I SA/Gl 917/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 28 listopada 2017 r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej określane też "Kolegium" lub "SKO") działając na podstawie art. 228 § 1, pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2017 roku, poz. 201 ze zm. – dalej określanej też "O.p.") oraz art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 roku o samorządowych kolegiach odwoławczych (tekst jedn. Dz. U. z 2015 roku, poz. 1659 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 roku w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925) stwierdziło, że odwołanie M. M. (dalej określanego też "podatnik" lub "skarżący") od decyzji Prezydenta Miasta T. z dnia [...] roku, nr [...] w sprawie odpowiedzialności podatkowej podatnika - pełniącego funkcję Prezesa Zarządu Spółki A sp. z o.o. z siedzibą w T. przy ulicy [...] za zaległości podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych zostało złożone z uchybieniem terminu do jego wniesienia. Uzasadniając rozstrzygnięcie, SKO wskazało, że decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Prezydent Miasta T. orzekł o odpowiedzialności podatkowej M. M. - pełniącego funkcję Prezesa Zarządu Spółki A sp. z o.o. z siedzibą w T. przy ulicy [...] za zaległości podatkowe z tytułu podatku od środków transportowych. W dniu 20 lutego 2017 roku podatnik wniósł odwołanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do jego wniesienia. W uzasadnieniu wniosku wskazał, że uchybienie terminowi do złożenia odwołania od ww. decyzji nastąpiło bez jego winy z uwagi na nieporadność intelektualną będącą skutkiem przebytych chorób, w tym [...]. Ponadto skarżący dodał, że w opinii sądowo - lekarskiej z dnia [...] roku wskazano, iż jego stan zdrowia stanowi przeciwwskazanie do udziału w czynnościach procesowych toczącego się wówczas przeciwko niemu postępowania karnego ze względu na zdecydowanie niepomyślne rokowania co do dalszej progresji stwierdzonych zmian, którym przypisano charakter trwały. SKO stwierdziło, że odwołanie nie może zostać rozpoznane a to z tej przyczyny, że termin do jego wniesienia upłynął 9 grudnia 2016 r. Dalej, SKO wskazało, że zgodnie z art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminowi należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeśli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie do treści § 2 powołanego przepisu podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której określony był termin. Jak wskazało SKO uchybiony termin do dokonania czynności należy przywrócić, jeśli łącznie zostaną spełnione następujące przesłanki, a mianowicie strona wystąpi z wnioskiem o przywrócenie terminu; wniosek ten zostanie wniesiony w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi; jednocześnie z wnioskiem zostanie dopełniona czynność, dla której określony był termin; we wniosku zostaną uprawdopodobnione okoliczności wskazujące na brak winy w uchybieniu terminu oraz powstaną ujemne dla strony skutki w zakresie postępowania. Dalej, Kolegium podniosło, że okoliczności, które miały miejsce w 2015 r., nie uprawdopodobniają, że uchybienie terminowi nastąpiło bez winy odwołującego się. Powołane przyczyny przekroczenia terminu nie miały charakteru nadzwyczajnego, a strona była w stanie złożyć odwołanie z zachowaniem ustawowego terminu osobiście lub przy pomocy innej osoby. Przekroczenie terminu nastąpiło zatem z powodu niedołożenia przez skarżącego należytej staranności w prowadzeniu sprawy, co – zdaniem SKO – wykluczało możliwość uwzględnienia żądania przywrócenia terminu. Skoro zatem wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie został uwzględniony tym samym odwołanie od decyzji zostało złożone z uchybieniem terminu do jego wniesienia, co wynika z treści art. 228 § 1 pkt 2 O.p. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach podatnik reprezentowany przez pełnomocnika będącego radcą prawnym zarzucił organowi podatkowemu naruszenie: 1) art. 162 ust. 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że skarżący nie uprawdopodobnił okoliczności uzasadniających przywrócenie terminu do wniesienia odwołania; 2) art. 122 O.p. poprzez niewyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy, w tym w szczególności terminu, od którego skarżący mógł faktycznie wnieść odwołanie od decyzji organu I instancji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu; 3) art 187 § 1 O.p. poprzez zaniechanie zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego w szczególności poprzez pominięcie treści załączonej przez skarżącego opinii sądowo - psychiatrycznej biegłego sądowego z dnia [...]r oraz pominięcie dowodu z wyjaśnień świadka A. S. oraz poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów poprzez sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego ocenę materiału dowodowego. Pełnomocnik wskazał, że w doktrynie i w orzecznictwie sądów administracyjnych występują odmienne poglądy dotyczące kwestii dopuszczalności zaskarżania postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Według pierwszego z poglądów na ostateczne postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania czy zażalenia, nie przysługuje odrębna skarga do sądu administracyjnego, zaś w przypadku jej złożenia skarga podlega odrzuceniu. Zgodnie z tym poglądem postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia nie należy do kończących postępowanie w sprawie. Postanowienie to nie kończy także postępowania w incydentalnej kwestii skuteczności (terminowości) wniesienia środka zaskarżenia. W szczególności, jego celem nie jest badanie i orzeczenie o dopuszczalności dokonania czynności procesowej mogącej zainicjować kolejny etap postępowania, lecz ocena jednego z aspektów tego zagadnienia, której negatywny wynik nie zamyka dalszego postępowania. Według tego poglądu kończącym postępowanie jest tylko takie orzeczenie, którego uprawomocnienie się trwale zamyka drogę do rozstrzygnięcia sprawy co do istoty. Dopiero to postanowienie zamyka też drogę do ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Postanowienie o odmowie przywrócenia terminu nie rozstrzyga o prawach i obowiązkach normowanych przepisami prawa materialnego, ma wyłącznie charakter aktu procesowego, wywiera skutki dla dalszego postępowania, a zatem nie należy do kategorii rozstrzygających sprawę co do istoty. Taki charakter ma postanowienie, którym organ administracji publicznej w następstwie negatywnego rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu do wniesienie odwołania stwierdza fakt wniesienia odwołania z uchybieniem terminu. Zgodnie zaś z drugim poglądem postanowienia o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania mieszczą się grupie postanowień "kończących postępowanie" w rozumieniu powyższego przepisu. Zauważa się w doktrynie, że takie postanowienia mają istotne znaczenie dla dalszego biegu postępowania w sprawie, bowiem uniemożliwiają one uruchomienie toku instancji w stosunku do określonej decyzji i powodują, że uzyskuje ona przymiot ostateczności (T. Woś, H. Knysiak-Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2005, s. 57). Postanowienia odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania lub zażalenia zamykają postępowanie. Od takich postanowień, jako zamykających postępowanie, służy skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego (por. B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego - Komentarz, C.H. Beck, Warszawa 2006, s. 341). Poglądy powyższe zostały również wielokrotnie podkreślone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (postanowienie NSA z 23 czerwca 2008 r., sygn. akt II OSK 860/08, niepublikowane oraz postanowienie NSA z dnia 11 kwietnia 2007 r., sygn. akt II OSK 412/07, niepublikowane). Pełnomocnik zaznaczył, że zostały zaskarżone oba postanowienia jednakże – jak podkreślił – to wadliwe postanowienie o odmowie przywrócenia terminu warunkowało, będące jego konsekwencją wadliwe postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W konsekwencji brak rozważenia przez organ wszystkich okoliczności związanych z przywróceniem terminu skutkuje także naruszeniem przepisów art. 122 i art. 187§1 O.p. przy stwierdzeniu naruszenia terminu do wniesienia odwołania, co skutkuje wadliwością postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Jak podniósł pełnomocnik postanowienie zapadło z naruszeniem przepisu art. 162 ust. 1 O.p. bezpodstawnie bowiem organ uznał, iż skarżący nie uprawdopodobnił okoliczności, iż przekroczenie terminu do złożenia odwołania nastąpiło bez jego winy. W ocenie pełnomocnika organ pominął treść załączonej przez skarżącego opinii sądowo -psychologicznej biegłego sądowego z dnia [...]r., gdyż organ odwołał się wyłącznie do opinii sądowo - lekarskiej z dnia [...] r. Tymczasem to właśnie głównie opinia biegłego psychologa wskazywała na podnoszone przez skarżącego przyczyny, z uwagi na które nie miał on faktycznej możliwości wniesienia w terminie odwołania. Jak bowiem wynika ze wskazanej opinii skarżący cierpi na poważne i długotrwałe schorzenie natury psychicznej, które utrudnia mu funkcjonowania, w tym zrozumienie natury i znaczenia otrzymanej decyzji organu i jego skutków, w tym skutków niedochowania terminu do złożenia środków zaskarżenia. Wskazując na lakoniczność uzasadnienia pełnomocnik podniósł nadto, że organ nie odniósł się także do wniosku o przesłuchanie świadka A. S.. Treść uzasadnienia postanowienia ogranicza się do przedstawienia poglądu, zgodnie z którym podstawą do przywrócenia terminu jest wyłącznie nagłe zachorowanie, nie zaś długotrwała choroba lub niesprawność intelektualna. Pełnomocnik uznał, że prezentowany pogląd jest zbyt kategoryczny i jako taki narusza przepis art. 162 ust. 1 O.p. Skarżący nie zgodził się z argumentacją organu, że jedynie nagła choroba może stanowić okoliczność stanowiącą o braku winy w uchybieniu terminowi, a w konsekwencji, że choroba, na którą cierpi podatnik, z uwagi na jej przewlekłość, nie usprawiedliwiała złożenia odwołania po terminie. O ile pogląd ten, powszechnie akceptowany w orzecznictwie można podzielić, to nie jest on adekwatny w stosunku do chorób psychicznych, których objawy mogą wiązać się z utratą możliwości rozpoznania przez osobę chorą sytuacji, w której się znajduje oraz pokierowania swoim postępowaniem, a więc wyłączyć zawinienie (brak zawinienia), które jest przesłanką przywrócenia terminu (tak np. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1511/07) Jak zaznaczył pełnomocnik, w sytuacji, gdy przyczyną uchybienia terminu do wniesienia odwołania były zaburzenia natury psychicznej podatnika, brak było podstaw do kategorycznego stwierdzenia przez organ, że przyczyna ta ustała w momencie doręczenia mu kopii decyzji. To, że podatnik dysponował wiedzą o wydanej decyzji, miał możliwość zapoznać się z jej treścią, nie oznacza, że był w stanie realizować swoje uprawnienia procesowe polegające na przygotowaniu odwołania i jego złożeniu wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu. Do tych czynności bowiem niezbędna jest sprawność intelektualna. W tym kontekście należy mieć na uwadze, że przywrócenie terminu wymaga jedynie uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, a zatem nie wymaga udowodnienia istnienia faktu. Wystarczy tylko uwiarygodnienie twierdzenia o jakiejś okoliczności faktycznej. Skoro zaś strona powołuje się na zły stan zdrowia związany z przewlekłymi zaburzeniami o naturze psychologicznej, potwierdzoną zaświadczeniami wydanymi przez specjalistów - biegłego sądowego psychologa to nie można przyjąć, że nie uprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminu dla dokonania czynności procesowej. W szczególności nie sposób przyjąć, jak to uczynił organ, iż zły stan zdrowia był jedynie subiektywnym odczuciem skarżącego. Skarżący przedstawił opinię biegłego psychologa wskazującą na istnienie u niego zaburzeń natury psychologicznej. Skarżący zaoferował także dowód z przesłuchania świadka – A. S. wskazując, na okoliczność, iż to właśnie jego żona A. S. posiada wszystkie dokumenty dotyczące sprawy rzekomej odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki A sp. z o.o. w podatku od środków transportowych i dopiero ona jako osoba w pełni sprawna intelektualnie pomogła zrozumieć skarżącemu znaczenie wydanej decyzji i przede wszystkim zadbała o podjęcie stanowczych działań. W następstwie powyższego przygotowany został wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji wraz z samym odwołaniem. Organ w ogóle nie odniósł się do wniosku o przesłuchanie świadka nie próbując nawet ustalić i zweryfikować przedstawionych twierdzeń skarżącego i nie odniósł się do nich w treści uzasadnienia. Tym samym organ naruszył także, zdaniem skarżącego przepisy art. 187§1 i art. 122 O.p. Wskazane zaniechania organu miały zdaniem skarżącego istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia. Przedstawione bowiem przez skarżącego okoliczności winny zostać przez organ zbadane. Zdaniem skarżącego dokonana przez organ ocena dowodów jest niepełna, nie była poprzedzona zebraniem nawet wszystkich dowodów przedstawionych przez skarżącego przez co nie obejmowała ona w istocie dowodów najważniejszych. Organ administracji wadliwie, bez należytych ustaleń i rozważań przyjął, iż skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. Dopiero bowiem taka ocena, uwzględniająca całokształt materiału dowodowego może być podstawą do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Skarżący wskazywał, iż ustalony przez biegłego psychologa stan utrzymuje się nadal, a nade wszystko nie uległ on poprawie. Skoro skarżący wskazywał, iż nie miał świadomości skutków prawnych odebranych decyzji, a czynności w tym zakresie podjęła dopiero jego żona, to organ winien w jakiś sposób odnieść się do wniosku o przesłuchanie żony w tym zakresie. Brak odniesienia się do wniosku dowodowego strony stanowi uchybienie procesowe organu, tym bardziej, że podawane okoliczności były uwiarygodnione dowodem z opinii biegłego psychologa. Nie miał też organ dostatecznych kompetencji do oceny, czy stan zdrowia skarżącego zmienił się. W szczególności brak było podstaw do przyjęcia takiego domniemania. Dodatkowo same zasady doświadczenia życiowego wskazują, że ubytki pamięci raczej pogłębiają się wraz z wiekiem dotkniętej tym osoby niźli miałyby ustępować. Skoro fiskus miał w tym zakresie wątpliwości to powinien powołać biegłego psychologa. Powyższe jest tym bardziej zasadne, że przedstawiona przez skarżącego ocena jego stanu psychicznego wykonana została przez biegłego sądowego. Nie stanowi też podstawy do przyjęcia oceny przez organ zdolność skarżącego do dokonania czynności zaskarżenia decyzji w terminie okoliczność, iż skarżący nie wskazał, jakie leki przyjmuje. Po pierwsze, jeśli organ uznał to za istotne, winien był z urzędu wezwać skarżącego do wskazania listy takich leków. Niezależnie jednak od powyższego, gdyby skarżący przedstawił organowi nazwy leków, które miałby zażywać, to i tak nie mógłby organ na tej podstawie samodzielnie wyrokować w przedmiocie stanu psychofizycznego skarżącego. Ani bowiem organ podatkowy, ani Sąd nie mają niezbędnych kwalifikacji, aby stwierdzić, czy złożone zaświadczenia uprawdopodabniają brak zawinienia w dochowaniu przez niego terminu do złożenia odwołania, czy też nie. Jak bowiem wskazuje się w orzecznictwie (wyrok NSA z 21 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1783/14) ewentualne obalenie prawdopodobieństwa wpływu stanu zdrowia na uchybienie terminu do wniesienia odwołania oraz ustalenia momentu, w którym owa przyczyna ustała wymaga wiedzy specjalistycznej biegłego. W sytuacji, gdy fiskus nie przeprowadził takiego dowodu, to nie miał podstaw do stwierdzenia, że stan psychofizyczny podatnika był dobry i nie miał wpływu na uchybienie terminowi. Pełnomocnik uznał, że odmowa przywrócenia terminu nastąpiła z naruszeniem przepisów uzasadniających jej uchylenie. W konsekwencji zaś uchylenia tego postanowienia uchyleniu podlegać winno także postanowienie w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Pełnomocnik wniósł o : 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia o stwierdzeniu uchybieniu terminowi w całości; 2) zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego wg norm przepisanych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętego skargą postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowił art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia: 1) niedopuszczalność odwołania; 2) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania; 3) pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia warunków wynikających z art. 222. Postanowienia w sprawach wymienionych w § 1 są ostateczne (§ 2). Należy nadto wskazać, że stosownie do treści art. 217 § 1 O.p., postanowienie zawiera oznaczenie organu podatkowego, datę jego wydania, oznaczenie strony albo innych osób biorących udział w postępowaniu, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, pouczenie czy i w jakim trybie służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego, podpis osoby upoważnionej z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Postanowienie zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne, jeżeli służy na nie zażalenie lub skarga do sądu administracyjnego oraz gdy wydane zostało na skutek zażalenia na postanowienie - art. 217 § 2 Ordynacji podatkowej. Do postanowień stosownie do art. 219 Ordynacji podatkowej mają zastosowanie przepisy art. 210 § 3-5 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu faktycznym postanowienia organ podatkowy powinien przytoczyć wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz ocenić na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania oceny, czy dana okoliczność została udowodniona. Uzasadnienie faktyczne postanowienia powinno być zindywidualizowane. Materialna strona uzasadnienia odgrywa bardzo ważną rolę procesową, pełni dla strony postępowania funkcję gwarancyjną, warunkuje prawo do obrony oraz prawo do odwołania/skargi. Dzięki niemu podatnik powinien móc odtworzyć tok rozumowania organu podatkowego, okoliczności które organ wziął pod uwagę, ustalony stan faktyczny oraz przesłanki podjętego rozstrzygnięcia. Na tej podstawie podatnik może również ocenić czy organ podatkowy zastosował właściwy przepis prawa. Przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy podnieść, że postanowienie SKO wymogów tych nie spełnia. Jak przedstawiono w części historycznej niniejszego uzasadnienia cała argumentacja prawna zaskarżonego postanowienia dotyczyła art. 162 § 1 i 2 O.p. Wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia sprowadziło się do stwierdzenia, że "ze względu na przepis art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, postanowiło stwierdzić uchybienie terminowi do wniesienia odwołania". Rozpoznając ponownie sprawę Kolegium uwzględni prawną ocenę zawartą w niniejszym uzasadnieniu przede wszystkim zaś rozważania prawne odniesie do podstawy prawnej rozstrzygnięcia tj. do art. 228 O.p., a nie jak uczynił to w zaskarżonym postanowieniu do art. 162 § 1 i § 2 O.p. Z powodu wskazanego powyżej, Sąd działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a., zasądzając na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł obejmującą uiszczony wpis sądowy od skargi (100 zł), koszty zastępstwa procesowego (480 zł) oraz koszt opłaty skarbowej od udzielonego pełnomocnictwa (17 zł).