I SA/Gl 758/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Krzysztof Winiarski Sędziowie: NSA Przemysław Dumana NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.) Protokolant: Monika Adamus po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2005 r. sprawy ze skargi W.L. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych, oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stanowiska wierzyciela uznającego za zasadny zgłoszony przez podatnika zarzut zajęcia rachunku bankowego na kwotę wyższą niż to wynikało ze stanu zaległości na karcie kontowej podatnika i jednocześnie odmawiającego uznania pozostałych zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Jako podstawę wydania rozstrzygnięcia wskazano art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. w Dz. U. Nr 36, poz. 161 z późn. zm.). Uzasadniając swoje stanowisko organ egzekucyjny przedstawił w pierwszej kolejności ustalony w sprawie stan faktyczny, podkreślając w tych ramach, iż w dniu [...] r. W.L. złożył deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7K z zadeklarowanym do zapłaty zobowiązaniem podatkowym za II kwartał 2003 r. 2 kwocie [...] zł. W tym samym dniu podatnik dokonał częściowej wpłaty wykazanego zobowiązania podatkowego w wysokości [...] zł (zadłużenie po dokonaniu wpłaty wynosiło [...] zł). Jednocześnie podatnik przesłał do organu podatkowego wniosek o rozłożenie zapłaty podatku VAT na cztery raty. Wniosek ten nie został uwzględniony i decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. odmówił udzielenia podatnikowi wnioskowanej ulgi. Następnie organ wskazał, iż w dniu [...] r. na powstałą zaległość wystawione zostało upomnienie, które zostało doręczone podatnikowi w dniu [...] r. Z uwagi na nieuregulowanie przez podatnika należności wymienionych w upomnieniu w terminie 7 dni od dnia doręczenia upomnienie (w dniu [...] r. wystawiony został tytuł wykonawczy nr [...] na pozostałą do zapłaty kwotę zaległości tj. [...] zł. Wyjaśniono dalej, iż w tym samym dniu tj. [...] r. W. L. dokonał kolejnej wpłaty tytułem uregulowania zobowiązania w podatku VAT w wysokości [...] zł, z której na poczet zaległości głównej zaliczono kwotę [...] zł, a na poczet kosztów upomnienia – kwotę [...] zł. Do zapłaty powstała więc zaległość w kwocie [...] zł. Kolejnych wpłat dokonano w dniu [...] r. ([...] zł) i [...]r.( [...] zł). Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił dodatkowo, iż po otrzymaniu informacji o doręczeniu podatnikowi decyzji odmawiającej rozłożenia na raty podatku, zmieniono rozliczenie dokonywanych wpłat i odstąpiono od wyliczenia odsetek za okres od dnia następującego po dniu wniesienia podania o udzielenie ulgi. Następnie organ egzekucyjny wskazał, iż w celu wyegzekwowania zaległości objętych tytułem wykonawczym dokonano w dniu [...]r. zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego na kwotę [...] zł (odpis tytułu wykonawczego i zawiadomienie o zajęciu rachunku bankowego doręczone zostały zobowiązanemu i bankowi). Mając na uwadze powyższe ustalenia faktyczne, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w dniu wystawienia tytułu wykonawczego zobowiązany posiadał zaległość z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł, jednakże w dniu dokonania zajęcia rachunku bankowego zaległość wynosiła (po zmianie zaliczenia wpłat dokonywanych przez podatnika) – [...] zł. W zajęciu natomiast wykazano kwotę należności głównej w wysokości [...] zł. Wobec złożenia przez podatnika zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. (będąc jednocześnie wierzycielem), po dokonaniu analizy sprawy – uznał za zasadny zarzut dotyczący zajęcia rachunku bankowego na kwotę wyższą niż to wynikało ze stanu zaległości na karcie kontowej podatnika, lecz nie uznał pozostałych zarzutów strony tj. zarzutu wszczęcia egzekucji administracyjnej w oparciu o nierzetelny tytuł wykonawczy oraz zarzut wszczęcia egzekucji bez uprzedniego wystawienia upomnienia. Rozpatrując zażalenie podatnika na powyższe postanowienie (zawarte w piśmie z dnia [...] r. i uzupełnione pismem z dnia [...] r.) Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż przede wszystkim, iż w niniejszej sprawie zadłużenie nie zostało uregulowane w terminie 7 dni od doręczenia zobowiązanemu upomnienia, toteż zasadnie wystawiony został w dniu [...] r. tytuł wykonawczy na istniejącą kwotę zadłużenia, a na jego podstawie dokonano zajęcia wierzytelności na rachunku bankowym. Organ zażaleniowy odwołał się przy tym do treści art. 6 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, który stanowi, iż w razie uchylania się zobowiązanego do zastosowania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, iż nieprawidłowości w przebiegu informacji co do stanu zadłużenia na karcie kontowej podatnika spowodowały konieczność uznania zarzutu dotyczącego wysokości należności objętej tytułem wykonawczym, co zresztą potwierdził wierzyciel w swoim stanowisku. Postanowienie to W.L. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając organom egzekucyjnym naruszenie przepisów art. 6 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 7 i 8 k.p.a. Uzasadniając swoje stanowisko skarżący wskazał, iż w sytuacji gdy złożył wniosek o rozłożenie na raty zaległości podatkowych nie mógł być uznany przez organ za osobę uchylającą się od wykonania obowiązku podatkowego. Skarżący wyraził przekonanie, iż w organ egzekucyjny bezpodstawnie wystawił upomnienie w trakcie toczącego się postępowania w przedmiocie jego wniosku o rozłożenie podatku na raty, a dalsze postępowanie organów spowodowało niesłuszne zablokowanie rachunku bankowego strony. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone wcześniej przez organy egzekucyjne. Polemizując z zarzutami skargi wskazała dodatkowo, iż podnoszone przez zobowiązanego okoliczności (dotyczące jego wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowych) jak i dokonywanie spłat według własnego terminarza – nie mogły przesądzać o odstąpieniu organu podatkowego od przymusowego dochodzenia zaległości podatkowych. Podkreślono, że przesłanką ścigania zaległości w trybie egzekucji administracyjnej jest samo ich posiadanie przez zobowiązanego, któremu to faktowi w omawianej sprawie nie można zaprzeczyć. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy wskazać te elementy ustalonego stanu faktycznego sprawy, które stanowią niekwestionowane tło przedmiotowych kontrowersji. W sprawie chodzi o zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2003 r. W dniu [...] r. W. L. zadeklarował do zapłaty kwotę [...] zł. Wykazana w tym zeznaniu kwota nie została przez niego wpłacona w całości. Jednocześnie, tego samego dnia, zobowiązany złożył do organu podatkowego wniosek o rozłożenie zaległości podatkowych na raty, a ponadto dokonywał (począwszy od dnia [...] r.) spłat podatku według ustalonego przez siebie terminarza. W tej sytuacji, w oparciu o złożone przez podatnika zeznanie podatkowe Urząd Skarbowy w R. wystawił w dniu [...] r r. tytuł wykonawczy o nr [...] (na pozostałą do zapłaty kwotę zaległości – [...] zł), po uprzednim doręczeniu podatnikowi w dniu [...] r. upomnienia. Organ przystąpił następnie do egzekwowania powyższej należności poprzez zajęcia konta zobowiązanego w dniu [...] r., o której to czynności egzekucyjnej zawiadomił stronę w dniu [...] r. Przechodząc więc do oceny legalności zaskarżonego postanowienia, należy w pierwszej kolejności udzielić odpowiedzi na pytanie, czy wszczęcie egzekucji administracyjnej nastąpiło zgodnie z prawem? Wyjaśnić więc w pierwszej kolejności należy, iż ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1991 r. Nr 36, poz. 161 ze zm.) zawiera zespół norm określających postępowanie i środki przymusowe stosowane w celu doprowadzenia do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym. Postępowanie egzekucyjne to cały zespół czynności organów egzekucyjnych i innych podmiotów postępowania, podejmowanych w celu wykonania obowiązków wynikających z aktów poddanych egzekucji administracyjnej. Wśród podmiotów tego postępowania występują wierzyciel i zobowiązany. Z chwilą wszczęcia postępowania egzekucyjnego pomiędzy podmiotami tego postępowania powstaje stosunek procesowy, w którego ramach - na podstawie procesowego prawa egzekucyjnego - organ egzekucyjny orzeka o uprawnieniach i obowiązkach wierzyciela i zobowiązanego. Wybór stosowanych środków egzekucyjnych musi uwzględniać cel postępowania egzekucyjnego. Zobowiązany ma z kolei prawo bronić swych interesów składając zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Generalnie podstawą zarzutu mogą być wyłącznie okoliczności wymienione w art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Składa się je wówczas, gdy naruszono istotne zasady postępowania egzekucyjnego, lub gdy egzekucja jest niedopuszczalna. W przedmiotowej sprawie skarżący wyraził pogląd, iż nie uchylał się od obowiązku zapłaty należności podatkowych, a więc de facto zarzucił, iż wszczęcie egzekucji administracyjnej nie było w jego przypadku dopuszczalne. Zwrócić zatem należy uwagę, że zgodnie z art. 6 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. W przedmiotowej sprawie skarżący nie zapłacił podatku w zadeklarowanej wysokości, lecz zobowiązanie z tytułu podatku VAT za II 2003 r. regulował w ustalonych przez siebie ratach i z opóźnieniem (za wyjątkiem pierwszej wpłaty dokonanej w dniu złożenia deklaracji podatkowej). W tej sytuacji wystawienie tytułu wykonawczego (po uprzednim doręczeniu zobowiązanemu upomnienia) i zajęcie rachunku bankowego nie było pozbawione podstaw prawnych. Błędna jednakże została określona kwota, którą wskazano do wyegzekwowania. Wątek ten można pozostawić na uboczu, gdyż nie ma sporu między stronami co do nieprawidłowego określenia zobowiązania podatnika na kwotę [...] w sytuacji, gdy dokonywane były kolejne wpłaty kwot po [...] zł (zresztą zarzut zobowiązanego w tym zakresie został uznany za zasadny i pełne wyjaśnienie tej kwestii znajduje się w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia). Skarżący kwestionuje bowiem co do zasady – przystąpienie organu pierwszej instancji do egzekucji należności, których spłatę zamierzał rozłożyć na raty. Wskazać w tym miejscu trzeba, iż zgodnie z § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541) na wierzycielu ciąży obowiązek systematycznej kontroli zapłaty zobowiązań pieniężnych. Jeżeli zatem wierzyciel stwierdzi brak zapłaty zobowiązania, powstaje wówczas obowiązek skierowania do zobowiązanego upomnienia, a jeżeli nie jest ono wymagalne – obowiązek wystawienia tytułu wykonawczego. Jak już wcześniej wskazano w niniejszej sprawie obowiązek wystawienia upomnienia wynikał z faktu nie dokonania przez podatnika wpłaty całości należności podatkowych wykazanych w deklaracji, gdyż nie doszło do zapłaty zobowiązania, które w całości stanowiło kwotę [...] zł. Dodatkowo należy zwrócić uwagę, iż z treści art. 21 § 2 Ordynacji podatkowej wynika, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wskazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty z zastrzeżeniem § 3. Przepis art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi właśnie, iż egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego (chyba, że przepisy szczególne stanowią inaczej. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia, a po bezskutecznym upływie terminu określonego w upomnieniu wierzyciel wystawia tytuł wykonawczy. Mając powyższe na uwadze, uznać należy, iż organ egzekucyjny I instancji w sposób prawidłowy zastosował prawo i zasadnie wszczął postępowanie egzekucyjne. Oceny tej nie może zmienić powoływany przez stronę fakt złożenia wniosku o rozłożenie na raty zaległego podatku. Zwrócić bowiem należy uwagę, iż tytuł wykonawczy dotyczący omawianego zobowiązania wystawiony został już po wydaniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. decyzji odmawiające udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Tak więc wniosek ten nie mógł wpłynąć na odmienną ocenę dopuszczalności egzekucji administracyjnej (uwzględniony został jedynie przy określaniu wymiaru odsetek od zaległości podatkowych, które nie były naliczane w okresie jego rozpatrywania). Zasadnie twierdzi skarżący, iż organ egzekucyjny, dokonując wszczęcia postępowania egzekucyjnego, winien kierować się również zasadami ogólnymi, określonymi w przepisach 7-12 k.p.a. Podejmując określone działania winien więc dążyć do pogodzenia interesu społecznego ze słusznym interesem obywateli (art. 7). Organ winien też dążyć do wykonania przez stronę zobowiązania bez środków przymusu. Choć w niniejszej sprawie doszło do niewłaściwego przepływu informacji pomiędzy poszczególnymi komórkami Urzędu Skarbowego w B. (w zakresie rejestracji wpłat pokrywających częściowo zobowiązanie), to jednak stwierdzone nieprawidłowości nie są wystarczające do uznania, że organy egzekucyjne naruszyły prawo i to w stopniu uzasadniającym wzruszenie zaskarżonego postanowienia. Wobec tego Sąd oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy z dnia 30 września 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1271, z późn. zm.).