I SA/Gl 871/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędziowie WSA Krzysztof Winiarski, Edyta Żarkiewicz, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2010r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uzupełnienia decyzji oddala skargę. Wnioskiem z dnia [...] 2009 roku "A" S.A. w K. – w dalszej części uzasadnienia określana zamiennie słowem "Spółka" – powołując się na art. 213 § 1 Ordynacji podatkowej (Dz. U. NR 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm.) – zwróciła się do Wójta Gminy G. o uzupełnienie decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] roku określającej Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 rok w kwocie [...] złotych, poprzez wskazanie w której części określone tą decyzją zobowiązanie podatkowe przypada na zobowiązanie, jakie powinno być zadeklarowane przez "A" S.A., a w której części na zobowiązanie, jakie powinno być zadeklarowane przez "B" S.A., za które "A" odpowiadała na mocy art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2003 roku o restrukturyzacji górnictwa kamiennego w latach 2003 – 2006. Postanowieniem z dnia [...] roku, nr [...] Wójt Gminy G. odmówił uzupełnienia powołanej wyżej decyzji. W zażaleniu na powyższe postanowienia "A" S.A. wniosła o jego uchylenie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – dalszej części uzasadnienia określane zamiennie słowem "Kolegium" – nie uwzględniło zażalenia i działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 213 § 5, art. 213 § 1 oraz art. 219 i 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (t.j. w Dz. U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późniejszymi zmianami) postanowieniem z dnia [...] roku, nr [...] utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 213 Ordynacji podatkowej strona może w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji zażądać jej uzupełnienia, co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach. Kolegium podniosło, że uzupełnienie decyzji może mieć miejsce tylko wówczas, gdy mamy do czynienia z niekompletnością rozstrzygnięcia widocznego przy jego porównaniu z zakresem postępowania wyjaśniającego oraz materiałami zawartymi w aktach sprawy. Podkreśliło, że wydana przez organ pierwszej instancji decyzja dotyczyła określenia "A" S.A. wysokości podatku od nieruchomości za rok 2003. Z akt sprawy wynika, iż na mocy art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2003 roku o restrukturyzacji górnictwa kamiennego w latach 2003 – 2006 Spółka przejęła nieumorzone zobowiązania spółek węglowych, które przed dniem wejścia w życie ustawy zbyły na jej rzecz przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 26 listopada 1998 roku o dostosowaniu górnictwa węgla kamiennego do funkcjonowania w warunkach gospodarki rynkowej oraz szczególnych uprawnieniach i zadaniach gmin górniczych (Dz. U. nr 162, poz. 1112 z późniejszymi zmianami). Podkreślił także, iż na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w K. z dnia [...] roku "A" S.A została połączona z "B" S.A. Połączenie nastąpiło w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, zatem na podstawie art. 93 Ordynacji podatkowej, "A" S.A. wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Z tego zatem powodu dzielenie decyzji na zobowiązanie podatkowe należne od "B" oraz "A" jest zbędne, gdyż zapłata całości zobowiązania podatkowego za rok 2003 i tak spoczywa na "A" S.A. w K.. W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach "A" S.A. domagała się uchylenia w całości postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K.. W podstawie prawnej skargi zarzuciła naruszenie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. W pierwszej części skargi Spółka przedstawiła przebieg postępowania przed organem I i II instancji oraz wydane przez te organy rozstrzygnięcia. Kontynuując Spółka wskazała, że poza sporem w rozpatrywanej sprawie jest kwestia następstwa prawnego "A" S.A. po "B" S.A. Podniosła, iż spór w niniejszej sprawie sprowadza się do wyjaśnienia kwestii, czy w sytuacji, gdy w stosunku do tego samego organu podatkowego na podatniku spoczywa odpowiedzialność za jego zobowiązania podatkowe oraz wynikająca z następstwa prawnego odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe osoby trzeciej, w decyzji organu podatkowego przedmiotowe zobowiązania powinny być określone odrębnie, czy też łącznie w jednej kwocie. Zdaniem Spółki, organ pierwszej instancji powinien określić oddzielnie kwotę zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, jaką na 2003 rok powinna zadeklarować "B", a za którą wyłączną odpowiedzialność ponosi "A" S.A. Brak jest podstaw prawnych do łączenia obu zobowiązań i określenia ich w łącznej kwocie. Działanie takie nie znajduje oparcia prawnego w treści art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, przepis ten bowiem nie uzależnia sposobu określenia wysokości zobowiązania podatkowego od tego, kto po jego powstaniu ponosi za nie odpowiedzialność i z jakiej podstawy prawnej. W dalszej części uzasadnienia skargi Spółka podniosła, że w wyniku przejęcia przez "A" zobowiązań, podatki należne od "B" nie utraciły swojej odrębności prawnej. Stanowią one nadal oddzielne zobowiązanie podatkowe tej Spółki, za które "A" – jako następca prawny – ponosi jedynie pełną odpowiedzialność. Tym samym obowiązkowi podatkowemu z uwagi na treść art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie podlega "A", a w konsekwencji nie może być uznana za podatnika w rozumieniu art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej. Okoliczność ta znajduje również potwierdzenie w treści art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej. W końcowej części uzasadnienia skargi Spółka wskazała, że odrębność obu omawianych zobowiązań podatkowych skutkuje koniecznością oddzielnego rozpatrywania w stosunku do każdego z nich takich kwestii, jak przerwanie bądź zawieszenie biegu przedawnienia, czy też występowanie okresów, za które nie podlegają naliczeniu odsetki za zwłokę. Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi organ odwoławczy dodatkowo wyjaśnił, że w decyzji wymiarowej organ pierwszej instancji wskazał przedmioty opodatkowania: budynki, grunty i budowle położone na terenie Gminy G.. Dzielenie decyzji na zobowiązanie podatkowe należne od "B" oraz "A" jest zbędne, gdyż zapłata całości zobowiązania podatkowego za rok 2003 i tak spoczywa na "A" S.A. w K.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem postanowienie będące przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1259 z późniejszymi zmianami), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przystępując do oceny legalności zaskarżonego postanowienia należy w pierwszej kolejności wskazać, że zaskarżone postanowienie oparte zostało o przepis art. 213 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (j.t. w Dz. U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późniejszymi zmianami), który stanowi, że strona może w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji zażądać jej uzupełnienia co do rozstrzygnięcia lub co do prawa odwołania, wniesienia w stosunku do decyzji powództwa do sądu powszechnego lub co do skargi do sądu administracyjnego albo sprostowania zamieszczonego w decyzji pouczenia w tych kwestiach. Zacytowany wyżej przepis normuje naprawianie wad decyzji małej wagi, gdyż naprawianie wad istotnych następuje w trybie środków zaskarżenia (zwyczajnym i nadzwyczajnym). Uzupełnienie dotyczyć może dwóch składników decyzji odmiennych od siebie co do treści i znaczenia w załatwieniu sprawy, tj. rozstrzygnięcia i pouczenia. Uzupełnienie rozstrzygnięcia sprawy ma miejsce wówczas, gdy z powodu błędu w ocenie stanu faktycznego i prawnego sprawy lub niedbalstwa przy sporządzaniu decyzji wydano decyzję w samej rzeczy częściową, chociaż w ocenie organu ją wydającego miała ona załatwiać sprawę. Niekompletność rozstrzygnięcia sprawy powinna być widoczna przy porównaniu go z materiałami zawartymi w aktach sprawy, a więc z żądaniami strony, zakresem postępowania wyjaśniającego, z zebranymi w sprawie materiałami i dowodami (por. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki – Ordynacja podatkowa. Komentarz, Oficyna Wydawnicza "UNIMEX", Wrocław 2006, s. 789 - 791). Z kolei zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się: 1) osób prawnych, 2) osobowych spółek handlowych, 3) osobowych i kapitałowych spółek handlowych - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie: 1) innej osoby prawnej (osób prawnych); 2) osobowej spółki handlowej (§ 2 art. 93 Ordynacji podatkowej). Następstwo prawne na gruncie Ordynacji podatkowej wiąże się z dwiema formami łączenia: poprzez zawiązanie nowego podmiotu, na który przechodzi majątek wszystkich łączących się podmiotów, oraz poprzez przejęcie, kiedy to następuje przeniesienie majątku jednego podmiotu na inny istniejący podmiot. Ustawa ta zakreśla bardzo szerokie granice sukcesji podatkowej. Następca przejmuje po poprzedniku wszelkie jego obowiązki (np. zapłaty podatku, złożenia deklaracji, prowadzenia ksiąg podatkowych), ale i prawa (np. do zwrotu nadpłaty, prawo złożenia odwołania od decyzji). Bezspornym w rozpatrywanej sprawie jest, Wójt Gminy G. po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] roku określił "A" S.A. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 rok w kwocie [...] zł. Z akt sprawy wynika, że na mocy art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2003 roku o restrukturyzacji górnictwa kamiennego w latach 2003 – 2006 Spółka przejęła nieumorzone zobowiązania spółek węglowych, które przed dniem wejścia w życie ustawy zbyły na jej rzecz przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 26 listopada 1998 roku o dostosowaniu górnictwa węgla kamiennego do funkcjonowania w warunkach gospodarki rynkowej oraz szczególnych uprawnieniach i zadaniach gmin górniczych (Dz. U. nr 162, poz. 1112 z późniejszymi zmianami). Przejęcie to nastąpiło z mocy prawa. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w K. z dnia [...] roku "A" S.A została połączona z "B" S.A. Połączenie nastąpiło w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z powołanym wyżej art. 93 Ordynacji podatkowej "A" S.A. wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. W świetle powyższych wywodów stwierdzić więc należy, że zasadnie organ podatkowy odmówił "A" S.A. uzupełnienia powołanej wyżej decyzji wymiarowej z dnia [...] roku – poprzez wskazanie w której części określone tą decyzją zobowiązanie podatkowe przypada na zobowiązanie, jakie powinno być zadeklarowane przez "A" S.A., a w której części na zobowiązanie, jakie powinno być zadeklarowane przez "B" S.A., za które "A" odpowiada na mocy art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2003 roku o restrukturyzacji górnictwa kamiennego w latach 2003 – 2006. Spółka ta, będąc bowiem następcą prawnym po "B" S.A., jest stroną postępowania podatkowego (art. 133 Ordynacji podatkowej) i to na niej spoczywa obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości, należnego również od "B" S.A. Niezależnie od powyższego wskazać także należy, iż w decyzji wymiarowej organ podatkowy pierwszej instancji szczegółowo przedstawił sposób wyliczenia podatku od nieruchomości za 2003 rok z podziałem na poszczególne jednostki organizacyjne. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżone postanowienie nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ), orzekł jak w sentencji wyroku.