I SA/Gl 875/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Protokolant Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi H.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania; 3. orzeka, że decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Prezydent Miasta S. ustalił H. B. wymiar podatku od nieruchomości za okres od dnia [...] 2005 r. do dnia [...] 2005 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji wskazano, iż wysokość podatku ustalono na podstawie złożonej przez podatnika informacji o nieruchomości i obiektach budowlanych oraz danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków oraz aktu notarialnego. Od decyzji organu pierwszej instancji strona wniosła odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., podnosząc że w podstawie prawnej decyzji nie został określony konkretny przepis, który stanowiłby podstawę obowiązków podatkowych odwołującego się. Jak podniesiono decyzja zawierała ogólne wskazanie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w tym art. 2, 3, 4, 5 i art. 6 ustawy bez wskazania na ich treść, a regulujących różne stany faktyczne. W ocenie odwołującego decyzja organu pierwszej instancji sprzeczna jest z art. 107 § 1 kpa w związku z art. 8 i art. 9 tego kodeksu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymało na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ) decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, iż z akt sprawy wynika, iż strona była w roku podatkowym 2005 najemcą garażu stanowiącego własność gminy na podstawie umowy zawartej z Gminą w dniu [...] 2003 r. W ocenie Kolegium, stan ten wyczerpywał normę zawartą w treści art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. Nr 9, poz. 84 z 2002 r. z późn. zm. ), zgodnie z którym podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych nie stanowiących odrębnych nieruchomości. Jak podkreślił organ odwoławczy nowelizacja z dniem [...] 2003 r. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wprowadziła nową zasadę, rozszerzając obowiązek podatkowy także na użytkowników nieruchomości, w tym na najemców i dzierżawców, którzy oprócz czynszu zobowiązani zostali również do opłacania podatku od nieruchomości. Reasumując, Kolegium zaakcentowało iż organ pierwszej instancji prawidłowo obciążył odwołującego się podatkiem od nieruchomości za 2005 r., stosując obowiązującą na terenie Miasta S. stawkę, a zatem wymiar podatku był prawidłowy i we właściwej wysokości, a skoro tak, to nie było podstaw do uchylenia w/w decyzji. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została zaskarżona przez stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze podniesiono tożsame zarzuty co w odwołaniu, a więc brak w podstawie prawnej decyzji konkretnego przepisu, który stanowiłby o obowiązkach podatkowych skarżącego, a ponadto wyrażono pogląd, że obowiązek płacenia podatku od nieruchomości istniałby w sytuacji gdyby garaż ten był wykupiony na własność, a nie jak ma to miejsce w sytuacji skarżącego będącego najemcą garażu stanowiącego własność Miasta S.. W piśmie procesowym z dnia [...] 2006 r. skarżący dodatkowo wskazał iż opłaca regularnie miesięczny czynsz, który został podwyższony w 2004 r. i którego wysokość wynosi obecnie [...] zł. Stwierdził przy tym, iż ostatnia podwyżka została uzasadniona przez "A" właśnie podwyżką podatków na rzecz Miasta, i że podatek ten był elementem czynszu. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skargę należy uznać za zasadną, jednakże zasadniczo z innych przyczyn niż wskazane w skardze. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy w punkcie wyjścia wskazać, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 roku, nr 9, poz. 84), w brzmieniu nadanym z dniem 1 stycznia 2003 roku przez art. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 roku o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. nr 200, poz. 1683), podatnikami podatku od nieruchomości są między innymi osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne (...) "będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości". Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż podatnikiem podatku od nieruchomości będzie osoba (fizyczna, prawna lub jednostka organizacyjna), która objęła w posiadanie nieruchomość bezpośrednio od właściciela, tj. w rozpatrywanym przypadku, od jednostki samorządu terytorialnego. Wyjątek od zasady bezpośredniości umowy łączącej podatnika z właścicielem, dotyczy wyłącznie Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Takie uregulowanie oznacza, iż podatnikiem będzie osoba, której właściciel przekazał nieruchomość w posiadanie (z uwzględnieniem w/w wyjątku), a zatem nie będzie nim podmiot, który obejmuje w posiadanie nieruchomość publiczną (np. Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego) w sposób wtórny, tzn. nie od właściciela, ale posiadacza dysponującego już prawem posiadania (np. na podstawie umowy najmu czy też dzierżawy lub innej). Oczywiście właściciel może umocować inną osobę, w tym osobę prawną, do reprezentowania go do działania w jego imieniu przy zawieraniu określonego rodzaju umów z osobami trzecimi, jednakże z istoty stosunku prawnego łączącego właściciela z taką osobą musi wynikać, iż podmiot ten jest upoważniony do zawierania umów w imieniu i na rachunek mocodawcy, a nie np. do przejęcia w zarządzanie nieruchomości właściciela (co może obejmować również objęcie w posiadanie) i w tym zakresie ich wynajmowanie ( podnajmowanie ) osobom trzecim. W analizowanej sprawie organ odwoławczy przyjął stanowisko, iż skarżący posiadał na podstawie umowy najmu z właścicielem tj. Miastem S. garaż ( str. 2 uzasadnienia decyzji ). Przyjął też, iż organ pierwszej instancji zebrał niezbędny materiał dowodowy potwierdzający wynikający z normy art. 3 ust. 1 pkt 4 updol stan faktyczny sprawy. Tego typu stanowisko nie znajduje jednak oparcia w zebranym materiale dowodowym. Przede wszystkim – co wymaga szczególnego podkreślenia – w aktach sprawy znajduje się umowa najmu garażu z dnia [...] 2003 r., której nie podpisał skarżący. Wynajmującym zaś nie jest Miasto S., a spółka prawa handlowego "A" Spółka z o.o z siedzibą w S.. W aktach przedłożonych Sądowi brak jakiegokolwiek dokumentu, który potwierdzałyby, że przedmiotem umowy najmu jest nieruchomość jednostki samorządu terytorialnego, a w aktach brakuje wypisu z ewidencji gruntów i budynków, który potwierdzałby ten fakt. Na marginesie należy zauważyć, że całość akt administracyjnych przekazanych Sądowi, oprócz decyzji organów podatkowych i pisma Prezydenta Miasta S. przekazującego odwołanie Samorządowego Kolegium Odwoławczemu w K., stanowią: nie podpisana przez wynajmującego umowa najmu z dnia [...] 2003 r., informacja w sprawie podatku od nieruchomości na 2005 r. oraz umowa z dnia [...] 1993 r. zawarta pomiędzy Zarządem Miasta S. a "A" Spółką z o.o. W tym miejscu zasadne jest wskazanie, że podstawę wymiaru podatku stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, co wynika z treści art. 89 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne. W aktach sprawy brakuje nawet tak podstawowego dokumentu, pomimo że organ podatkowy pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał, iż określenia wysokości podatku dokonano w oparciu o dane wynikające z tego rejestru. Brakuje też aktu notarialnego, na który powołał się organ podatkowy pierwszej instancji ( prawdopodobnie przez pomyłkę, gdyż mało prawdopodobne jest, żeby w sprawie mogła być zawarta umowa w formie aktu notarialnego). Stosownie do art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 roku, nr 8, poz. 60 z późniejszymi zmianami), obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie jest wszechstronne zbadanie sprawy, zarówno pod względem faktycznym, jak i prawnym, dla prawidłowego załatwienia sprawy. Zdaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego niedostateczne wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy nie pozwala na prawidłową ocenę poprawności zastosowanej w rozpatrywanej sprawie normy prawa materialnego (tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Odnosząc się do zarzutów skarżącego , a zwłaszcza do twierdzenia, iż organ podatkowy nie wskazał prawnej podstawy rozstrzygnięcia, a także na brak obowiązku podatkowego w odniesieniu do najemców – to należy zauważyć, iż twierdzenia to nie zasługują na uwzględnienie, gdyż po pierwsze, organ w sposób właściwy wskazał podstawę prawną obciążenia podatkiem osób posiadających na podstawie umowy z właścicielem nieruchomość stanowiącą własność jednostki samorządu terytorialnego, a po drugie obciążenie podatkiem od nieruchomości nie obejmuje – jak to sugeruje skarżący – tylko właścicieli nieruchomości, ale także ich posiadaczy – w sytuacji, gdy posiadanie dotyczy nieruchomości m.in. stanowiących własność Skarbu Państwa czy jednostki samorządu terytorialnego. Podstawa prawna tego obowiązku została określona w cytowanym już – we wcześniejszej części uzasadnienia – art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu nadanym z dniem 1 stycznia 2003 roku przez art. 1 ustawy z dnia 30 października 2002 roku o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym podatnikami podatku od nieruchomości są między innymi osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne (...) "będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości". Uchylając rozstrzygnięcie organu odwoławczego, Sąd zakwestionował wyprowadzenie – na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego – wniosku, że skarżący podlegał tej normie prawnej, a nie dokonaną przez organy podatkowe interpretację przepisu. W ocenie Sądu, zastosowanie art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wymaga bowiem ustalenia, że: - po pierwsze, nieruchomość stanowi własność jednostki samorządu terytorialnego (podstawowym dowodem w tej kwestii jest wypis z ewidencji gruntów i budynków – art. 89 Prawa geodezyjnego i kartograficznego ), - po drugie, że posiadanie wynika z umowy ( lub innego tytułu prawnego ) zawartej z właścicielem nieruchomości ( Miastem S.), - po trzecie, że posiadanie to jest nie jest wtórnym posiadaniem, w sytuacji gdy umowa została zawarta nie przez właściciela, ale inną osobę lub jednostkę. W tym przypadku należy bezspornie wykazać, że te ostanie działały w imieniu i na rzecz właściciela tj. jednostki samorządu terytorialnego. Rozpatrując ponownie sprawę, organ odwoławczy dokona analizy zgromadzonego materiału dowodowego oraz uzupełni go w celu jednoznacznego wyjaśnienia tak zasadniczych kwestii jak, kto jest właścicielem nieruchomości, na której posadowiony jest garaż, jaki stosunek prawny wiązał skarżącego z właścicielem ( skoro umowa najmu nie została przez skarżącego podpisana ), a w konsekwencji kto był zobowiązanym w roku podatkowym do uregulowania podatku od spornego garażu. Należy także odnieść się do twierdzenia zawartego zarówno w odwołaniu, jak i w skardze, a wskazującego, że podatek ujęty był w czynszu, a zatem obowiązek podatkowy ciążył na "A". Wyjaśnienie w/w okoliczności powinno przyczynić się do rzeczywistego ustalenia stanu faktycznego, który z kolei stanowił będzie podstawę zastosowania normy prawnej. Należy także zauważyć, iż w sprawie nie został zastosowany art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej nakładający na organy podatkowe obowiązek wyznaczenia stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Naruszenie tej normy prawnej – w rozstrzyganej sprawie dotyczącej roku podatkowego 2005 – stanowi istotne naruszenie przepisów postępowania podatkowego, które należy wyeliminować przy kolejnym jej rozpatrzeniu. W sumie zatem, mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżoną decyzję w całości, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). W punkcie drugim wyroku Sąd postanowił zasądzić na rzecz strony skarżącej od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. koszty postępowania sądowego, obejmujące uiszczony wpis od skargi, stosownie do art. 200 w/w ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W punkcie trzecim wyroku Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku, do czego był zobowiązany treścią art. 152 powołanej wyżej ustawy.