I SA/Gl 979/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Borys Marasek, Sędziowie WSA Piotr Pyszny, Katarzyna Stuła-Marcela (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 grudnia 2024 r. sprawy ze skargi K. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 29 maja 2024 r. nr 2401-IEE.7192.211.2024.4.MD UNP: 2401-24-138821 w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. 1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 29 maja 2024 r., nr 2401-IEE.7192.211.2024.4.MD UNP: 2401-24-138821 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy"), po rozpatrzeniu zażalenia K. P. (dalej: "Zobowiązany", "Skarżący"), uchylił w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: "organ pierwszej instancji") z dnia 29 lutego 2024 r. nr [...] o odmowie umorzenia postępowania administracyjnego. 2. Stan sprawy przedstawia się następująco: 2.1. W stosunku do Zobowiązanego prowadzone jest postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia: - 25 września 2012 r., nr SM 6/2778/12 (dot. VAT za 8/2011), - 28 września 2011 r., nr SM 6/2511/11 (dot. VAT za 5/2011), SM 6/2512/11 (dot. VAT za 7/2011), - 26 sierpnia 2011 r., nr SM 6/2338/11 (dot. VAT za 6/2011), - 27 lipca 2011 r., nr SM 6/2087/11 (dot. VAT za 4/2011), - 11 lipca 2011 r., nr SM 6/1920/11 (dot. VAT za 3/2011), - 24 czerwca 2011 r., nr SM 6/1799/11, SM 6/1800/11, SM 6/1801/11, SM 6/1803/11, SM 6/1804/11, SM 6/1805/11, SM 6/1086/11, SM 6/1807/11, SM 6/1785/11 (dot. VAT za 4-9, 11/2010,1-2/2011). W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego w oparciu o powyższe tytułu wykonawcze dokonano zabezpieczenia poprzez wpisy hipotek przymusowych na nieruchomościach o numerach ksiąg wieczystych: [...], [...], [...], [...], [...] i [...] (chwila wpisu 25 stycznia 2012 r.). Równocześnie w toku postępowania egzekucyjnego zastosowano skuteczne środki egzekucyjne, polegające na wezwaniu do zapłaty długu i zajęciu nieruchomości z dnia 8, 15, 27 i 28 stycznia 2015 r. Pismem z dnia 3 lipca 2023 r. Zobowiązany zwrócił się do organu pierwszej instancji o umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego z uwagi na przedawnienie dochodzonych należności. W związku z powyższym organ pierwszej instancji zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z prośbą o udzielenie informacji w zakresie wymagalności omawianych tytułów wykonawczych. W odpowiedzi organ wyjaśnił, że zaległości objęte tymi tytułami wykonawczymi uległy przedawnieniu z dniem 18 lutego 2020 r. i mogą być tylko egzekwowane z przedmiotu hipoteki. 2.2. Postanowieniem z dnia 29 lutego 2024 r. organ pierwszej instancji odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. 2.3. W piśmie stanowiącym zażalenie Zobowiązany wniósł o zmianę przedmiotowego postanowienia i uwzględnienie jego wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Zarzucił przy tym: - błędne przyjęcie skuteczności zabezpieczenia hipotecznego na nieruchomościach objętych księgami wieczystymi nr [...], [...], [...], [...], [...] i [...], dokonanych nieskutecznie wnioskami organu egzekwującego, gdyż doręczenia odpisów tytułów wykonawczych dla Zobowiązanego wraz z zawiadomieniami o dokonanych czynnościach egzekucyjnych przewidzianych w ustawie egzekucyjnej realizowane były na niewłaściwy adres, - naruszenie art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2505 ze zm.), dalej: "u.p.e.a." poprzez jego błędną wykładnie i niewłaściwe zastosowanie przejawiające się odmową umorzenia postępowania, podczas gdy obowiązek nie jest wymagalny i egzekucja nie powinna się toczyć, albowiem zaistniała przesłanka wygaśnięcia obowiązku w postaci przedawnienia zobowiązania pieniężnego wymieniona w tym przepisie, - naruszenie art. 59 1 § pkt 7 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przejawiające się odmową umorzenia postępowania, podczas gdy Zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu, - naruszenie art. 70 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), dalej: "O.p." w zw. z art. 1a pkt 12 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przejawiające się przyjęciem przerwania biegu przedawnienia wskutek zastosowania środka wymienionego w pkt 1 oraz pozostałych czynności egzekucyjnych wskazanych przez wierzyciela, - błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę postanowienia, mający istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie, a polegający na przyjęciu, że wszystkie czynności dokonane w oparciu o wskazane tytuły wykonawcze były prawidłowe, informacje o nich zostały prawidło doręczone Zobowiązanemu oraz że czynności te doprowadziły do skutecznego przerwania biegu przedawnienia, podczas gdy organ nie wskazał na jakie adresy Zobowiązanego wszystkie te informacje zostały wysłane, a także w jaki sposób doszło do przyjęcia prawidłowości doręczenia. Zobowiązany wyjaśnił, że od 2015 r. nie posiada w Polsce stałego miejsca zamieszkania, czy też wiążącego adresu do korespondencji. Ponadto zakwestionował stanowisko o braku przedawnienia roszczeń dochodzonych w oparciu o omawiane tytuły wykonawcze, podkreślając że wierzytelności zabezpieczone hipotecznie również już uległy przedawnieniu i nie mogą być egzekwowane z przedmiotu zabezpieczenia. 2.4. Po rozpatrzeniu zażalenia organ odwoławczy postanowieniem z 29 maja 2024 r. uchylił kwestionowane rozstrzygnięcie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że organ pierwszej instancji nie wskazał okoliczności, które skutkowałyby przerwaniem biegu terminu przedawnienia, stąd też postanowienie należało uchylić. DIAS uznał, iż taką okolicznością nie było wpisanie hipoteki na nieruchomościach Zobowiązanego. Dodał, że organ pierwszej instancji niezasadnie powołał się na art. 70 § 8 O.p., który wyłącza terminy przedawnienia określone w art. 70 § 1 O.p. Zgodnie z tą regulacją nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu. Zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za 4-9,11/2010 oraz 1-8/2011 r. zostały w dacie ich wymagalności zabezpieczone hipoteką przymusową na nieruchomościach Zobowiązanego. DIAS podkreślił, że Trybunał Konstytucyjny w orzeczeniu z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 stwierdził, że art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej (której odpowiednikiem w obecnym brzmieniu jest art. 70 § 8 O.p.) jest niezgodny z Konstytucją RP. Trybunał krytycznie odniósł się do dwóch aspektów art. 70 § 6 O.p. w badanym brzmieniu, a mianowicie tego, że przepis ten całkowicie wyłącza przedawnienie niektórych rodzajów należności podatkowych, a równocześnie czyni to na podstawie nieuzasadnionego i arbitralnego kryterium (formy zabezpieczenia należności podatkowych). Z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego wynika, że stwierdzona cecha niekonstytucyjności odnosi się także do art. 70 § 8 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. Na gruncie art. 70 § 8 O.p., ustanowienie hipoteki nie wyklucza przedawnienia zabezpieczonego w ten sposób zobowiązania, przy czym termin przedawnienia biegnie na zasadach ogólnych, określonych w art. 70 § 1 - § 7 O.p., jeżeli nie zaistniały okoliczności skutkujące zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia danego zobowiązania. W ocenie DIAS powoływanie się przez organ pierwszej instancji na nieprzedawnienie zobowiązań podatkowych z uwagi na zabezpieczenie hipoteką przymusową nie mogło stanowić podstawy odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, mającego za przedmiot te zobowiązania, z uwagi na oczywistą niezgodność przepisu art. 70 § 8 O.p. wyrażającego taką zasadę z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Zabezpieczone hipoteką zobowiązanie podatkowe przedawnia się zatem na ogólnych zasadach określonych w art. 70 § 1 do § 7 O.p. 2.5. Skarżący, zastępowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, domagając się uchylenia przedmiotowego postanowienia i umorzenia postępowania egzekucyjnego. 2.6. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Jednocześnie wskazał, że postanowieniem z 2 lipca 2024 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych Naczelnika Urzędu Skarbowego w R.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 3. Przedmiotowa skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że w myśl art. 59 § 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadku: 1) niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, w tym ze względu na zobowiązanego; 2) niewykonalności obowiązku o charakterze niepieniężnym; 3) niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27; 4) śmierci zobowiązanego, gdy obowiązek: a) jest ściśle związany ze zobowiązanym, b) nie jest ściśle związany ze zobowiązanym, a egzekucja jest prowadzona wyłącznie z prawa majątkowego, które wygasło wskutek śmierci zobowiązanego; 5) gdy postępowanie egzekucyjne zawieszone na żądanie wierzyciela nie zostało podjęte przed upływem 12 miesięcy od dnia zgłoszenia tego żądania; 6) gdy z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego wystąpi wierzyciel; 7) gdy odrębne ustawy tak stanowią. Stosownie do art. 59 § 4 u.p.e.a. organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego na żądanie zobowiązanego, wierzyciela albo z urzędu. Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego zawiera informację o uchyleniu czynności egzekucyjnych zgodnie z art. 60 § 1 zdanie pierwsze. Zgodnie z treścią art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką lub zastawem skarbowym, jednakże po upływie terminu przedawnienia zobowiązania te mogą być egzekwowane tylko z przedmiotu hipoteki lub zastawu (art. 70 § 8 O.p.). 4.2. W analizowanej sprawie bezspornym jest, że należności z tytułu podatku od towarów i usług objęte tytułami wykonawczymi wystawionymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. nr SM 6/2778/12, SM 6/2511/11, SM 6/2512/11, nr SM 6/2338/11, SM 6/2087/11, SM 6/1920/11, SM 6/1799/11, SM 6/1800/11, SM 6/1801/11, SM 6/1803/11, SM 6/1804/11, SM 6/1805/11, SM 6/1086/11, SM 6/1807/11, SM 6/1785/11, uległy przedawnieniu z dniem 18 lutego 2020 r. Równocześnie DIAS w zaskarżonym postanowieniu wprost wskazał, iż podnoszona przez organ pierwszej instancji okoliczność wpisania hipoteki na nieruchomościach Skarżącego, dla których prowadzone są księgi wieczyste o numerach: [...], [...], [...], [...], [...] i [...], nie wpływa na przerwanie biegu terminu przedawnienia. Ocenę tą podziela Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę. 4.3. Zauważyć należy, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 stwierdził, że art. 70 § 6 O.p. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do 31 grudnia 2002 r. jest niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Przepis art. 70 § 6 O.p. stanowił, że nie ulegają przedawnieniu zobowiązania podatkowe zabezpieczone hipoteką, jednakże po upływie terminu przedawnienia zaległość podatkowa może być egzekwowana tylko z przedmiotu hipoteki. Niezgodność ze standardami konstytucyjnymi polega, zdaniem Trybunału Konstytucyjnego wyrażonym we wskazanym wyroku, na całkowitym wyłączeniu przedawnienia należności publicznoprawnej na podstawie nieuzasadnionego i arbitralnego kryterium, jakim była forma zabezpieczenia należności. Mając na uwadze treść normy wynikającej z art. 70 § 8 O.p. w brzmieniu aktualnym zauważyć trzeba, że zastrzeżenia odnoszone przez Trybunał Konstytucyjny do normy wynikającej z art. 70 § 6 we brzmieniu analizowanym przez Trybunał, mają zastosowanie do będącego jego odpowiednikiem art. 70 § 8 O.p. Oznacza to zatem, że art. 70 § 8 O.p. także należy ocenić jako niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. W konsekwencji, ustanowienie hipoteki na nieruchomości nie wyłącza przedawnienia zobowiązania zabezpieczonego hipoteką. Co więcej, samo ustanowienie hipoteki nie stanowi okoliczności wpływającej na bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego (por. wyroki NSA z dnia: 13 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1807/12, LEX nr 1367030; 20 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2467/14, LEX nr 2253900; 6 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1454/16, LEX nr 2521527; 24 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 271/17, LEX nr 2631595). Podsumowując powyższe rozważania Sąd uznał, że wykładnia art. 70 § 8 O.p. dokonywana przez pryzmat zawartych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 października 2013 r. zastrzeżeń konstytucyjnych dotyczących wprawdzie bezpośrednio art. 70 § 6 O.p. w jego brzmieniu do 31 grudnia 2002 r., prowadzi jednak do wniosku, że obecnie obowiązujący jego odpowiednik, zawarty w art. 70 § 8 O.p. należy ocenić jako niezgodny z art. 64 ust. 2 Konstytucji. Tak więc, przepis oceniony jako niekonstytucyjny, nie może zostać uznany za zgodną z prawem podstawę rozstrzygnięcia sprawy przez organ egzekucyjny. 5. W analizowanej sprawie ustanowienie hipoteki na nieruchomościach Skarżącego nie wykluczyło przedawnienia jego zobowiązań podatkowych zabezpieczonych hipoteką, co oznacza, że termin przedawnienia tych zobowiązań biegł na zasadach ogólnych. Stąd też zdaniem Sądu DIAS słusznie przyjął, iż należności objęte omawianymi tytułami wykonawczymi były przedawnione. Przedawnienie zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 O.p., powoduje jego wygaśnięcie. Z kolei wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, jak wynika z art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., stanowi podstawę do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego przewidziana w art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. odnosi się także do przedawnienia zobowiązania podatkowego, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok NSA z dnia 4 września 2018 r., sygn. akt II FSK 141/18). 6. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności DIAS w sposób prawidłowy zastosował art. 138 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 572), w myśl którego organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ ten powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. DIAS w swoim rozstrzygnięciu słusznie doszedł do wniosku, że organ pierwszej instancji nie wykazał okoliczności, które skutkowałyby przerwaniem biegu terminu przedawnienia zaległych należności z tytułu podatku od towarów i usług. Wobec tego koniecznym było uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji, na mocy którego odmówiono umorzenia postępowania egzekucyjnego oraz przekazanie mu sprawy do ponownego rozpoznania z uwzględnieniem faktu, że zabezpieczone hipoteką zobowiązanie podatkowe przedawnia się na ogólnych zasadach określonych w art. 70 § 1 do § 7 O.p. Mając powyższe na względzie, Sąd nie dostrzegając naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.