I SA/Gl 824/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Asesor WSA Monika Krywow, Sędzia WSA Adam Nita (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 30 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (zwany dalej Organem odwoławczym lub Organem II instancji) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. (w dalszej części uzasadnienia określanego mianem Organu I instancji lub Naczelnika Urzędu Skarbowego) z [...] r., nr [...]. W tym nieostatecznym orzeczeniu wydanym w sprawie, Organ I instancji zaliczył nadpłatę wykazaną przez małżonków M. S. i A. S. (zwanych dalej Małżonkami lub Stroną) w rozliczeniu podatkowym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. na poczet zaległości podatkowej Strony z tytułu tej samej daniny publicznej za 2017 r. oraz przypadających od niej odsetek za zwłokę. Wysokości wszystkich tych kwot zostały wskazane w decyzjach organów podatkowych obydwu instancji. Wspomniane rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego nie zyskało uznania jednego z Małżonków, tj. A. S. (w dalszej części uzasadnienia określanego mianem Małżonka lub Skarżącego). W swoim zażaleniu na postanowienie nieostateczne zarzucił on bowiem temu orzeczeniu, że zaprezentowane wcześniej skompensowanie nadpłaty z zaległością podatkową jest dla niego niekorzystne i pogłębia jego złą sytuację finansową. Dodatkowo, Skarżący wskazał, że gdyby nadpłata została wypłacona, uzyskane środki zostałyby przeznaczone na opłaty sądowe i dla komornika, na cele egzekucyjne. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie podzielił argumentacji Strony i utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. W swojej argumentacji powołał się ona na art. 76 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 – zwanej dalej O.p.). W myśl tego przepisu, nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości łub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Zdaniem Organu odwoławczego, w zaistniałym stanie faktycznym, Naczelnik Urzędu Skarbowego był zobowiązany dokonać kompensaty, kwestionowanej przez Małżonka. Stało się tak, ponieważ zarówno w rozliczeniu podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2017, jak i w jego odpowiedniku dotyczącym roku 2018 Małżonkowie wybrali wspólne opodatkowanie. Jednocześnie, co do roku 2017, ciążyła na nich zaległość podatkowa, natomiast w rozliczeniu podatkowym za rok 2018 wykazali oni nadpłatę. W takiej sytuacji, Organ I instancji był zobligowany skompensować nadpłatę z zaległością i z odsetkami od niej, bez możliwości honorowania dyspozycji Strony co do sposobu postępowania z nadpłata. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, Skarżący zarzucił postanowieniu ostatecznemu Organu II instancji to, że łamie ono podstawowe prawa konstytucyjne Małżonków, ponadto pozbawia Skarżącego środków do życia, co zagraża jego egzystencji. Jak wyartykułowano, w wyniku zaliczenia nadpłaty podatku na poczet zaległości podatkowej Małżonek został pozbawiony środków do życia, co naruszyło godność jego oraz jego rodziny, stanowiąc obrazę art. 30 Konstytucji RP. W ocenie Skarżącego, administracja podatkowa ma świadomość tego, że w roku 2018 Małżonkowie ponieśli straty, a tym samym trwają w zadłużeniu. W konsekwencji, dokonując kompensaty w zaprezentowanych okolicznościach naruszył on art. 20 Konstytucji RP w zakresie dialogu i współpracy społecznej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie zgodził się z zaprezentowanymi zarzutami i wniósł o oddalenie skargi. Czyniąc to, wspomniany podmiot raz jeszcze powołał się na przepisy Ordynacji podatkowej, w których ustawodawca określa sposób postępowania z nadpłatą i wyartykułował zgodność pomiędzy działaniami administracji podatkowej, a tymi dyrektywami. Ponadto, Organ odwoławczy wskazał, że właściwym działaniem, które można podjąć w przypadku trudnej sytuacji ekonomicznej podatnika (zagrożenia jego egzystencji) jest Zwrócenie się do organu podatkowego o udzielenie ulgi w spłacie należności (art. 67a O.p.). Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, postępując zgodnie z Ordynacja podatkowa administracja podatkowa nie naruszyła prawa, w tym Konstytucji RP. Stało się tak tym, bardziej, że zgodnie z art. 83 Konstytucji RP każdy ma obowiązek przestrzegania prawa Rzeczpospolitej Polskiej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna i dlatego podlega oddaleniu. W stanie faktycznym sprawy nie było sporu co do tego, że zaistniała zarówno zaległość podatkowa dotycząca roku 2017, jak i nadpłata w rozliczeniu podatkowym roku 2018. Do tego niebudzącego wątpliwości stanu faktycznego należy odnieść regulację prawną zawartą w przepisach ogólnego prawa podatkowego (Ordynacji podatkowej), niewywołującą kontrowersji co do zgodności z Konstytucją RP. Warto zauważyć, że ustawodawca, we wcześniej już powoływanym art. 76 § 1 O.p. określił jasny sposób postępowania w sytuacji, gdy doszło do powstania nadpłaty podatku. W takim przypadku, organ podatkowy jest zobowiązany sprawdzić, czy na podatniku ciążą bieżące zobowiązania podatkowe lub zaległości podatkowe. Jeżeli zaś sytuacja taka ma miejsce, powinien zaliczyć nadpłatę na poczet tych powinności (w przypadku, gdy upłynął już termin płatności podatku, przedmiotem kompensaty są również odsetki za zwłokę). Dopiero, gdy takich należności (zaległych lub bieżących zobowiązań) nie ma, administracja podatkowa zwraca nadpłatę w trybie i w terminach wskazanych w Ordynacji podatkowej, chyba że podatnik złożył wniosek o jej zaliczenie na poczet swoich przyszłych zobowiązań podatkowych (por. art. 76 § 1, art. 77 oraz art. 77b O.p.). Należy podkreślić, że w zakresie postępowania z nadpłatą podatku w sytuacji gdy na podatniku ciąży zaległość podatkowa lub bieżące zobowiązanie podatkowe, ustawodawca nie pozostawił administracji podatkowej ani luzu decyzyjnego, ani nie ukształtował sposobu działania organów podatkowych na zasadzie uznania administracyjnego. W związku z tym, w przypadku gdy zaistnieją okoliczności wskazane w art. 76 § 1 O.p., administracja podatkowa nie tyle może, co musi dokonać kompensaty nadpłaty z zobowiązaniami oraz z zaległościami podatkowymi podatnika. Organ podatkowy, będąc zobowiązanym do działania na podstawie przepisów prawa (por. art. 120 O.p. i ukształtowana tam zasada legalizmu) nie może zaś nie stosować się do jasnej treści ustawy. W tej sytuacji, okolicznościami jakie Sąd musiał rozważyć było to, czy w stanie faktycznym sprawy doszło do spełnienia podmiotowych (dotyczących obydwu stron stosunku podatkowoprawnego) uwarunkowań zaliczenia nadpłaty podatku. W tym kontekście godzi się zauważyć, że zarówno w rozliczeniu podatkowym za rok 2017, jak i w jego odpowiedniku, dotyczącym roku 2018 obydwoje małżonkowie skutecznie wybrali wspólne rozliczenie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, stali się oni jednym podmiotem zobowiązanym z tytułu podatku i jednym podmiotem uprawnionym z tytułu nadpłaty podatku – na nich obojgu łącznie ciążyła zaległość podatkowa za rok 2017 oraz oboje oni łącznie byli uprawnieni do uzyskania zwrotu nadpłaty podatku za rok 2018. Tym samym, spełniony był podmiotowy warunek kompensaty nadpłaty z zaległością podatkową, dotyczący tzw. dłużnika podatkowego – ten sam podmiot był uprawniony z tytułu nadpłaty za jeden rok oraz był zobowiązany z tytułu zaległości podatkowej za inny okres rozliczeniowy. Jednocześnie, zaistniała przesłanka dokonania zaliczenia nadpłaty podatku, dotycząca podmiotu uprawnionego z tytułu podatku (tzw. wierzyciela podatkowego). Zarówno nadpłata z roku 2018, jak i zaległość z roku 2017 dotyczyły bowiem daniny publicznej (podatku dochodowego od osób fizycznych), z tytułu której podmiotem uprawnionym jest państwo. Nie było więc przeszkód w dokonaniu potrącenia, związanych z tym, że różne związki publiczne są stroną stosunków podatkowoprawnych, których efekt w postaci zobowiązania podatkowego (lub zaległości podatkowej) oraz nadpłaty podatku jest przedmiotem kompensaty. W tej sytuacji, biorąc pod uwagę wszystkie, przedstawione wcześniej okoliczności należało uznać trafność rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej i oddalić skargę. Stało się tak na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325).