p. poprzez błędną ocenę zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego, w szczególności zaś opinii uzupełniającej z dnia 18 sierpnia 2015 r. W ponownie przeprowadzonym postępowaniu Kolegium przeanalizuje powtórnie treść opinii dotyczących spornego budynku nr [...], w tym poszczególne warianty obliczenia jego powierzchni użytkowej ze szczególnym uwzględnieniem okoliczności, czy w realiach niniejszej sprawy sporna powierzchnia mogła służyć wykonywaniu przez skarżącą działalności gospodarczej. Z uwagi na powyższe, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. Sąd uchylił decyzję SKO w zaskarżonej części. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., zaliczając do nich wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej w kwocie 2.400,00 zł, zgodnie z § 2 pkt 4 w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804), uiszczony wpis od skargi w łącznej kwocie 389,00 zł oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17,00 zł.