I SA/Gl 858/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Rotter, Sędziowie WSA Monika Krywow, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2025 r. sprawy ze skargi A. S.A. w W. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta B. z dnia 15 maja 2024 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną interpretację, 2) zasądza od Prezydenta Miasta B. na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi jest indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z 15 maja 2024 r. nr [...] wydana przez Prezydenta Miasta B. (dalej: Prezydent, organ interpretacyjny) na wniosek A. S.A. w W. (dalej: Wnioskodawczyni, Spółka, skarżąca) dotycząca opodatkowania podatkiem od nieruchomości stacji ładowania pojazdów elektrycznych. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawione zostało następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawczyni posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. Główny zakres prowadzonej przez nią działalności obejmuje obszar hurtowej sprzedaży oraz dystrybucji paliw. Zarządza także siecią stacji paliw. Wnioskodawczyni w przyszłości zamierza rozszerzyć zakres prowadzonej działalności poprzez działalność związaną ze stacjami ładowania pojazdów elektrycznych, o których mowa w art. 2 pkt 27 ustawy z 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (t.j. Dz.U. z 2022 poz. 1083, dalej: ustawa o EIPA). Przede wszystkim występując jako właściciel i operator stacji ładowania Wnioskodawczyni planuje umożliwiać ładowanie pojazdów elektrycznych zarówno klientom biznesowym (przedsiębiorstwa, głównie podatnicy VAT) oraz konsumentom (osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej). Stacje ładowania pojazdów mają być zlokalizowane zarówno na gruntach stanowiących własność Wnioskodawczyni, jak również na gruntach stanowiących własność jej partnerów biznesowych, które to grunty będą przedmiotem umów dzierżawy. Wnioskodawczyni planuje rozszerzyć zakres prowadzonej działalności wyłącznie o stacje ładowania pojazdów: a) posadowione na fundamencie prefabrykowanym, dedykowanym do konkretnego modelu stacji; b) przymocowane do powierzchni w postaci betonowej czy żelbetowej płyty parkingowej, jak również do fundamentowej lub stropowej płyty garażu wielostanowiskowego. Stacje ładowania będą mocowane do ww. fundamentu/powierzchni szpilkami fundamentowymi, na które po posadowieniu (wstawieniu w otwory montażowe stacji) zostaną nałożone nakrętki. Stacja ładowania pojazdów będzie spełniać warunki techniczne określone w ustawie o EIPA oraz rozporządzeniu Ministra Energii z dnia 26 czerwca 2019 r. w sprawie wymagań technicznych dla stacji ładowania i punktów ładowania stanowiących element infrastruktury ładowania drogowego transportu publicznego (Dz.U. z 2019 r., poz. 1316). Stacja ładowania pojazdów składać się będzie przede wszystkim z urządzenia technicznego, przewodów do ładowania pojazdów i ewentualnego fundamentu prefabrykowanego. W skład stacji wchodzić będą przede wszystkim następujące elementy techniczne: gniazdo ładowania AC, dotykowy wyświetlacz, przewody; czytnik RFID, obudowa ładowarki z blachy (ściany osłonowe, drzwi, dach urządzenia), w środku urządzenia - część energoelektroniki i rozdzielczo - zabezpieczeniowa; celem zapewnienia zasilania w stacji ładowania - przewody zasilające, przechodzące poprzez fundament/powierzchnię pod stację ładowania. Planowany przez Spółkę model stacji ładowania umożliwi w dowolnym momencie przeniesienie jej do innej lokalizacji bez uszkodzenia płyty fundamentowej/powierzchni (np. z wykorzystaniem wózka widłowego). Wobec powyższego opisu Wnioskodawczyni zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie odpowiedzi na pytanie czy stacja ładowania pojazdów elektrycznych będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Przedstawiając swoje stanowisko Wnioskodawczyni stwierdziła, że stacja ładowania pojazdów elektrycznych nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, z wyłączeniem ewentualnego fundamentu bądź podobnej powierzchni opisanej w zdarzeniu przyszłym. Uzasadniając swoje stanowisko wskazała, że stacja zostanie wzniesiona z użyciem wyrobów budowlanych, a więc będzie stanowić obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 682, dalej: P.b). W ramach analizy czy jest to budowla Wnioskodawczyni, powołując się na wyrok TK z 13 września 2011 r., sygn. P 33/09, a także orzecznictwo sądów administracyjnych, stwierdziła, że stacje ładowania pojazdów elektrycznych nie zostały wymienione w art. 3 pkt 3 P.b., w innych przepisach tej ustawy, jak również w załączniku do niej. Tym samym nie mogą zostać uznane za budowlę. Nie sposób również przyjąć, aby stacje ładowania zakwalifikować jako urządzenie budowlane, a tym samym budowlę na gruncie ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 70 ze zm., dalej: u.p.o.l.). Brak jest wskazania w art. 3 ust. 9 P.b. stacji ładowania pojazdów elektrycznych. Urządzenia te nie będą również występowały w roli służebnej do obiektu budowlanego, ponieważ to fundament zapewnia możliwość użytkowania stacji zgodnie z przeznaczeniem, a nie odwrotnie. Wnioskodawczyni zauważyła, iż ustawodawca w art. 3 pkt 3 P.b. jako budowle wymienił wolno stojące urządzenia techniczne. Tym niemniej opisane we wniosku stacje ładowania pojazdów elektrycznych nie będą stanowiły takiego rodzaju obiektu budowlanego. Przez wolno stojące urządzenie techniczne rozumie się bowiem takie urządzenie, które nie jest połączone przestrzennie z żadnym obiektem budowlanym, zarówno z budynkiem, jak i budowlą np. fundamentem. W opisanym zdarzeniu przyszłym wyraźnie podkreślono, że stacje ładowania, które w praktyce stanowią urządzenie techniczne będą połączone z fundamentem, a zatem z budowlą w rozumieniu P.b. i u.p.o.l. lub podobną powierzchnią stanowiącą budowlę. Za budowlę ustawodawca uważa części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń), czy też fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni wskazała że stacja ładowania pojazdów elektrycznych, stanowiąca urządzenie techniczne, będzie przymocowana do fundamentu a w niektórych przypadkach, np. do betonowej płyty parkingowej bądź stropowej płyty garażu wielostanowiskowego. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawczyni stwierdziła, że w tak opisanym zdarzeniu przyszłym budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości będzie wyłącznie fundament bądź część budowlana (np. betonowa płyta parkingowa). Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawczyni przytoczyła poglądy judykatury oraz szereg interpretacji indywidualnych. Organ interpretacyjny stwierdził, że powyższe stanowisko jest nieprawidłowe. Uzasadniając tę ocenę na wstępie wskazał, że zgodnie z art. 2 pkt 27 ustawy o EIPA stacja ładowania to: a) urządzenie budowlane obejmujące co najmniej jeden punkt ładowania o normalnej mocy lub punkt ładowania o dużej mocy, związane z obiektem budowlanym, lub b) wolnostojący obiekt budowlany z zainstalowanym co najmniej jednym punktem ładowania o normalnej mocy lub punktem ładowania o dużej mocy - wyposażone w oprogramowanie wykorzystywane do świadczenia usługi ładowania wraz ze stanowiskami postojowymi, których liczba odpowiada liczbie punktów ładowania umożliwiających jednoczesne świadczenie tej usługi oraz, w przypadku gdy stacja ładowania jest podłączona do sieci dystrybucyjnej w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, instalacją prowadzącą od punktu ładowania do przyłącza elektroenergetycznego. Dalej przywołano art. 2 ust. 1, art. 1 a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., wskazując że stacje ładowania pojazdu nie są budynkami ani obiektami małej architektury. Następnie zauważono, że dla celów podatkowych ustawodawca rozszerzył w art. 1 a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w porównaniu z przepisami P.b. pojęcie budowli, ujmując wśród nich nie tylko budowle wymienione w art. 3 pkt 3 P.b., ale także urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 P.b. Organ interpretacyjny odwołał się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09, zgodnie z którym przy kwalifikacji danego obiektu jako budowli należy przede wszystkim ustalić czy jest on wymieniony wprost w katalogu budowli zawartym w art. 3 pkt 3 P.b., innych przepisach tej ustawy lub załączniku do niej. W świetle stanowiska Trybunału Konstytucyjnego, do urządzeń budowlanych, o których mowa art. 3 pkt 9 P.b. kwalifikowanych do kategorii budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. mogą natomiast zostać zaliczone jedynie: 1) urządzenia techniczne wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 9 u.p.b., a zatem: "przyłączali urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki", a także 2) inne urządzenia technicznie (niewymienione w art. 3 pkt 9 P.b.), o ile "zapewniają możliwość użytkowania obiektu budowlanego" - w tym będącego budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości - "zgodnie z jego przeznaczeniem". "Urządzenia techniczne" w rozumieniu art. 3 pkt 9 P..b., niewymienione expressis verbis w tym przepisie, nie mają charakteru samodzielnej budowli postrzeganej przez pryzmat definicji wynikającej z art. 3 pkt 3 P.b. (lub innego przepisu rangi ustawowej). Są one natomiast powiązane z takim obiektem (budowlą lub obiektem zaliczanym do budynków), zapewniając możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem. Warunkiem kwalifikowania takich urządzeń technicznych do budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest ich związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej. TK wyraził pogląd, że za budowle dla celów podatkowych mogą zostać uznane jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 P.b. w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b P.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową (...) mając zarazem na uwadze, iż nie jest wykluczone, że o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń współdecydować będą również inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące czy doprecyzowujące prawo budowlane". Stąd organ podatkowy stanął na stanowisku, że przepisy ustawy o EIPA są przepisami uzupełniającymi i modyfikującymi P.b., które mogą "współdecydować o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń". Z regulacji tej wynika, że z punktu widzenia prawnego stacja ładowania, w zależności od jej konstrukcji będzie uznawana albo za urządzenie budowlane albo za obiekt budowlany. Wobec powyższego stacji ładowania pojazdów elektrycznych nie można traktować jako maszyny lub urządzenia stanowiącego odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. W konsekwencji organ podatkowy nie zgodził się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że opodatkowaniu podlegają jedynie fundamenty stacji ładowania pojazdów. Na poparcie powyższego stanowiska organ interpretacyjny odwołał się do poglądów doktryny. Zdaniem organu interpretacyjnego opisane w zdarzeniu przyszłym ładowarki posadowione na fundamentach realizowane są w ramach stacji ładowania i spełniają kryteria wolnostojącego obiektu budowlanego. Fundamenty, na których zostanie posadowiona ładowarka, nie będą traktowane jako odrębne obiekty budowlane i będą obejmowały jedno przedsięwzięcie budowlane. Omawiając kryterium wzniesienia z użyciem materiałów budowlanych organ interpretacyjny, powołując się na stanowisko judykatury, wskazał, że stacje ładowania pojazdów będą wzniesione w procesie budowlanym z użyciem wyrobów budowlanych, na podstawie zgłoszenia budowy właściwemu organowi administracji architektoniczno-budowlanej. W konkluzji organ interpretacyjny stwierdził, że opisane we wniosku stacje ładowania pojazdów elektrycznych stanowią budowle i jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W skardze na powyższą interpretację indywidualną, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, reprezentujący skarżącą doradca podatkowy, zarzucił naruszenie: I. przepisów prawa materialnego polegające na: - niewłaściwej ocenie co do zastosowania art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez uznanie, że wskazana we wniosku o wydanie interpretacji stacja ładowania pojazdów może stanowić w całości budowlę w rozumieniu tych przepisów, podczas gdy: a) stacja ładowania jako całość nie stanowi obiektu budowlanego w rozumieniu P.b, b) stacja ładowania nie stanowi wolnostojącego urządzenia technicznego wskazanego w art. 3 pkt 3 P.b., c) stacja ładowania nie stanowi urządzenia budowlanego w rozumieniu P.b., d) stacja ładowania nie spełnia wskazanej w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przesłanki zapewnienia możliwości użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem, i konsekwentnie, z uwagi na powyższe, stacja ładowania nie spełnia jako całość przesłanek definicji budowli opodatkowanej podatkiem od nieruchomości. - błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez uznanie, że pojęcie budowli jako przedmiotu opodatkowania w kontekście stacji ładowania pojazdów należy interpretować w oparciu o przepisy Ustawy o EiPA, podczas gdy u.p.o.l. zawiera autonomiczne definicje przedmiotów opodatkowania, w których odwołuje się wyłącznie do P.b., co doprowadziło do nieprawidłowego uznania przez organ, że stacje ładowania pojazdów mogą stanowić jako całość budowlę, podlegającą opodatkowaniu. Wobec tak sformułowanych zarzutów wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi wskazano w szczególności, że w świetle art. 217 Konstytucji RP element konstrukcyjny podatku, jakim jest przedmiot opodatkowania, nie może być ustalany na podstawie domniemania istnienia budowli. Zatem zasadne jest stwierdzenie, że wyliczenie zawarte w art. 3 pkt 3 P.b. dla potrzeb klasyfikacji prawno-podatkowej ma charakter zamknięty. Pozostałe przepisy P.b., czy przepisy innych ustaw dla klasyfikacji na gruncie podatku od nieruchomości nie powinny być kluczowe w sytuacji, gdy podobna kategoria obiektu nie została w ogóle wskazana w art. 3 pkt 3 P.b. Nie można także dokonywać kwalifikacji przedmiotu opodatkowania opierając się jedynie na załączniku do P.b. W tym kontekście skarżąca wskazała na brak jednoznacznego wskazania w art. 3 pkt 3 P.b., pozostałych przepisach tej ustawy oraz załącznikach do niej stacji ładowania pojazdów elektrycznych. Tym samym mając na względzie standardy interpretacyjne wyznaczone przez wyrok TK w sprawie P 33/09 (którego istotnych aspektów organ interpretacyjny nie uwzględnił) stwierdzić należy, że stacje ładowania nie zostały uznane za budowle, a tym samym nie objęto ich opodatkowaniem. Pozostałe przepisy P.b. mogą być pomocne przy kwalifikacji prawno-podatkowej danego obiektu, jeżeli dana klasa (kategoria) obiektu została wprost wskazana w art. 3 pkt 3 P.b. Natomiast jeżeli dana klasa (kategoria) obiektu nie została expressis verbis wymieniona w art. 3 pkt 3 P.b., to ewentualne wskazanie tego obiektu w dalszych przepisach tej ustawy nie może być decydujące przy klasyfikacji prawno-podatkowej. Mimo, że w art. 3 pkt 3 P.b. jako przykładowy rodzaj budowli wymieniono wolnostojące urządzenia techniczne, to w przeciwieństwie do stanowiska organu, zdaniem skarżącej, nie można uznać, aby stacje ładowania pojazdów stanowiły taki obiekt. Przez tego rodzaju obiekt rozumie się takie urządzenia, które nie są połączone przestrzennie z żadnym obiektem budowlanym, zarówno z budynkiem jak i budowlą np. fundamentem, co potwierdza się w doktrynie (np. W. Morawski w: W. Morawski (red.), T. Brzezicki, K. Lasiński—Sułecki, P. Majka, W. Morawski, Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych - komentarz, Gdańsk 2016, s. 101-102).  W doktrynie wskazuje się także, iż pojęcie "wolnostojące obiekty budowlane" na gruncie ustawy o EiPA należy interpretować inaczej, niż "wolnostojące urządzenia techniczne" dla potrzeb P.b. (A.Kałążny: Stacje ładowania samochodów elektrycznych a podatek od nieruchomości w: Kazus Podatkowy 3(14) 2020). Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie NSA (m.in. w wyrokach NSA z dnia 27 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2493/12 oraz z dnia 12 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 1770/21, z których wynika, że na gruncie u.e.p.a. przez "wolnostojący obiekt budowlany" należy rozumieć po prostu stację ładowania zlokalizowaną poza budynkiem, również w sytuacji gdy jest posadowiona na fundamencie, a więc odmiennie niż przyjęto interpretować pojęcie "wolno stojący" na gruncie podatku od nieruchomości. W konkluzji tej części rozważań skarżąca stwierdziła, że w opisanym zdarzeniu przyszłym opodatkowaniu podlegać będzie wyłącznie element budowlany w postaci fundamentu (bądź inna powierzchnia uznana za budowlę). Nadto wskazano, że stacji ładowania pojazdów nie można uznać za urządzenie budowlane, które zapewnia możliwość użytkowania danego obiektu zgodnie z lego przeznaczeniem. Opodatkowaniu podlegają urządzenia wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 9 P.b., a także inne urządzenia techniczne, które nie są wymienione w treści art. 3 pkt 9 P.b. pod warunkiem, że zapewniają możliwość użytkowania obiektu budowlanego będącego budowlą zgodnie z jego przeznaczeniem. Nie sposób przyjąć, aby to stacja ładowania składająca się z poszczególnych elementów technicznych zapewniała możliwość użytkowania fundamentu lub podobnej powierzchni zgodnie z jej przeznaczeniem. Przeciwnie, to ten fundament/podobna powierzchnia będą zapewniać, aby urządzenie techniczne mogło być używane zgodnie z przeznaczeniem. W ramach zarzutu błędnej wykładni art. 1a ust 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez uznanie, że pojęcie budowli jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kontekście stacji ładowania pojazdów należy interpretować w oparciu o przepisy ustawy o EiPA skarżąca wskazała, że argumentacja dokonana przez organ opiera się na przyjęciu, że ustawa o EiPA stanowi uzupełnienie przepisów P.b. w zakresie budowli opodatkowanych, gdyż z wyroku TK sygn. P 33/09 wynika, że dla celów klasyfikacji prawno-podatkowej nie jest wykluczone aby współdecydowały "inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące czy doprecyzowujące prawo budowlane". W ocenie skarżącej, brak jest jednak podstaw, aby uznać ustawę o EiPA za akt w odpowiedni sposób uzupełniający/modyfikujący/ doprecyzowujący P.b. w powyższym rozumieniu. Należy zauważyć m.in., że wolnostojące urządzenia techniczne w rozumieniu P.b. oznaczają takie urządzenia, które nie są połączone przestrzennie z żadnym obiektem budowlanym, zarówno z budynkiem jak i budowlą, jak również nie zawierają części budowlanych (co jednoznacznie potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych). Natomiast stacje ładowania, które organ określa jako objęte art. 2 pkt 27 lit. b) ustawy o EiPA, są połączone z fundamentem, a zatem z budowlą w rozumieniu P.b. oraz u.p.o.l. lub inną podobną powierzchnią. Ta okoliczność potwierdza, że "wolnostojące obiekty budowlane" na gruncie ustawy o EiPA należy interpretować inaczej, niż "wolnostojące urządzenia techniczne" dla potrzeb P.b. i opodatkowania podatkiem od nieruchomości, co znajduje potwierdzenie w doktrynie w odniesieniu do traktowania ładowarek "słupkowych". Art. 2 pkt 27 lit. b) ustawy o EiPA, czy inne przepisy tej ustawy nie potwierdzają tożsamego traktowania tych definicji, np. poprzez jednoznaczną referencję do przepisów P.b. Przyjęcie za organem, iż przedmiot opodatkowania może być definiowany przez inne ustawy niż u.p.o.l. oraz P.b. stanowiłoby naruszenie jednej z fundamentalnych zasad prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym, zgodnie z którą zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny podtrzymał w całości dotychczasową argumentację i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Kontroli Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 935 dalej: p.p.s.a.) podlegała indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z 15 maja 2024 r. dotycząca opodatkowania podatkiem od nieruchomości stacji ładowania pojazdów elektrycznych. Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W rozstrzyganej sprawie skarżąca, kwestionując zgodność z prawem zaskarżonej indywidualnej interpretacji, sformułowała zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego. Na wstępie zaznaczyć należy, że zagadnienie, którego dotyczy zaskarżona interpretacja było już przedmiotem analizy sądów administracyjnych, które uchyliły interpretacje wydane na wniosek skarżącej kierowany do innych organów (por.m.in. wyrok WSA w Krakowie z dnia 20 sierpnia 2024 r., sygn. akt I SA/Kr 593/24, WSA w Warszawie z dnia 10 października 2024 r., sygn. akt VIII SA/Wa 546/24, WSA w Gliwicach: z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 475/24 oraz z dnia 19 grudnia 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 628/24, wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela stanowisko zawarte w przywołanych orzeczeniach, wobec czego posłuży się zaprezentowaną w nich argumentacją. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. budowla jest obiektem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędącym budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzeniem budowlanym w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związanym z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Ustawodawca na gruncie powyższego przepisu wyodrębnił zatem dwie kategorie budowli zaliczane dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości: 1) obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 P.b., niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, 2) urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 P.b. związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Przez obiekt budowlany w rozumieniu przepisów P.b. należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Z uwagi na fakt, że prawodawca w treści art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wyraźnie wyeliminował budynki i obiekty małej architektury, należy przytoczyć definicję budowli określoną przez prawo budowlane. Art. 3 pkt 3 P.b. stanowi, że budowla to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przechodząc do ostatniej z definicji, tj. urządzenia budowlanego - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 P.b.). Analiza powyższych przepisów pozwala na stwierdzenie, że urządzenie budowlane w świetle przepisów prawa budowlanego jest odrębną od budowli kategorią obiektów. Spełnienie przez urządzenie kryteriów urządzenia budowlanego nie jest również uzależnione od wypełnienia kryterium obiektu budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 1 P.b. Z kolei definicja budowli zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. obejmuje obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Dla celów podatkowych ustawodawca rozszerzył więc w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w porównaniu z przepisami P.b. pojęcie budowli, obejmując tą kategorią zarówno budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, jak i urządzenia budowlane wymienione w art. 3 pkt 9 P.b. Ustalając przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy mieć na uwadze art. 2 ust. 1 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty; budynki lub ich części; budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tak więc ustalenie, że dany obiekt jest budowlą lub urządzeniem budowlanym wymienionym w art. 3 pkt 9 P.b. wymaga potwierdzenia, że jest obiektem budowlanym zgodnie z at. 3 pkt 1 P.b. oraz wykluczenia możliwości jego identyfikowania jako budynku (w myśl art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) albo obiektu małej architektury. Jednocześnie stosując reguły wykładni językowej należy dojść do wniosku, że urządzenia budowlane, o których mowa w art. 3 pkt 9 P.b., jeżeli nie spełniają kryteriów określonych w art. 3 pkt 1 P.b., nie są objęte zakresem przedmiotowym podatku od nieruchomości. Dokonując weryfikacji, które obiekty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, należy mieć również na uwadze wyrok TK z 13 września 2011 r., sygn. akt P 33/09. W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że za budowle dla celów podatkowych mogą zostać uznane jedynie budowle wymienione expressis verbis w art. 3 pkt 3 P.b., w innych przepisach tej ustawy lub w załączniku do niej, będące wraz z instalacjami i urządzeniami obiektem budowlanym, o którym mowa w art. 3 pkt 1 lit. b P.b., czyli pod warunkiem, że stanowią one całość techniczno-użytkową, mając zarazem na uwadze, iż nie jest wykluczone, że o statusie poszczególnych obiektów i urządzeń współdecydować będą również inne przepisy rangi ustawowej, uzupełniające, modyfikujące czy doprecyzowujące prawo budowlane. Przy czym odwołanie się w u.p.o.l. do przepisów prawa budowlanego należy interpretować jako odesłanie do przepisów ustawy Prawo budowlane, a nie jako odesłanie do wszelkich przepisów regulujących zagadnienia związane z procesem budowlanym. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy należy przypomnieć, że skarżąca planuje rozszerzyć zakres prowadzonej działalności o stacje ładowania pojazdów, które będą posadowione na fundamencie prefabrykowanym, dedykowanym do konkretnego modelu stacji oraz przymocowane do powierzchni w postaci betonowej czy żelbetowej płyty parkingowej, jak również do fundamentowej lub stropowej płyty garażu wielostanowiskowego. Stacje ładowania będą mocowane do ww. fundamentu/powierzchni szpilkami fundamentowymi, na które po posadowieniu (wstawieniu w otwory montażowe stacji) zostaną nałożone nakrętki. Stacja ładowania składać się będzie przede wszystkim z urządzenia technicznego, przewodów do ładowania pojazdów i ewentualnego fundamentu prefabrykowanego. Ponadto planowany przez skarżącą model stacji umożliwi w dowolnym momencie przeniesienie jej do innej lokalizacji bez uszkodzenia płyty fundamentowej. Oceniając czy stacja ładowania stanowi budowlę podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. wskazać należy, że stacje ładowania pojazdów elektrycznych nie zostały wymienione w treści art. 3 pkt 3 P.b. Nie zostały również zdefiniowane jako budowla w pozostałych przepisach tej ustawy, czy w jej załącznikach. Odnotować w tym miejscu trzeba, że w tej sprawie organ interpretacyjny bezpodstawnie przyjął, że jest związany stwierdzeniami Wnioskodawczyni zawartymi w przedstawionym przez nią stanowisku, w ramach którego strona podnosiła, że stacja ładowania pojazdów nie jest urządzeniem budowlanym, podczas gdy dla organu wiążący jest jedynie opis stanu faktycznego, w konsekwencji czego organ odstąpił od argumentacji opartej na definicji zawartej w art. 2 pkt 27 lit. a ustawy o EIPA. Niemniej jednak wskazać warto, że, zdaniem Sądu, opodatkowania stacji ładowania pojazdów nie można także wywodzić z zakwalifikowania ich w art. 2 pkt 27 lit. a ustawy o EIPA do urządzeń budowlanych Z zacytowanego bowiem wyżej wyroku Trybunału Konstytucyjnego, jak również z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 października 2022 r., sygn. akt III FPS 2/22 wynika wprost, że za budowlę uznaje się jedynie urządzenia techniczne scharakteryzowane w art. 3 pkt 9 P.b. lub w innych przepisach tej ustawy albo w załączniku do niej. Jeżeli omawiane urządzenia nie zostały wskazane expressis verbis w ustawie, koniecznym jest wykazanie, że zapewniają one możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem z wyłączeniem jednak: urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci budowli w rozumieniu P.b., które to obiekty budowlane nie dają się zakwalifikować jako budowle w ujęciu u.p.o.l. oraz urządzeń budowlanych związanych z obiektami budowlanymi w postaci obiektów małej architektury, przy zastrzeżeniu, że urządzeniami budowlanymi w rozumieniu P.b. nie są instalacje. W ocenie Sądu nie ulega wątpliwości, iż zarówno w ustawie Prawo budowlane, jak i w załącznikach do niej nie znajduje się żadne odwołanie do ustawy o EIPA. Tym samym, zasadny jest zarzut skarżącej, że przy definiowaniu budowli jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie należy odwoływać się do innych niepodatkowych ustaw, które nie zostały objęte odesłaniem z u.p.o.l. W konsekwencji definiowanie stacji ładowania jako przedmiotu opodatkowania poprzez odwołanie się do przepisów ustawy o EIPA nie jest zasadne. Tym samym kwestią decydującą dla rozstrzygnięcia podatkowego statusu stacji ładowania pojazdów jest interpretacja zwrotu: "związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 marca 2024 r., sygn. akt III FSK 3953/21 przesądził, że przez urządzenie budowlane, niewymienione wprost w art. 3 pkt 9 P.b. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., należy rozumieć urządzenia techniczne: 1) niebędące instalacjami, o których mowa w art. 3 pkt 1 P.b., jak też budynkiem, budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 P.b., załącznika do tej ustawy lub innej ustawy zawierającej przepisy prawa budowlanego, a także obiektem małej architektury; 2) funkcjonalnie powiązane z budynkiem lub budowlą w znaczeniu wymienionym w pkt 1; 3) pełniące funkcję służebną wobec budynku lub budowli wymienionej w pkt 1; 4) zapewniające możliwość użytkowania budynku lub budowli wymienionej w pkt 1 zgodnie z ich przeznaczeniem i tylko wówczas, gdy związek użytkowy urządzenia technicznego z takim obiektem budowlanym jest konieczny dla realizacji funkcji tegoż obiektu oraz bezpośredni (nie będą urządzeniem budowlanym urządzenia techniczne jedynie usprawniające eksploatację obiektu identyfikowanego, jako oddzielna budowla, poprawiające warunki pracy, np. taśmociągi, suwnice, terminale komputerowe, kasy fiskalne itp.); 5) wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych; 6) użytkowo/funkcjonalnie powiązane z konkretnym budynkiem lub konkretną budowlą w znaczeniu opisanym w pkt 1, tj. skonkretyzowanym przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W świetle tej definicji Sąd uznał, że stacja ładowania pojazdów nie stanowi urządzenia budowlanego, o którym mowa w art. 3 pkt 9 P.b., a w konsekwencji budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Nie można jej bowiem zaliczyć do urządzeń, które zostały wymienione w art. 3 pkt 9 P.b. Nie można również uznać, aby stacja ładowania pojazdów pełniła funkcję służebną w stosunku do obiektu budowlanego w postaci fundamentu/podobnej powierzchni. Ponadto Sąd zaaprobował ugruntowany pogląd judykatury, zgodnie z którym w stanie prawnym obowiązującym po 28 czerwca 2015 r. nie można zaakceptować stanowiska organów podatkowych, które uznają, że rozmaite urządzenia związane z przepływem energii elektrycznej, takie jak m.in.: rozdzielnia wnętrzowa, automatyka, sterownia, aparatura wysokiego napięcia, transformator itp. stanowią urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 P.b. i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., będące w związku techniczno-użytkowym i funkcjonalnym z siecią elektroenergetyczną stanowiącą budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego, wymienioną w kategorii XXVI obiektów budowlanych załącznika do ustawy Prawo budowlane (por. wyroki: NSA z dnia 6 grudnia 2022 r., sygn. akt III FSK 740/22, WSA w Poznaniu z dnia 14 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Po 636/22). Uwzględniając zatem powyższe podzielić należało stanowisko skarżącej, zgodnie z którym stacja ładowania pojazdów elektrycznych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości (z wyłączeniem ewentualnego fundamentu lub podobnej powierzchni opisanej w zdarzeniu przyszłym). Przedstawiona ocena prawna przesądza zatem o uznaniu za zasadne podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego przez ich błędną wykładnię. Ponownie rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji organ zobowiązany będzie do uwzględnienia dokonanej przez Sąd wykładni przepisów ustawy Prawo budowlane oraz ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Argumentacja Sądu odnosi się do stanu prawnego obowiązującego do końca 2024 r., a więc okresu, w którym mogło realizować się zdarzenie przyszłe opisane przez skarżącą. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w całości. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1, § 2 i § 4 p.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł, obejmującą wpis od skargi uiszczony w kwocie 200 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 480 zł, określone w § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1687) oraz opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.