I SA/Gl 768/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska (sprawozdawca), Sędzia NSA Marek Kołaczek, Asesor WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant Anna Charchuła, po rozpoznaniu w dniu 4 listopada 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi Z. B. - Współwłaściciel "A" S.C. w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług uchyla zaskarżone postanowienie Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. orzekł o odpowiedzialności Z. B., jako wspólnika spółki cywilnej, za zaległości podatkowe "A" s.c. z siedzibą w P. w podatku od towarów i usług za: [...] , [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] i [...] 2001 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę od tych zaległości w kwocie [...] zł. Powyższą decyzję doręczono adresatowi w dniu [...] 2004 r., a w dniu [...] 2004 r. (data nadania pisma w urzędzie pocztowym) Z. B. wniósł odwołanie. Odwołanie to nie było podpisane przez Z.B. i opłacone, a zatem organ odwoławczy pismem z dnia [...] 2004 r. nr [...] wezwał stronę (pod rygorem pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia), aby w terminie 7 dni uzupełniła braki formalne odwołania. Wezwanie doręczono żonie Z.B. w dniu [...] 2004 r., jednakże pozostało ono bez żadnej odpowiedzi. W tym stanie rzeczy Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie Z.B. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...] . Po otrzymaniu tego postanowienia (w dniu [...] 2005 r.) Z.B. w piśmie z dnia [...] 2005 r. (nadanym w urzędzie pocztowym w tym samym dniu) wniósł o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Do wniosku dołączono egzemplarz podpisanego przez stronę odwołania opatrzonego znakiem opłaty skarbowej w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wniosku Z. B. podał, iż ze względu na chorobę (która trwa nadal) nie był w stanie kontrolować otrzymywanej korespondencji, a stan jego zdrowia wykluczał podejmowanie jakichkolwiek czynności, także tych związanych z wykonaniem wezwania Dyrektora Izby Skarbowej. Wyjaśnił, iż: "pismo organu odwoławczego odebrała prawdopodobnie moja żona, która nie zajmuje się sprawami firmy". Do wniosku dołączono kopię orzeczenia lekarskiego o czasowej niezdolności Z. B. do pracy w okresie od [...] 2005 r. do [...] 2005 r. (wydanego w dniu [...] 2005 r.). Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., na podstawie art. 162 § 3 i art. 163 Ordynacji podatkowej stwierdził niedopuszczalność wniosku strony z dnia [...] 2005 r. o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania z dnia [...] 2004 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...] . W uzasadnieniu rozstrzygnięcia przywołano przedstawiony powyżej stan faktyczny sprawy i stwierdzono, iż art. 162 Ordynacji podatkowej daje możliwość przywrócenia uchybionemu przez stronę terminowi, o ile we wniosku złożonym w terminie 7 dni od daty ustania przyczyny uchybienia zainteresowany uprawdopodobni, że przekroczenie terminu nastąpiło bez winy strony. Dalej podano, że strona wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu złożył odwołanie, którego braki formalne zostały uzupełnione, jednakże bez względu na przyczynę (zawinioną lub niezawinioną) uchybienia terminowi, termin do wniesienia środka zaskarżenia nie może być na obecnym etapie przywrócony. Zaakcentowano, iż w sprawie odwołania Z.B. zostało wydane postanowienie, na które przysługuje stronie zażalenie, o czym stanowi pouczenie zawarte w tym postanowieniu, a zatem na tym etapie postępowania wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, które zostało postanowieniem organu pozostawione bez rozpoznania, jest niedopuszczalny. Powyższe postanowienie doręczono Z. B. w dniu [...] 2005 r., a w dniu [...] 2005 r. strona zaskarżyła je do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Wnosząc o uchylenie kwestionowanego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania skarżący wskazał, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem art. 162 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż błędnie przyjęto, że przepis ten stanowi podstawę stwierdzenia niedopuszczalności przedmiotowego wniosku o przywrócenie terminu, podczas gdy dotyczy on jedynie niedopuszczalności wniosku o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Podniósł również zarzut naruszenia art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, iż w sytuacji, w której wydano zaskarżalne orzeczenie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków tego odwołania jest niedopuszczalny. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, iż art. 162 § 3 stwierdza niedopuszczalność wniosku o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, a zatem przepis ten nie może stanowić podstawy prawnej stwierdzenia niedopuszczalności wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych braków odwołania. Skarżący zauważył też, iż okoliczność wydania postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia pozostaje, w świetle art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, bez wpływu na ocenę dopuszczalności i zasadności wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków tego odwołania. Z. B. podniósł ponadto, iż zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej wniosek strony o przywrócenie terminu do dokonania uchybionej czynności inicjuje postępowanie w tym przedmiocie, a skierowanie wniosku do merytorycznego rozpatrzenia uzależnione jest wyłącznie od dokonania uchybionej czynności (powołany przepis nie zezwala na uzależnianie dopuszczalności wniosku o przywrócenie terminu od treści i zaskarżalności innych orzeczeń organu wydanych w tej samej sprawie). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie organ wyjaśnił, iż merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku o przywrócenie terminu uzależnione jest od trzech warunków: braku winy po stronie zainteresowanego, wniesienia prośby o przywrócenie terminu w ciągu siedmiu dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi z równoczesnym dopełnieniem czynności, dla której zakreślony był termin przekroczony przez stronę. Odnosząc powyższe wymogi do ustaleń dokonanych w sprawie Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż doręczenie wezwania do uzupełnienia braków odwołania żonie podatnika (dokonane zgodnie z art. 149 Ordynacji podatkowej) obligowało U. B. do przekazania przesyłki adresatowi. Przyjmując jednak, że w dniu upływu terminu do uzupełnienia braków odwołania Z. B. przebywał na zwolnieniu lekarskim zauważyć należy, że strona spóźniła się z wniesieniem wniosku o przywrócenie terminu. Przedłożone przez stronę zaświadczenie lekarskie potwierdziło bowiem, że Z. B. był niezdolny do pracy w okresie od [...] 2005 r. do [...] 2005 r. Strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu w dniu [...] 2005 r. (data nadania pisma w urzędzie pocztowym), a więc po upływie 7 dni od dnia, w którym zgodnie z zaświadczeniem lekarskim ustała niezdolność podatnika do pracy. Z. B. podał, co prawda, iż nadal przebywa na zwolnieniu lekarskim i zobowiązał się do jego przedłożenia, ale nie wywiązał się z tego zobowiązania. W tym stanie faktycznym, pismo Z. B. należało, zdaniem organu II instancji, wyrażonym w odpowiedzi na skargę, uznać za prośbę o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, o którym mowa w art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, iż niedopuszczalne jest przywrócenie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, co stwierdzono zaskarżonym postanowieniem - rozstrzygnięcie takie nie wymagało zatem odniesienia się organu podatkowego do argumentacji strony zawartej we wniosku. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie jest postanowienie, zgodnie z którym Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził niedopuszczalność wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków odwołania. W uzasadnieniu tego orzeczenia zawarto tezę, że niedopuszczalny jest wniosek o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołania w sytuacji, gdy wydane zostało już przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. zaskarżalne postanowienie o pozostawieniu odwołania strony bez rozpatrzenia. Zasadność przedstawionej powyżej tezy stanowi istotę sporu w niniejszej sprawie, poza sporem pozostaje natomiast okoliczność, iż strona uchybiła terminowi do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Zgodnie z art. 169 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), jeśli podanie (w myśl art. 168 § 1 Ordynacji podatkowej określenie podanie obejmuje m.in. odwołania) nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niezastosowanie się do wymogów wezwania skutkować będzie pozostawieniem podania bez rozpatrzenia. Powołany przepis stosuje się również, jeżeli strona nie wniosła opłat, które zgodnie z odrębnymi przepisami powinny zostać uiszczone z góry (art. 169 § 2 Ordynacji podatkowej). Termin do dokonania uchybionej czynności podlega przywróceniu na wniosek strony złożony w terminie 7 dni od daty ustania przyczyny, która uniemożliwiła podatnikowi terminowe zastosowanie się do wymogów wezwania. Jednocześnie ze złożeniem przedmiotowego wniosku strona zobowiązana jest dokonać uchybionej czynności. (art. 162 Ordynacji podatkowej). Niedopuszczalne jest przywrócenie terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu (art. 162 § 3 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 163 Ordynacji podatkowej w sprawie przywrócenia terminu postanawia właściwy w sprawie organ podatkowy (§1), z zastrzeżeniem, iż w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia orzeka ostatecznie organ podatkowy właściwy do rozpatrzenia odwołania lub zażalenia (§2). Na postanowienie, o którym mowa w art. 163 § 1 Ordynacji podatkowej przysługuje zażalenie. Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów regulujących instytucję przywrócenia terminu w postępowaniu podatkowym wniosek o przywrócenie terminu wniesiony przed upływem 7 dni od daty ustania wskazanej przez podatnika przyczyny uchybienia terminowi, wraz z którym strona dokonała uchybionej czynności (z własnej inicjatywy lub na wezwanie organu) podlega merytorycznemu rozpatrzeniu przez organ podatkowy. Sprowadza się ono ustalenia czy wnioskodawca uprawdopodobnił, iż niedochowanie terminu było niezawinione. Okoliczność, iż niezachowanie terminu do dokonania czynności procesowej skutkowało wydaniem orzeczenia o pozostawieniu (nieuzupełnionego) odwołania bez rozpatrzenia pozostaje (zgodnie z art. 162 Ordynacji podatkowej) bez wpływu na ocenę dopuszczalności wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia tego pisma. Zauważyć przy tym należy, iż dyspozycja art. 169 Ordynacji podatkowej nakazuje organowi podatkowemu pozostawić bez rozpatrzenia odwołanie, którego braków formalnych strona nie uzupełniła mimo skutecznego doręczenia wezwania do dokonania takiej czynności. Na postanowienie w tym przedmiocie przysługuje zażalenie, przy czym przedstawienie w nim okoliczności wskazujących, iż strona uchybiła terminowi do uzupełnienia braków odwołania nie ze swej winy nie może stanowić przesłanki uwzględnienia środka zaskarżenia. Strona może bowiem uchylić się od skutków niezawinionego uchybienia terminowi do dokonania czynności określonej prawidłowo w skutecznie doręczonym wezwaniu wyłącznie na skutek uwzględnionego przez organ wniosku o przywrócenie terminu. Jak więc wykazano powyżej zaskarżone postanowienie narusza art. 162 Ordynacji podatkowej, gdyż stwierdza niedopuszczalność wniosku o przywrócenie terminu, który powinien zostać merytorycznie rozpoznany. Postanowienie stanowiące przedmiot oceny Sądu w niniejszej sprawie wydane zostało zatem z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowi podstawę jego uchylenia przez Sąd. Zanegować również należy argumentację zawartą w odpowiedzi na skargę, w której organ całkowicie odmiennie niż w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia określa przesłanki niedopuszczalności przedmiotowego wniosku o przywrócenie terminu. Bezpodstawnie bowiem organ przyjmuje, iż przyczyna uchybienia terminowi ustała wraz z odzyskaniem przez stronę zdolności do pracy, podczas gdy strona wyjaśnia, iż o niewykonaniu wezwania do uzupełnienia braków odwołania dowiedziała się z treści orzeczenia doręczonego w dniu 4 lutego 2005 r. Na marginesie wskazać należy, że art. 163 § 2 Ordynacji podatkowej określa, że organem właściwym, do orzekania w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania jest organ, do którego właściwości należy rozpatrzenie tego odwołania. Za nieprawidłowe uznać zatem należy, iż w niniejszej sprawie w przedmiocie przywrócenia terminu do uzupełnienia odwołania orzekał Dyrektor Izby Skarbowej, podczas gdy uzupełnienie braków odwołania określonych w art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej i rozpoznawanie ewentualnych wniosków o przywrócenie terminu do dokonania tej czynności procesowej należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych. O kosztach postępowania Sąd nie orzekł ze względu na brak wniosku strony skarżącej o ich zasądzenie, zaś charakter zaskarżonego postanowienia (stwierdzenie niedopuszczalności wniosku o przywrócenie terminu) czyni zbędnym orzeczenie w przedmiocie niewykonywania tego postanowienia do czasu uprawomocnienia się wyroku.