I SA/Gl 790/05

Dnia 12 sierpnia 2005 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Krzysztof Winiarski Sędziowie: NSA Eugeniusz Christ NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (spr.) Protokolant: Olga Stiefel po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 sierpnia 2005 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie restrukturyzacji zobowiązań podatkowych, oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G., uchylił w całości decyzję tego Urzędu z dnia [...] r. nr [...], którą ustalono ogólną kwotę należności objętych restrukturyzacją w wysokości [...] zł z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. "A" S.A. w upadłości siedzibą w G. (za którą to A. K. był odpowiedzialny na podstawie decyzji z dnia [...] r. nr [...]) oraz opłatę restrukturyzacyjną – i umorzył postępowanie restrukturyzacyjne wszczęte na A. K. z dnia [...] r. z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Jako podstawę wydania decyzji wskazano art. 207 i art. 240 § 1 pkt 7, art. 243 § 2, art. 245 § 1 pkt 1, art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) i art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 z późn. zm.). W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono przede wszystkim, iż uchylenie decyzji orzekającej o odpowiedzialności A. K. za zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych "A" S.A. w upadłości z siedzibą w G. skutkowało tym, że podatnik nie odpowiadał już za zaległość, która wcześniej została objęta decyzją o warunkach restrukturyzacji (z dnia [...] 2002 r. nr [...] . W tej sytuacji, organ podatkowy działając na podstawie art. 208 § 1 w zw. z art. 245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej umorzył postępowanie restrukturyzacyjne wszczęte na wniosek podatnika z dnia [...] 2002 r. – z uwagi na jego bezprzedmiotowość. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik stwierdził, iż postępowanie restrukturyzacyjne powinno zostać jedynie zawieszone do czasu zakończenia postępowania w sprawie przerzucenia odpowiedzialności za zobowiązania osoby trzeciej. Wyraził też pogląd, iż należności, będące przedmiotem postępowania restrukturyzacyjnego należą do kategorii należności spornych w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy o restrukturyzacji należności publicznoprawnych od przedsiębiorców. W konsekwencji podatnik podniósł, iż organ restrukturyzacyjny powinien wydać decyzję zgodnie z jego wnioskiem, tym bardziej, że w dacie wydania decyzji o warunkach restrukturyzacji nie byłą prawomocna decyzja o przerzuceniu odpowiedzialności na osobę trzecią. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, podzielając pogląd o konieczności umorzenia postępowania restrukturyzacyjnego. Polemizując z zarzutami odwołania organ odwoławczy dodatkowo wyjaśnił, iż w przedmiotowej sprawie, należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. wnioskowane do restrukturyzacji przez A. K., korzystały z przymiotu należności znanych na dzień [...] 2002 r. i podlegały restrukturyzacji (zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o restrukturyzacji). Jednakże, co podkreślił organ odwoławczy, podmiotem uprawnionym do wnioskowania o ich restrukturyzację (gdyby nie zakaz zawarty w art. 3 ust. 1 tej ustawy) było "A" S.A. w upadłości z siedzibą w G., a nie A.K. – jako osoba fizyczna. Wskazano dalej, iż w ustawowym terminie składania wniosków o restrukturyzację, tj. do dnia [...] 2002 r. A. K. nie był osobą trzecią odpowiadającą za zaległości podatkowe "A" S.A. w upadłości, gdyż do tego dnia nie została wydana decyzja w trybie art. 116 § 1 w zw. z art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem, w ocenie organu, podatnik nie spełniał wymogu określonego w art. 2 pkt 1 ustawy o restrukturyzacji, w którym zdefiniowany jest podmiot uprawniony do objęcia restrukturyzacją. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził nadto, iż w niniejszej sprawie postanowienie o wznowieniu z urzędu postępowania podatkowego, w trybie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, wydane zostało zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Stwierdził też, iż kierując się definicją należności spornych (zawartą w art. 2 pkt 4 cyt. ustawy) jedynie decyzja dotycząca przedmiotowych należności, wydana przed dniem 1 lipca 2002 r. i będąca przedmiotem sporu, mogłaby stanowić podstawę do zakwalifikowania takich należności do kategorii należności spornych – co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca. Decyzję tę A. K. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego domagając się jej uchylenia jako naruszającej przepisy: - art. 245 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, że uchylenie decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, która nie ma w przedmiotowej sprawie żadnego prawnego związku z decyzją o wstępnych warunkach restrukturyzacji – powinno skutkować uchyleniem decyzji o wstępnych warunkach restrukturyzacji, oraz - art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. wobec przyjęcia, że należności wnioskowane przez podatnika do restrukturyzacji nie mogły być przedmiotem wniosku restrukturyzacyjnego. Uzasadniając swoje stanowisko skarżący powtórzył argumenty zawarte w odwołaniu, wskazując, iż uchylenie decyzji o odpowiedzialności za zobowiązania osoby trzeciej nie ma żadnego znaczenia dla oceny prawidłowości decyzji o wstępnych warunkach restrukturyzacji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izba Skarbowa wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko organów podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Aby rozstrzygnąć spór jaki toczą strony niniejszego postępowania należy odpowiedzieć na pytanie, czy skarżący był objęty zakresem podmiotowym ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 ze zm.). Punktem wyjścia dla rozstrzygnięcia tego problemu będzie analiza przepisów ustawy restrukturyzacyjnej pod kątem ustalenia kręgu podmiotowego, którego dotyczy. Decydujące w tej mierze znaczenie ma treść art. 1 ust. 2, z którego wynika, iż restrukturyzacją objęci są przedsiębiorcy, o których mowa w przepisach w przepisach o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej (Dz. U. Nr 141, poz. 1177). Z kolei, przepis art. 2 pkt 1 wyjaśnia, że przez przedsiębiorcę rozumie się przez to przedsiębiorcę określonego w art. 2 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 1999r. - Prawo działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 101, poz. 1178, z 2000 r. Nr 86, poz. 958 i Nr 114, poz. 1193, z 2001 r. Nr 49, poz. 509, Nr 67, poz. 679, Nr 102, poz. 1115 i Nr 147, poz. 1643 oraz z 2002 r. Nr 1, poz. 2, Nr 115, poz. 995 i Nr 130, poz. 1112) mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej będącego podatnikiem, płatnikiem, następcą prawnym lub osobą trzecią odpowiadającą za zaległości podatkowe albo innego zobowiązanego do uiszczenia należności, o których mowa w art. 6 tej ustawy (obejmującym m.in. podatek dochodowy od osób prawnych). Treść art. 2 pkt 1 winna być interpretowana w taki sposób, aby przepis ten służył realizacji zasady wynikającej z art. 1 ust. 2, a nie prowadził do rozszerzenia ustawy na wszystkie kategorie podatników i zobowiązanych (a w tym płatników i inkasentów), a w efekcie kreował oddzielną podstawę stosowania ulgi. Przyjęcie stanowiska skarżącego (o przysługującym mu stale prawie do restrukturyzacji zaległości upadłego przedsiębiorstwa) oznaczałoby bowiem, iż nawet podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, którzy nie odpowiadają za zobowiązania podatkowe innych podmiotów gospodarczych, byliby objęci wynikającymi z ustawy restrukturyzacyjnej przywilejami. Gdyby ustawodawca zakładał wprowadzenie generalnej "abolicji" podatkowej, nie byłaby wprowadzana do ustawy kategoria "osoby trzeciej odpowiadającej za zaległości podatkowe" – jako jej adresata. Dodatkowo wyjaśnić należy, że celem wprowadzenia ustawy restrukturyzacyjnej było doprowadzenie do radykalnego oddłużenia przedsiębiorstw w zakresie należności publicznoprawnych znanych oraz należności samodzielnie ujawnionych przez przedsiębiorców. Tymczasem, z materiału dowodowego zebranego w sprawie nie wynika, aby na skarżącym ciążyły jakiekolwiek zobowiązania podatkowe (a w tym z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r.). Ustawę adresowana tylko do tych przedsiębiorców, którzy mimo trudnej sytuacji ekonomicznej i zadłużenia mają perspektywy rozwoju i są w stanie określić działania, jakie powinny być zrealizowane w celu ustabilizowania kondycji finansowej oraz dalszego rozwoju, a także stwarzają warunki na wzrost zatrudnienia (por. uzasadnienie projektu ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców, druk sejmowy nr 758 z 2002 r.). Powyższy zamiar ustawodawcy wynika również z treści art. 1 ust. 2 ustawy restrukturyzacyjnej, w którym podnosi się, że restrukturyzacją objęci są przedsiębiorcy, w szczególności którzy tracą zdolność do konkurowania na rynku, wyrażającą się zwłaszcza w znacznym stopniu: zmniejszeniem obrotów, nadmierną zdolnością produkcyjną, wzrostem zapasów i in. Prowadzi to do wniosku, że państwo udzielając określonej w ustawie restrukturyzacyjnej pomocy publicznej, zakładało iż spowoduje wzrost zatrudnienia. Wszystko to prowadzi do wniosku, że z tej formy pomocy publicznej mogły korzystać jedynie podmioty prowadzące działalność gospodarczą oraz jednocześnie rokujące pozytywnie na przyszłość, które oczywiście posiadają wskazane w art. 6 tej ustawy zadłużenia. Potwierdzeniem tego jest chociażby przepis art. 3 ust. 1 ustawy restrukturyzacyjnej, w świetle którego ustawy nie stosuje się do przedsiębiorców znajdujących się w upadłości lub likwidacji. Nie ma sporu co do tego, że skarżący w chwili wydania zaskarżonego rozstrzygnięcia, nie odpowiadał już za zobowiązania podatkowe Spółki, w której był członkiem zarządu. Nie spełniał więc wymogu określonego w art. 2 pkt 1 cyt. ustawy o restrukturyzacji. Stanowiło to przesłankę do wydania decyzji o zakończeniu postępowania restrukturyzacyjnego wobec braku osoby dłużnika. Skoro zatem skarżący został uwolniony od obowiązku zapłaty podatku za podatnika – postępowania restrukturyzacyjnego prowadzić nie można. W sumie zatem wszystkie poczynione wyżej uwagi w pełni potwierdzają ocenę, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Tylko zaś uzasadniony zarzut takiego naruszenia mógłby prowadzić do jej uchylenia. Odnosząc się natomiast do stanowiska strony o błędnej interpretacji art. 15 ustawy o restrukturyzacji, wskazać należy, iż jedynie w przypadku istnienia należności spornych, postępowanie w sprawie restrukturyzacji ulega zawieszeniu, do dnia zakończenia sporu prawomocną decyzją albo do dnia wycofania wniosku, odwołania lub skargi. Nie może być jednak wątpliwości co do tego, że zobowiązanie upadłego przedsiębiorstwa z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1999 r. było bezsporne (nie toczyło się jakiekolwiek postępowanie w przedmiocie jego wymiaru) Zatem, wywody organów restrukturyzacyjnych (bez potrzeby ich powtarzania) w zakresie przesłanek uzasadniających wznowienie jak i zawieszenie postępowania restrukturyzacyjnego należy ocenić jako prawidłowe, a zatem zasługujące na aprobatę Sądu. W tej sytuacji skarga nie znajduje uzasadnionych podstaw, wobec czego podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) .