I SA/Gl 751/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Sędzia WSA Adam Nita, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 września 2019 r. sprawy ze skargi B. L., M. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016 r. oddala skargę. 1. M. M. i B. L. (dalej skarżący) wnieśli skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie (dalej Kolegium) z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2016 r. 2. Zaskarżona decyzja wydana została na gruncie następującego stanu sprawy. 2.1. Nakazem płatniczym z dnia [...] r. Prezydent Miasta C. (dalej organ I instancji) ustalił wobec skarżących, współwłaścicieli nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], ul. [...] i przy ul. [...], wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2016 w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż wymiar podatku ustalono w oparciu o dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków z której wynika, iż skarżący są aktualnie współwłaścicielami działek o numerach ewidencyjnych [...], [...], i [...], obręb [...]. Natomiast do dnia 31 października 2016 r. byli również współwłaścicielami działki nr [...], obręb [...]. Ponadto zgodnie z informacją zawartą w piśmie z dnia 10 grudnia 2018 r. skarżący byli użytkownikami działki nr [...], która podlegała opodatkowaniu do końca 2016 r. 2.2. W dniu 21 stycznia 2019 r. skarżący wnieśli odwołanie od nakazu płatniczego. Zaskarżonej decyzji zarzucono: - błędne obliczenie powierzchni nieruchomości, od której wyliczone zostało zobowiązanie podatkowe; - naruszenie art. 76 § 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2019 r. poz. 900, ze zm.- o.p.), poprzez zaniechanie zaliczenia nadpłaty dokonanej przez strony z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. ustalonych decyzją [...]; - oparcie rozstrzygnięcia na podstawie protokołu kontroli nr [...] z dnia [...] r., który uchybił przepisom art. 90 § 1 i art. 190 § 1 o.p. W związku z podniesionymi zarzutami skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. 2.3. Decyzją wymienioną na wstępie organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że w przedmiocie zobowiązania pieniężnego za rok 2016 pierwotna decyzja podatkowa ustalająca wymiar podatku od nieruchomości za rok 2016 wobec skarżących została wydana w dniu [...] r. Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wznowił z urzędu, wobec skarżących postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], ul. [...], ul. [...], ul. [...] i C. (bn) za rok 2016. Decyzją z dnia [...] r. organ podatkowy uchylił w całości decyzję z dnia [...] r. i ustalił podatek od ww. nieruchomości za rok 2016 w kwocie [...] zł. Kolegium decyzją z dnia [...] r. uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Organ I instancji po przeprowadzeniu postępowania decyzją z dnia [...] r. ustalił wobec skarżących, współwłaścicieli nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], ul. [...], ul. [...] i w C. (bn), rejon [...], nr ewid. [...], [...], [...], [...], [...] wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2016 w kwocie [...] zł. W tym samym dniu organ podatkowy wydał na podstawie art. 245 w związku z art. 240 o.p. decyzję uchylającą wymiar podatku od nieruchomości za 2016 r. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że decyzje z dnia [...] r. w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], [...], [...], [...], [...] (bn), C. (bn) za rok 2016 zostają uchylone z uwagi na ustalenia pokontrolne zawarte w protokole nr [...], a przede wszystkim w oparciu o ustalenia zawarte w protokole oględzin z dnia [...] r. oraz złożone informacje podatkowe. W dalszej kolejności Kolegium decyzją Nr [...] z dnia [...] r. stwierdziło nieważność decyzji ostatecznej z dnia [...] r. W uzasadnieniu decyzji stwierdzającej nieważność Kolegium wskazało, że redakcja przepisu art. 245 § 1 pkt 1 o.p. nie pozostawia wątpliwości, że organ podatkowy nie może wydać rozstrzygnięcia tylko i wyłącznie uchylającego dotychczasową decyzję. W obiegu prawnym funkcjonowały zatem dwie decyzje podatkowe ustalające podatek od nieruchomości położonych w C. przy ul. [...], ul. [...], ul. [...] i w C. (bn) za rok 2016, pierwsza z dnia [...] r. i druga z [...] r. W związku z tym, że z art. 128 o.p. wynika zasada trwałości decyzji podatkowych, drugą z tych decyzji Kolegium uchyliło w dniu [...] r. i umorzyło postępowanie w sprawie. Z kolei pismem z dnia [...] r. Naczelnik Wydziału Podatków i Opłat Urzędu Miasta C. zwróciła się do Kolegium o podjęcie z urzędu postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji z dnia [...] r. Kolegium decyzją z dnia [...] r. stwierdziło nieważność decyzji z dnia [...] r. w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za 2016 r. W związku z powyższym organ podatkowy mając na uwadze treść art. 165 o.p. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu wobec skarżących postępowanie w sprawie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości położonych w C. przy ul. [...] (bn), [...] i ul. [...] za lata 2014-2016. Jednocześnie wezwano strony do złożenia aktualnej informacji w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości oraz wyznaczono termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W aktach sprawy znajduje się informacja podatkowa za lata 2012-2017 złożona przez skarżącego w dniu 13 listopada 2017 r. w której wykazano działki [...], [...], [...], [...] i [...] wskazując, że do 31 października 2016 r. powierzchnia gruntów pozostałych wynosi [...] m2, a od 1 listopada 2016 r. [...] m2. Do akt postępowania dołączono również wykaz właścicieli i władających gruntów, sporządzony dla współwłaścicieli tj. skarżących dla działek o numerach ewidencyjnych: - [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej jako Bi, położonych w C. przy ul. [...], - [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonych jako Bz, położonych w C. przy ul. [...], - [...] o powierzchni [...] m2 oznaczonych jako Bi, położonych w C. przy ul. [...],  oraz wykaz właścicieli i władających gruntów dla działki [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej jako Bi, będącej własnością Gminy Miasto C., dzierżawionej przez skarżących. W aktach sprawy znajduje się także zawiadomienie o zmianach w danych ewidencyjnych, dotyczące działki nr [...] o powierzchni [...] m2, oznaczonej jako ŁIV o powierzchni [...] m2 i Tr o powierzchni [...] m2. Z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynika, iż w dniu [...] r. Sąd Rejonowy w C. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych, odłączył działkę nr [...], obręb [...] z księgi wieczystej [...], gdzie jako właściciele figurowali skarżący i dołączył ją do księgi wieczystej [...], gdzie jako właściciel w dziale II wpisany jest Skarb Państwa. Jak wynika z dokumentów zmiany w ewidencji nastąpiły w dniu 11 października 2016 r. Mając zatem na uwadze powyższe organ stwierdził, że w okresie od stycznia do października 2016 r. skarżący byli współwłaścicielami gruntów o łącznej powierzchni [...] m2, w tym grunty dzierżawione o powierzchni [...] m2, a w okresie od listopada do grudnia 2016 r. współwłaścicielami gruntów o łącznej powierzchni [...] m2, w tym grunty dzierżawione o powierzchni [...] m2. Odnosząc się do zarzutów odwołania Kolegium podało, że stosownie do treści art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2101 ze zm.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Podkreślono, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 o.p. i zgodnie z treścią tego przepisu, stanowią dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. Wskazano też, że kwestionowanie danych dotyczących prawa własności, powierzchni bądź klasy gruntów, wynikających z ewidencji gruntów i budynków, może odbywać się tylko i wyłącznie w odrębnym postępowaniu i dopóki to nie nastąpi, dopóty nie można skutecznie zarzucać organom podatkowym błędnych ustaleń co do prawa własności, powierzchni gruntu czy też jego klasy (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Gl 320/15). Dopóki nie dojdzie do zmiany danych w ewidencji gruntów i budynków w zakresie stawianych przez podatnika zarzutów, dopóty nie można skutecznie zarzucić organowi podatkowemu działania niezgodnego z prawem. 3.1. Powyższa decyzja Kolegium została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Zaskarżonej decyzji zarzucono: a) art. 233 § 1 pkt 1 i § 2 w zw. z art. 180 § 1, art. 181 oraz 187 § 1 o.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji, pomimo że decyzja ta została wydana z naruszeniem zasady oficjalności postępowania dowodowego polegającym na braku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego gdzie w aktach sprawy brak jest śladów działania organów podatkowych w kierunku ustalenia rzeczywistej powierzchni użytkowania przez właścicieli nieruchomości, w szczególności pominięcia dowodu z ostatecznej decyzji z dnia [...] r, którą wyodrębniono działkę [...] i z mocy prawa przeniesiono jej własność na rzecz Skarbu Państwa, podczas gdy stosowanie do art. 180 oraz art. 181 o.p. organ podatkowy dysponuje szerokim spektrum możliwych do przeprowadzenia czynności dowodowych, w tym oględzin. b) art. 190 w zw. z art. 122 o.p. przez dokonanie przez organy obu instancji dowolnej i wybiórczej oceny zgromadzonych w sprawne dowodów, a mianowicie: pominięcie dowodów i okoliczności wskazywanych w piśmie (odwołaniu) z dnia 11 grudnia 2017 r. w załączeniu, którego przedłożono wypis z rejestru gruntów i wyrys z mapy ewidencyjnej uzyskany z księgi wieczystej Sądu Rejonowego w C.; oparcie rozstrzygnięcia na podstawie protokołu kontroli z dnia [...] r. wraz ze zgromadzonym materiałem w sytuacji gdy skarżący pismem z dnia 13 grudnia 2018 r. podniósł zastrzeżenia odnośnie przeprowadzonej kontroli, o której nigdy nie został powiadomiony, a ponadto skarżący wniósł szereg innych zastrzeżeń do przeprowadzonej kontroli w dniu [...]r. c) art. 68 § 1 o.p. poprzez przyjęcie, że w sprawie ma zastosowanie 5 letni okres przedawnia w sytuacji, gdy skarżący wszystkie pisma w sprawie składał tylko i wyłącznie na wezwanie organu podatkowego, a w dniu 13 listopada 2017 r. skarżący podpisywał jedynie dokumenty kontroli przedstawione przez osoby kontrolujące, a organ podatkowy nie wykazał aby skarżący nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości podatku. 2) przepisów prawa materialnego, a mianoiwicie art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne przez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że podstawą wymiaru podatku od nieruchomości są wyłączenie dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, podczas gdy najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych odchodzi od nałożonego przez w/w przepis formalizmu procesowego na rzecz zasady prawdy obiektywnej oraz legalizmu, nakazujących weryfikację stanu rzeczywistego oraz stanu ujawnionego w ewidencji gruntów i budynków w postępowaniu podatkowym. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4. Sąd ocenił, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawo, a skarga podlega oddaleniu. 4.1. W pierwszej kolejności należy odnieść się do podniesionego najdalej idącego zarzutu skargi, tj. zarzutu przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej. Zgodnie z art. 68 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 (zobowiązanie podatkowe powstające z dniem doręczenia decyzji ustalającej wysokość tego zobowiązania) nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zatem decyzja dotycząca roku 2016 r. winna zostać doręczona do końca 2019 r. Wyjątkiem od powyższej zasady są uregulowania zawarte w art. 68 § 2 o.p. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik: nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego (pkt 1), w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (pkt 2), zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wyjaśnić również należy, że przez deklaracje podatkową na gruncie o.p. ustawodawca rozumie również informację, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci (art. 3 pkt 5 o.p.). W niniejszej sprawie decyzja organu I instancji z dnia [...] r. doręczona została skarżącej dnia [...] r. oraz skarżącemu dnia [...] r., z kolei decyzja organu odwoławczego utrzymująca ją w mocy wydana została w dniu [...]r., a doręczona skarżącym [...] r. w takim razie przed upływem terminu, o którym mowa w art. 68a § 2 pkt 1 o.p. Zatem zarzut przedawnienia prawa do wydania decyzji podatkowej okazał się bezpodstawny. 4.2. Odnosząc się do kolejnego zarzutu skargi, tj. nie ustalenia przez organ podatkowy rzeczywistej powierzchni użytkowania przez skarżących nieruchomości w szczególności pominięcia dowodu z ostatecznej decyzji z dnia [...] r., którą wyodrębniono działkę [...] i z mocy prawa przeniesiono jej własność na rzecz Skarbu Państwa wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. "podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne (...) będące właścicielami nieruchomości". W myśl art. 21 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2019 poz. 725, ze zm.) "podstawą (...) wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych (...) stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków". Z kolei z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1916, ze zm.) wynika, że "księgi wieczyste prowadzi się w celu ustalenia stanu prawnego nieruchomości", przy czym stosownie do art. 3 ust. 1 tej ustawy domniemywa się, że "prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym". "W razie niezgodności między stanem prawnym nieruchomości ujawnionym w księdze wieczystej, a rzeczywistym stanem prawnym osoba, której prawo nie jest wpisane lub jest wpisane błędnie (...) może żądać usunięcia niezgodności (art. 10 ust. 1 tej ustawy). Z ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych, które sąd orzekający w pełni podziela, wynika, że "Zasada jawności materialnej, czyli domniemanie iuris tandum zgodności z rzeczywistym stanem prawnym jawnego prawa, wpisanego do księgi wieczystej wiąże wszystkich aż do czasu skutecznego obalenia tego domniemania przez osobę posiadającą w tym interes prawny" (tak wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2017 r., sygn. akt I OSK 503/16). Domniemywa się, że prawo jawne z księgi wieczystej jest wpisane zgodnie z rzeczywistym stanem prawnym. Z tej przyczyny organ administracyjny, w tym podatkowy nie ma możliwości, aby w toku postępowania, jakie przed nim się toczy, dokonywać odmiennych ustaleń prawnych od tych, jakie wynikają z prawomocnych orzeczeń sądowych, w tym z wpisów dokonanych w księdze wieczystej. Kwestia przeprowadzenia dowodu przeciwko domniemaniu, wynikającemu z treści wpisu ujawnionego w księdze wieczystej jest zagadnieniem prawa cywilnego. Tym samym zasada domniemania prawdziwości wpisu wyklucza jakąkolwiek kontrolę w postępowaniu administracyjnym, dotyczącą wpisu własności w księgach wieczystych (tak wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. akt I OSK 1909/15). Księgi wieczyste, podobnie jak ewidencja gruntów i budynków, stanowią rejestr publiczny, przy czym wpisy dotyczące oznaczenia właściciela (użytkownika wieczystego) nieruchomości zawarte w ewidencji nie mogą podważać domniemania prawdziwości danych zawartych w dziale drugim księgi wieczystej, obejmującym wpisy dotyczące własności i użytkowania wieczystego (art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy o księgach wieczystych i hipotece) – (vide wyrok WSA w Gliwicach z dnia 16 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 1106/17). Z akt administracyjnych sprawy wynika, że działka nr [...], obręb [...] powstała w wyniku podziału działki nr [...], obręb [...] stanowiącej własność skarżących. Działkę nr [...] wpisano do rejestru gruntów i budynków w 2007 roku na podstawie Wykazu zmian danych ewidencyjnych dotyczących działki, pochodzącego z przyjętego do zasobu geodezyjnego i kartograficznego, operatu [...] oraz decyzji Prezydenta Miasta C. zatwierdzającej "projekt rozgraniczenia gruntów pokrytych wodami – zajętych pod rzekę [...]...," [...] z dnia [...] r. Wyżej wymieniona decyzja została wydana na wniosek [...] Zarządu Melioracji i Urządzeń Wodnych w K. o ustalenie linii brzegu [...] na odcinku przebiegającym przez działkę nr [...]. W 2016 roku wobec faktu, iż znajdujący się na przedmiotowej działce wał przeciwpowodziowy jako urządzenie melioracji wodnych podstawowych zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt. 1a, art. 71 ust. 1 Pkt 5 oraz art. 72 ust. 1 ustawy z dnia 18 lipca 2001 r. - Prawo wodne ( t.j. Dz. U z 2018 r. poz. 2268, ze zm.) stanowi własność Skarbu Państwa w rejestrze gruntów i budynków dokonano zmiany polegającej na przeniesieniu działki nr [...] z jednostki rejestrowej [...], gdzie jako właściciele figurowali skarżący do jednostki rejestrowej nr [...], gdzie jako właściciel figuruje Skarb Państwa. W dniu [...] r. na podstawie wyżej wymienionych przepisów Prawo wodne oraz rejestru gruntów, a także wyrysu z mapy ewidencyjnej [...], Sąd Rejonowy w C. [...] Wydział Ksiąg Wieczystych, odłączył działkę nr [...], obręb [...] z księgi wieczystej [...], gdzie jako właściciele figurowali skarżący i dołączył ją do księgi wieczystej [...], gdzie jako właściciel w dziale II wpisany jest Skarb Państwa. W niniejszej sprawie dane dotyczące podatników jako właścicieli spornej nieruchomości zawarte zarówno w rejestrze gruntów i budynków jak i w księdze wieczystej tej nieruchomości są zbieżne. Zarówno w księdze wieczystej jak i w rejestrze zostało ujawnione, że właścicielem działki o nr [...] obręb [...] do października 2016 r. byli skarżący, z kolei od listopada 2016 r. właścicielem tejże działki jest Skarb Państwa. Skoro tak to organy podatkowe nie miały podstaw ani uprawnień do kwestionowania tej okoliczności i dokonywania własnych ustaleń w tym zakresie. Zobowiązane natomiast były dokonać porównania danych co do stanu własności nieruchomości wynikających z rejestru i księgi wieczystej, które okazały się tożsame. Skoro organy podatkowe związane były orzeczeniem Sądu co do wpisu właściciela spornej nieruchomości, nie mogły prowadzić postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia ewentualnego rzeczywistego stanu prawnego w tym zakresie. 4.3. Odnośnie zarzutów dotyczących naruszenia prawa procesowego wskazać przyjdzie, że zgodnie z art. 121 § 1 o.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W jego ramach organy podatkowe zobligowane są do podjęcia wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 o.p.). Organ podatkowy jest zatem obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 o.p.), a następnie dokonać jego oceny zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów (art. 191 o.p.). Prowadząc postępowanie dowodowe należy z kolei dopuścić za dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Zarzuty naruszenia przepisów postępowania zawarte w skardze są chybione, gdyż organy podatkowe zebrały pełny materiał dowodowy, który pozwolił na wydanie decyzji rozstrzygającej sprawę co do istoty. 5. Z powyższych przyczyn Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób opisany w art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm. – dalej p.p.s.a.) i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.