I SA/Gl 968/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej (spr.), Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2008r. sprawy ze skargi S. S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta R. (pismo adresowane do strony z dnia [...] nr [...], niespełniające formalnych wymogów postanowienia, ale uznane przez organ odwoławczy za taki akt ze względu na jego treść) w sprawie nieuznania żądania wnioskodawczyni o przeniesienie odpowiedzialności za zaległości podatkowe na nabywcę nieruchomości, wskazując, iż wniosek złożony został przez osobę nieuprawnioną, a tym samym – zgodnie z art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – postępowanie w tej sprawie nie może być wszczęte. Podkreślono, iż w przedmiotowej sprawie nie sposób przypisać skarżącej statusu strony, gdyż podstaw takich nie stwarza ani art. 133 § 1, ani art. 110 – 117a Ordynacji podatkowej. W przypadku orzeczenia odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa za zaległości podatkowe stroną może być wyłącznie nabywca, a postępowanie może toczyć się ewentualnie z udziałem zbywcy tego przedsiębiorstwa. Skarżąca nie była stroną umowy o przeniesieniu własności przedsiębiorstwa, a przez to jej żądanie nie może – zdaniem SKO w K. – zostać uwzględnione. Na powyższe postanowienie S.S. wniosła skargę, wnosząc o jego uchylenie oraz o uchylenie postanowienia organu I instancji wskazując, iż uzasadnieniem dla jej występowania w charakterze strony jest interes prawny, jaki posiada w ewentualnym wydaniu rozstrzygnięcia merytorycznego. Podniosła, że uwzględnienie jej wniosku może prowadzić do poszerzenia zakresu podmiotowego dłużników odpowiedzialnych za zobowiązania podatkowe, a tym samym, ich uregulowanie – z uwagi na zasady odpowiedzialności solidarnej – może skutkować wygaśnięciem jej zobowiązań względem organu. Wskazała także, że brak jest podstaw do różnicowania jej sytuacji prawnej oraz współodpowiedzialnego, tj. męża – S.S., jako że przyznanie temu ostatniemu przymiotu strony wyłącznie na podstawie faktu zbycia przedsiębiorstwa sprzeczne byłoby z istotą postępowania, którego wszczęcia skarżąca się domaga, gdyż zasadniczą kwestią jest skutek, ewentualnie wydanej w sprawie decyzji, tożsamy dla obu osób. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. ponowiło argumentację wskazaną w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniosło o oddalenie skargi. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej podtrzymał skargę i dodatkowo wskazał, że nieskuteczność egzekucji w stosunku do podatnika nie jest przeszkodą do wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności na nabywcę majątku, gdyż – zgodnie z art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej, przesłanka ta ma znaczenie dopiero na etapie wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stan faktyczny sprawy nie jest sporny. W jego zakresie ustalono, że małżonkowie S. i S.S. nabyli – z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej - prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w R. w rejonie ul. [...] oznaczonej w ewidencji gruntów i budynków numerami: [...],[...] oraz [...], oraz prawo własności budynków na niej znajdujących się, (dla której to nieruchomości prowadzona była przez Sąd Rejonowy w R. księga wieczysta nr KW [...]), co wynika z aktu notarialnego z dnia [...] Rep. A nr [...]. W dniu 17 sierpnia 2005 r. aktem notarialnym małżonkowie dokonali podziału majątku wspólnego, na mocy którego wyżej opisana nieruchomość (obecnie pod nr ewidencyjnymi [...],[...],[...], dla której Sąd Rejonowy w R. prowadzi księgę wieczystą KW nr [...]) przypadła w udziale mężowi skarżącej, tj. S.S. S.S. w dniu 3 października 2005 r. przeniósł na rzecz G.K. własność przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 1 k.c., w skład którego wchodziła m.in. opisana wyżej nieruchomość (akt notarialny Rep. A nr [...]). Decyzjami z dnia [...] oraz [...] Prezydent Miasta R. wymierzył S. i S.S. podatek od nieruchomości, ustalając go według stawki przewidzianej dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą, w następującej wysokości: - za rok 2000 - [...] zł - za rok 2001 - [...] zł - za rok 2002 - [...] zł - za rok 2003 - [...] zł - za rok 2004 - [...] zł - za rok 2005 (do sierpnia) - [...] zł. Powyższe decyzje podatkowe są ostateczne. W dniu 30 stycznia 2007 r. S.S. wniosła o przeprowadzenie przez gminę R. egzekucji należności z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłaty za użytkowanie wieczyste powyższej nieruchomości od jej nabywcy, tj. G.K. oraz o zawieszenie egzekucji prowadzonej z tego tytułu w stosunku do niej. Pismem z dnia [...] Prezydent Miasta R. odmówił wszczęcia postępowania zgodnie z wnioskiem skarżącej, wskazując, iż po pierwsze - organ podatkowy może, ale nie musi przenieść odpowiedzialności na osobę trzecią, a po drugie - ze zgromadzonych w aktach sprawy dowodów bezspornie wynika, iż w okresie, którego dotyczy wymiar podatku od nieruchomości tj. w latach 2000 – 2005 właścicielami przedmiotowej nieruchomości, na której prowadzona była działalność gospodarcza byli małżonkowie S. i S.S., tym samym w sposób prawidłowy określony został krąg osób odpowiedzialnych za zaległości podatkowe. Ponadto podniósł, że nabywca nieruchomości nie prowadzi działalności gospodarczej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, rozpoznając zażalenie na powyższe pismo, potraktowane jako postanowienie, uznało zasadność powyższego stanowiska ze względu na fakt, że S.S. nie przysługuje status strony, a tym samym, nie jest ona uprawniona do skutecznego złożenia wniosku o wszczęcie postępowania podatkowego. Stanowisko organów podatkowych jest prawidłowe, w szczególności podzielić należy pogląd, że S.S. nie może być stroną postępowania zmierzającego do przeniesienia na osobę trzecią odpowiedzialności za jej (i jej męża) zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości. Na powyższą ocenę statusu skarżącej wskazują przepisy Ordynacji podatkowej, regulujące odpowiedzialność osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika. W pierwszej kolejności należy wskazać na generalne cechy tej odpowiedzialności, a mianowicie jej akcesoryjność czyli uzależnienie od istnienia zobowiązania podatkowego podatnika (lub jego następcy prawnego) oraz jego niewykonania lub nienależytego wykonania przez ten podmiot, a także - na jej subsydiarny (posiłkowy) charakter. Z tych też względów sama odpowiedzialność osób trzecich nie ma wpływu na sytuację prawną podatnika (jego następcy prawnego, płatnika czy inkasenta), a jedynie poszerza krąg podmiotów, od których można dochodzić roszczenia podatkowego. Źródłem powstania tej odpowiedzialności jest bowiem niewypełnienie obowiązków materianoprawnych lub procesowych przez podatnika, płatnika, inkasenta lub następcę prawnego podatnika, co daje podstawy do zawiązania – w przypadkach ściśle określonych przez prawo – nowego stosunku prawnego pomiędzy organem podatkowym (wierzycielem podatkowym), a osobą trzecią, odpowiedzialną za zobowiązanie podatkowe (R. Mastalski [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz 2006, Oficyna Wydawnicza Unimex, Wrocław 2006, s. 445). W konsekwencji – postępowanie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią wszczyna organ podatkowy, jest to zatem postępowanie prowadzone z urzędu. Panuje w tym względzie pełna zgodność poglądów, co ilustrują następujące stwierdzenia: "postępowanie takie organ podatkowy wszczyna co do zasady z urzędu" (B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. Dom Organizatora, Toruń 2007, s. 135); "stroną w tym postępowaniu, zgodnie z art. 133 § 1 może być tylko osoba trzecia wymieniona w art. 109 – 117 Ordynacji podatkowej" (Ordynacja podatkowa. Komentarz, pod red. H. Dzwonkowskiego, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2008, s. 610) czy " w postępowaniu tym w żadnym wypadku nie może brać udziału jako strona podatnik, także dlatego, że nie jest już możliwy udział w nim podmiotów, których interesu prawnego dotyczy działanie organu podatkowego tylko pośrednio" (S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R., Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wyd. Lexis-Nexis, Warszawa 2004, s. 384). Wprawdzie pojawiały się głosy, że nie jest wykluczone występowanie w tym postępowaniu innych, niż osoba trzecia, podmiotów, a więc także podatnika, ale były one formułowane przed nowelizacją przepisu art. 133 Ordynacji podatkowej, która weszła w życie z 1 stycznia 2003 r. i wyeliminowała z pojęcia strony podmioty, których interesów tylko w sposób pośredni dotyczyło postępowanie podatkowe. W aktualnie obowiązującym stanie prawnym strona musi legitymować się interesem prawnym, rozumianym jako podstawa skonkretyzowania prawa lub obowiązku, wynikającego z przepisów prawa materialnego. Stroną zatem jest tylko ten podmiot, którego własny interes prawny (obowiązek lub uprawnienie) podlega konkretyzacji w postępowaniu podatkowym. Postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie nie kreuje w żaden sposób obowiązków podatników (płatników, inkasentów, następców prawnych), o których przesądza (z reguły) wcześniejsza decyzja podatkowa, określająca lub ustalająca wysokość ich zobowiązania podatkowego. Interes podatnika ma więc charakter przede wszystkim faktyczny, a interesu prawnego można dopatrzeć się wyłącznie bardzo pośrednio. W tym kontekście jest rzeczą oczywistą, że skarżąca nie jest i nie może być stroną postępowania, którego przedmiotem byłoby przeniesienie odpowiedzialności na osobę trzecią, w tym przypadku – nabywcę przedsiębiorstwa, a więc na podstawie art. 112 Ordynacji podatkowej. Za błędny przy tym należy uznać pogląd, wyrażony w postanowieniu organu odwoławczego, że powodem nieuznania skarżącej za stroną takiego postępowania jest fakt iż nie była już ona właścicielką nieruchomości w dacie jej zbycia i że stroną mógłby być zbywca nieruchomości (jej mąż). W ocenie Sądu, ani skarżąca ani jej mąż, jako podatnicy podatku od nieruchomości, nie mają statusu strony w ewentualnym postępowaniu wobec osoby trzeciej, odpowiadającej za ich zaległości podatkowe. Powyższe, wadliwe zinterpretowanie przepisu art. 133 § 1 i art. 112 Ordynacji podatkowej, nie ma jednak żadnego wpływu na wynika niniejszej sprawy, a zatem nie może stanowić podstawy do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Konstatacja ta czyni jednie zbędnym odnoszenie się do tych wywodów skargi, w których skarżąca dokonała porównania swej sytuacji do sytuacji małżonka i wyprowadziła z tego porównania wniosek o tożsamości ich pozycji procesowej. Sformułowany w uzasadnieniu skargi zarzut, że Kolegium nie wypowiedziało się w kwestii odpowiedzialności nabywcy, ograniczając się do stwierdzenia, że S.S. nie ma statusu strony, jest oczywiście chybiony, albowiem przedmiotem rozstrzygnięcia tego organu była wyłącznie poprawność stanowiska organu pierwszej instancji, co do dopuszczalności wszczęcia postępowania podatkowego na wniosek skarżącej. Tak więc dokonanie jakichkolwiek ustaleń w zakresie odpowiedzialności nabywcy przedsiębiorstwa było na tym etapie niemożliwe. Z powyższych względów Sad oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.)