I SA/Gl 863/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Ewa Madej (sprawozdawca), Sędziowie: NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Anna Florek, po rozpoznaniu w dniu 17 maja 2005 r. na rozprawie sprawy ze skargi Z.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzje Wójta Gminy P. z dnia [...] r. nr [...] 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Z. B. wniósł skargę na decyzję ustalającą podatek od nieruchomości na 2004 r. z dnia [...] 2004 r. nr [...] , wydaną przez Wójta Gminy P. i utrzymaną w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...]. Skarżący zarzucił, że organ podatkowy pierwszej instancji naruszył przepisy art. 21 § 2 i § 5 w związku z art. 121 § 1, art. 122 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisy art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 i art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W oparciu o te zarzuty wniósł o częściowe uchylenie i zmianę zaskarżonej decyzji w pozycji "pozostałe powierzchnie budynków", przez zmniejszenie powierzchni przyjętej do obliczenia podatku o [...] m2 i tym samym obniżenie wysokości podatku o kwotę [...] zł. Skarżący wniósł ponadto o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania od Wójta Gminy P.. W uzasadnieniu skargi Z. B.i podniósł, że w dniu [...] 2003 r. złożył w Urzędzie Gminy doroczną informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, celem opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości za rok 2004. W informacji wykazał między innymi (w pozycji nr 48 – pozostałe budynki) dwa budynki o łącznej powierzchni [...] m2 , na którą składały się: budynek gospodarczy o powierzchni użytkowej [...] m2 i budynek gospodarczy o powierzchni użytkowej [...] m2 . Wbrew powyższej informacji podatnika, w zaskarżonej decyzji Wójta Gminy P. przyjęto iż budynki te mają powierzchnię [...] m2 i ustalono wysokość podatku od tego składnika majątku w wysokości [...] zł. Podatnik wskazał w skardze, że wymiar podatku nastąpił bez jakiegokolwiek postępowania, które powinno być wszczęte w przypadku wystąpienia rozbieżności pomiędzy deklaracją podatnika o stanowiskiem organu podatkowego. Podkreślił, że organ podatkowy posłużył się w tym względzie treścią protokołu oględzin nieruchomości, przeprowadzonych w [...] 2003 r., w którym między innymi odnotowano wymiary spornego budynku, ale obliczone po obrysie zewnętrznym, gdyż - ze względu na bardzo zły stan techniczny tego obiektu – kontrolujący nie weszli do jego wnętrza. Z. B. podkreślił, że podpisał protokół oględzin, gdyż odzwierciedlał on rzeczywisty przebieg i ustalenia tej czynności. Późniejsze dokonanie przez niego samego pomiarów wnętrza budynku gospodarczego pozwoliło na ustalenie rzeczywistej powierzchni użytkowej, która podał w informacji podatkowej na rok 2004. Skarżący wyraził przekonanie, że organ podatkowy, bezzasadnie i sprzecznie z treścią przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, utrzymuje iż sporny budynek ma większą powierzchnię, czyli taka jaka orientacyjnie wskazano w protokole oględzin. Odnośnie zaś decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego skarżący zarzucił, że organ ten ustosunkował się do zupełnie innej i nie kwestionowanej przez podatnika okoliczności, a mianowicie wpływu stanu technicznego budynku na obowiązek podatkowy, przeciwko któremu to obowiązku skarżący nie oponował. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wniosło o oddalenie skargi. Uzasadniając swe stanowisko przytoczyło treść decyzji, którą ustalono Z. B. wysokość podatku od nieruchomości za 2004 r. – od gruntów, budynku w części użytkowanego na cele mieszkalne i w części na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków gospodarczych. Organ odwoławczy podał następnie, że za podstawę wymiaru podatku przyjęto dane wynikające z ewidencji gruntów, zeznania podatkowego złożonego przez skarżącego w dniu [...] 2003 r. oraz protokołu oględzin przeprowadzonych [...] 2003 r. Zdaniem Kolegium Odwoławczego podatnik w odwołaniu, a następnie w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zakwestionował decyzję z tego powodu, że budynek gospodarczy na powierzchni [...] m2 nie jest wykorzystywany ze względu na stan techniczny, zatem wymiar podatku powinien być zmniejszony. Organ odwoławczy powtórzył więc stanowisko, zaprezentowane w uzasadnieniu swej decyzji, że orzeczenie organu I instancji jest zgodne z prawem, albowiem "zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego stan techniczny budynków będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie może stanowić podstawy do zastosowania niższej stawki podatku od ustalonej przez radę miasta (gminy) jak również do zwolnienia tego budynku (części budynku) z opodatkowania". Z. B. w piśmie procesowym z dnia [...] 2004 r. ustosunkował się do treści odpowiedzi na skargę i ponownie podkreślił, że zakwestionował decyzję podatkową tylko z tego powodu, że organ podatkowy przyjął wadliwie powierzchnię jednego z dwóch budynków gospodarczych obliczoną według wielkości obrysowej ([...] m2), podczas gdy powierzchnia użytkowa tego budynku, liczona według wewnętrznej długości ścian wynosi [...] m2. Zaprzeczył przy tym, że kwestionował wymiar podatku ze względu na nieużywanie budynku z uwagi na jego stan techniczny. W kolejnym piśmie z dnia [...]2005 r. skarżący poinformował Sąd, że w decyzji podatkowej za 2005 r. organ pierwszej instancji dokonał wymiaru podatku w analogiczny sposób jak w decyzji zaskarżonej, w związku z czym wniósł kolejne odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które jednak do dnia rozprawy nie zostało rozpoznane. Swe stanowisko i jego argumentację oraz wnioski skargi Z. B. podtrzymał na rozprawie. Raz jeszcze podkreślił, że organy podatkowe przywiązały nadmierną wagę do faktu, że nie zakwestionował on ustaleń odnotowanych w protokole oględzin. Wyjaśnił przy tym, że podpisał ów protokół, jako zgodny z dokonanymi ustaleniami, gdyż podano w nim wynik pomiaru budynku gospodarczego według zewnętrznego obrysu. Nie oznacza to jednak, iż powyższe obliczenie mogło stanowić podstawę wymiaru podatku. Na pytanie Sądu oświadczył, że uiścił w całości podatek za 2004 r. w wysokości wynikającej z zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest w pełni uzasadniona, zarówno z powodu nasuszenia przepisów proceduralnych jak i naruszenia przepisów prawa materialnego. Rozpoczynając od kwestii wadliwego zastosowania prawa materialnego trzeba wskazać, że Wójt Gminy P. ustalił wysokość podatku od nieruchomości, będącej własnością Z. B., z naruszeniem przepisów art. 4 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jednolity Dz. U. z 2002 r. Nr 9 poz. 84 ze zm.), określających podstawę opodatkowania. Art. 4 ust. 1 stanowi w punkcie 2, że podstawę opodatkowania dla budynków lub ich części stanowi powierzchnia użytkowa. Pojęcie powierzchni użytkowej zostało z kolei zdefiniowane dla potrzeb ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1a ust. 1 pkt 5. Przepis ten stanowi, że określenie "powierzchnia użytkowa budynku lub jego części" oznacza powierzchnię mierzoną po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych. Od powyższych uregulowań ustawodawca nie przewidział wyjątków. Tak więc sposób ustalenia powierzchni użytkowej budynku, stanowiącej podstawę opodatkowania, musi opowiadać wymogowi ustawy, w przeciwnym razie podstawa opodatkowania (stanowiąca jeden z zasadniczych elementów zobowiązania podatkowego) ustalona będzie wadliwie, a więc sprzecznie z prawem. Z treści zaskarżonej decyzji wynika, że organ podatkowy ustalił powierzchnię jednego z opodatkowanych budynków gospodarczych w sposób sprzeczny z art. 1a ust. 1 pkt 5, przyjął bowiem za podstawę opodatkowania powierzchnie tego budynku według wymiarów zewnętrznych, a nie wewnętrznych. Powierzchnia ta nie stanowi powierzchni użytkowej w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy, nie może więc kreować wielkości zobowiązania podatkowego od tegoż budynku. Powyższa okoliczność została całkowicie pominięta piez organ pierwszej instancji, a na wadliwość tę nie zareagował również organ odwoławczy, mimo wyraźnego wyartykułowania zarzutu w tym zakresie przez podatnika. Organ odwoławczy błędnie zinterpretował zarzut odwołania, skupiając się na stanie technicznym budynku i wykazując, że nie ma on wpływu na byt i wielkość zobowiązania podatkowego, podczas gdy podatnik kwestii tej w ogóle nie podnosił Powyższe rozminięcie się argumentacji organów podatkowych ze stanowiskiem podatnika wiązać należy w sposób bezpośredni z faktem, że całe postępowanie podatkowe w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone z naruszeniem zasad określonych w Ordynacji podatkowej. Po pierwsze, mimo zakwestionowania danych zadeklarowanych przez podatnika w złożonej przez niego informacji dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości na rok 2004, Wójt Gminy P. nie wszczął postępowania podatkowego z urzędu, do czego obligował go przepis art. 21 § 1 ust. 5 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalania wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym. Przypomnieć w tym miejscu trzeba, że – zgodnie z art. 3 pkt 5 Ordynacji podatkowej - pod pojęciem deklaracji rozumie się również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci. Tak więc organ podatkowy w niniejszej sprawie albo winien był ustalić Z.B. wysokości zobowiązania podatkowego zgodnie z danymi zawartymi w jego deklaracji, albo – mając podstawy do przypuszczenia, że dane zawarte w jego informacji nie odpowiadają stanowi rzeczywistemu – wszcząć postępowanie podatkowe w celu ustalenia prawidłowego stanu faktycznego. Wszczęcie postępowania podatkowego z urzędu następuje przez wydanie postanowienia (art. 165 § 2 Ordynacji podatkowej), które musi być doręczone stronie, gdyż za datę wszczęcia tego postępowania uważa się datę doręczenia postanowienia podatnikowi (art. 165 § 5). W aktach brak jest postanowienia o wszczęciu postępowania i dowodu jego doręczenia. Wynika z nich natomiast, że jedyną czynnością Wójta Gminy było w tej sprawie wydanie decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe. Wydanie tej decyzji nie zostało poprzedzone realizacją obowiązku określonego w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, a mianowicie wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W kontekście zarzutów odwołania i następnie skargi do Sądu, można z dużym prawdopodobieństwem przyjąć, że dochowanie powyższych wymogów proceduralnych pozwoliłoby na wydanie prawidłowej decyzji podatkowej już na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji. W zasadzie wydanie takiej decyzji wymagało jedynie przeprowadzenia prawidłowego pomiaru budynku gospodarczego, dla ustalenia jego powierzchni użytkowej. Tymczasem organ oparł się na dowodzie przeprowadzonym w innym postępowaniu (oględziny przeprowadzono w [...] 2003 r., podczas gdy niniejsze postępowanie dotyczy roku podatkowego 2004 r.), a na dodatek - na dowodzie nieprzydatnym dla ustalenia podstawy opodatkowania, skoro w toku oględzin nie zmierzono budynku po wewnętrzne długości ścian, ale po obrysie zewnętrznym. Jest rzeczą oczywistą, że powierzchnia obliczona w oparciu o te ostatnie dane musi być większa od powierzchni wewnętrznej, czyli powierzchni użytkowej. Tak więc, dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania niezbędne jest ustalenie przez organ rzeczywistej powierzchni użytkowej budynku (lub przyjęcie wielkości zadeklarowanej przez podatnika). Mając na względzie wszystkie powyższe okoliczności, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję organu pierwszej instancji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Na podstawie art. 200 tej ustawy zasądził na rzecz skarżącego zwrot kosztów postępowania tj. uiszczonego wpisu sądowego. Jednocześnie, wobec stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została już wykonana, Sąd nie znalazł podstaw do zastosowania art. 152 powyższej ustawy.