I SA/Ka 1682/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia Anna Apollo ( spr.) Sędziowie : NSA Henryk Wach WSA Małgorzata Jużków Protokolant : sekretarz sądowy Joanna Spadek po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2004r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odsetek od zwróconych należności celnych oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. wydanym na podstawie art. 165 § 1, § 2, § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137 poz. 926 ze zm. ) w związku z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny ( tekst jednolity Dz. U. z 2001r. nr 75, poz. 2001 ze zm. ) wszczął z urzędu postępowanie w sprawie dokonania zwrotu należności celnych w związku ze swoją decyzją z dnia [...] r. nr [...]. Następnie decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. zarządził zwrot nadpłaconego cła w kwocie [...] PLN na rzecz "A" spółki z ograniczona odpowiedzialnością z siedzibą w W. Powołał się na art. 207 Ordynacji podatkowej oraz art. 246 § 5, art. 262, art. 262’ § 1 ustawy Kodeks celny, § 1 ust. 1 pkt 10 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia ( Dz. U. nr 158, poz. 1050 ze zm. ). W uzasadnieniu wyjaśnił, ze decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...]r. nr [...] i uznał zgłoszenie celne nr [...] z dnia [...] r. za prawidłowe. W wyniku uchylenia tej decyzji powstałą nadpłata cła. Dlatego na podstawie art. 246 § 5 Kodeksu celnego zarządzono jej zwrot. Jednocześnie w decyzji poinformowano stronę, iż w przypadku istnienia zaległego bądź bieżącego zadłużenia na podstawie art. 250 § 1 Kodeksu celnego zwracana kwota zostanie zaliczona na poczet tych zobowiązań. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. domagała się uchylenia decyzji organu I instancji oraz ponownego orzeczenia co do istoty sprawy i zarządzenia zwrotu nienależnie uiszczonych należności celnych w kwocie [...] zł. wraz z odsetkami od dnia ich uiszczenia. W ocenie odwołującej się, zgodnie z art. 246 § 2 Kodeksu celnego należności celne są zwracane z urzędu lub na wniosek strony, jeżeli w chwili uiszczenia kwota tych należności nie wynikała z obowiązujących przepisów lub gdy kwota ta został zarejestrowana nie zgodnie z art. 229 § 3. W sprawie oczywistym był fakt, iż kwota należności uiszczona przez spółkę "A" nie wynikała z obowiązujących przepisów, a strona w żaden sposób nie przyczyniła się do wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego w T. błędnej decyzji. Dalej stwierdziła, iż w myśl postanowień art. 249 oraz art. 250 § 3 i § 5 Kodeksu celnego nienależnie uiszczone należności podlegają zwrotowi wraz z odsetkami. Zatem powinny być jej zwrócone należności wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej stopie odsetek za zwłokę w uiszczeniu należności podatkowych. Po powtórnym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] r. wydaną z powołaniem się na art., 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 246, art. 262 i art. 262’ Kodeksu celnego oraz na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 20 marca 2002r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw ( Dz. U. nr 41, poz. 365 ) utrzymał swoją własną decyzję z dnia [...] r. W uzasadnieniu podkreślił, że z konstrukcji przepisów art. 246 Kodeksu celnego oraz rozporządzeń: Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 1997r. w sprawie określenia wypadków, w których należności celne przywozowe lub wywozowe są zwracane lub umarzane oraz trybu i warunków dokonywania zwrotu lub umorzenia i Ministra Finansów z dnia 15 września 1999r. w sprawie wzoru wniosku o dokonanie zwrotu lub umorzenia należności celnych oraz dokumentów, które należy do niego dołączyć ( Dz. U. nr 77, poz. 871 ze zm. ) wynika, iż postępowanie w sprawie zwrotu cła jest postępowaniem odrębnym w stosunku do postępowania w sprawie zwrotu odsetek. We wzorze wniosku o zwrot należności celnych brak rubryk dotyczących odsetek. Przepisy art. 246 – 248 Kodeksu celnego oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie delegacji ustawowych zawartych w art. 252 Kodeksu celnego regulują kwestię zwrotu należności celnych, natomiast kwestia zwrotu odsetek została uregulowana odmiennie w art. 249 Kodeksu celnego. Nadto zgodnie z definicja zawartą w art. 3 § 1 pkt 8 Kodeksu celnego pod pojęciem należności celnych przywozowych należy rozumieć cła i inne opłaty związane z przywozem. W stanie prawnym obowiązującym w dacie wydania decyzji brak było podstaw do uznania odsetek wyrównawczych za należności celne przywozowe i dokonania ich zwrotu decyzją na podstawie art. 246 i następnych Kodeksu celnego. Wreszcie byt odsetek wyrównawczych był i jest nierozerwalnie związany z istnieniem długu celnego. Dlatego organ celny zarządził decyzją zwrot uiszczonego przez stronę cła. Natomiast czynnością materialno – techniczną dokonał zwrotu odsetek wyrównawczych. W skardze skierowanej do Naczelnego Sadu Administracyjnego – Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. domagał się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Celnej w K.. z dnia [...]r. i obciążenia organu kosztami postępowania sadowego. Zarzuciła organowi celnemu naruszenie art. 222 § 4 w związku z art. 3 § 1 pkt 8 Kodeksu celnego poprzez uznanie, iż odsetki wyrównawcze nie są należnością celną; naruszenie art. 246 § 2 i § 5 Kodeksu celnego poprzez uznanie, że postępowanie w sprawie zwrotu cła jest odrębnym postępowaniem w stosunku do postępowania w sprawie zwrotu odsetek,; naruszenie art. 250 § 3 i § 5 Kodeksu celnego poprzez niezastosowanie, a w konsekwencji odmowę zwrotu odsetek od nienależnie uiszczonych przez stronę należności celnych. W ocenie skarżącej z art. 222 § 4 oraz przepisów wykonawczych wynika, iż istota i byt odsetek wyrównawczych są ściśle związane z istnieniem długu celnego, czyli powstałego z mocy prawa zobowiązania do uiszczenia należności celnych przywozowych. Skoro takie odsetki nie mają samodzielnego bytu prawnego, to gdy brak podstaw do świadczenia cła odpada także podstawa do świadczenia odsetek. Zatem należy je traktować na równi z cłem. Argument organu o braku stosownej rubryki we wniosku o zwrot należności celnych został wyprowadzony z błędnej wykładni przepisu art. 250 § 3 Kodeksu celnego i nie zasługiwał na uwzględnienie, zwłaszcza, ze zwrot odsetek mógł nastąpić także z urzędu. Wreszcie skoro organ celny z urzędu zwrócił stronie należności celne, to w tym samym trybie powinien był zwrócić odsetki, zwłaszcza, że przepisy na to zezwalały. Odmowa zwrotu odsetek oznaczała przymusowe i nie oprocentowane udzielenie fiskusowi przez stronę kredytu. Skarb Państwa kosztem strony uzyskał korzyść. Takie postępowanie organu celnego naruszało art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. Na poparcie swojego stanowiska i w celu odparcia zarzutów skargi przytoczył argumenty powołane już w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy wyjaśnić, dlaczego skargę wniesioną do Naczelnego Sadu Administracyjnego – Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach rozpoznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Otóż z dniem 1 stycznia 2004r. uległ zmianie stan prawny i stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę Prawi o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1271 ) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie w nich nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W myśl art. 85 powołanej na wstępie ustawy z dniem 1 stycznia 2004r. utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego wojewódzkie sądy administracyjne, działające na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz zniesiono ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zgodnie z § 1 pkt 4 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 r. w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości ( Dz. U. nr 72, poz. 652 ) dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, który jest władny rozpoznać niniejszą sprawę. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, w świetle art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ) tylko ustalenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji. Skarga nie jest zasadna, bowiem nie można organom celnym skutecznie zarzucić, iż podejmując zaskarżoną decyzję naruszyły prawo. W pierwszym rzędzie należy stwierdzić, iż nie budzi wątpliwości fakt i nie jest kwestionowany zarówno przez organ, jaki i skarżącą, że na skutek wydania przez Naczelnika Urzędu Celnego w T. decyzji z dnia [...] r. uznającej za nieprawidłowe zgłoszenie celne dokonane przez skarżącą na jednolitym dokumencie administracyjny SAD z dnia [...] r. została ona obciążona obowiązkiem pokrycia niedoboru z tytułu nieuiszczenia długu celnego w wysokości [...] PLN. Jednocześnie od skarżącej pobrano odsetki wyrównawcze za okres od powstania długu celnego tj. od dnia [...] r. do dnia zapłaty w kwocie [...] PLN. Powyższa decyzja została, w wyniku rozpoznania odwołania wniesionego przez skarżącą, uchylona decyzją Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r., który to organ jednocześnie uznał zgłoszenie celne z dnia [...] r. za prawidłowe. Zgodnie z art. 246 § 2 i § 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny ( tekst jednolity Dz. U. z 2001r., nr 75, poz. 802 ze zm. ) w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji należności celne były zwracane, jeżeli w chwili uiszczenia kwota tych należności nie wynikała z obowiązujących przepisów lub gdy kwota ta została zarejestrowana niezgodnie z art. 229 § 3 Kodeksu celnego. Te należności nie podlegały jednak zwrotowi ani umorzeniu, jeżeli okoliczności, które doprowadziły do zapłacenia lub zarejestrowania kwoty nie wynikającej z obowiązujących przepisów, były wynikiem świadomego działania osoby zainteresowanej. Z przytoczonej regulacji prawnej wynika, że przedmiotem zwrotu są tylko należności celne, którymi, w myśl art. 3 § 1 pkt 8 w odniesieniu do należności celnych przywozowych są cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Poza sporem jest, iż zaskarżoną decyzją orzeczono o zwrocie na rzecz skarżącej uiszczonego przez nią cła. Natomiast instytucja opłat w sprawach celnych została uregulowana w Dziale II Postępowania w sprawach celnych Kodeksu celnego. W przepisach art. 275 Kodeksu celnego do opłat nie zaliczono odsetek wyrównawczych. Bowiem te ostatnie zostały uregulowane w art. 222 § 4 Kodeksu celnego. Zgodnie z jego brzmieniem obowiązującym w dniu wydania zaskarżonej decyzji jeżeli przesunięcie daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu powodowało uzyskanie korzyści finansowej, organ celny pobierał odsetki wyrównawcze. Przypadki owej korzyści uzasadniającej pobranie odsetek wyrównawczych zostały uregulowane w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania ( Dz. U. nr 143, poz. 958 ze zm.). Zatem nie w każdym przypadku powstania długu celnego powstawał również obowiązek zapłaty odsetek wyrównawczych. Chociaż niewątpliwie byt tych odsetek był uzależniony od istnienia długu celnego. Niemniej nie mieściły się one w pojęciu należności celnych w przywozie. Stosownie do treści art. 262 Kodeksu celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepis art. 12 oraz przepisy Działu IV ustawy – Ordynacja podatkowa. Postępowanie celne w znaczeniu, jakie nadaje mu Kodeks celny oraz przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm. ), chociaż przepisy te nie zawierają definicji postępowania celnego, to jednak mając na uwadze całość uregulowań zawartych tak w Kodeksie Celnym jak i w dziale IV Ordynacji podatkowej należy uznać, że to postępowanie jest szczególnym postępowaniem administracyjnym, w którym powstają indywidualne zewnętrzne akty administracyjne, konkretyzujące prawa i obowiązki podmiotów realizujących zobowiązania celne. To postępowanie nie obejmuje wszystkich działań organów celnych oraz podmiotów zobowiązań celnych, lecz tylko takie, czynności organów, które ukierunkowane są na wydanie decyzji w sprawie celnej. W tym miejscu należy wskazać, iż art. 1 pkt 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 2003r. o zmianie ustawy – Kodeks celny oraz o zmianie ustawy o Służbie Celnej ( Dz. U. nr 120, poz. 1122 ) zmieniono § 4 art. 222 Kodeksu celnego. W jego nowym brzmieniu obowiązującym od dnia 10 sierpnia 2003r., tj. już po wydaniu zaskarżonej decyzji, w wypadku przesunięcia daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze, liczone przy zastosowaniu stawki określonej w przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. Przepis art. 277 stosuje się odpowiednio. Zatem dopiero od dnia 10 sierpnia 2003r., również po zmianie przepisem art. 1 pkt 68 powołanej wyżej ustawy art. 277 Kodeksu celnego zaistniała podstawa prawna do wydania przez organ celny decyzji w przedmiocie zwrotu odsetek wyrównawczych. W dacie wydania zaskarżonej decyzji brak było takiej podstawy prawnej. Zwrotu organ celny dokonywał czynnością materialno – techniczną. Uwzględnienie zarzutu skarżącej domagającej się rozstrzygnięcia decyzją kwestii zwrotu odsetek wyrównawczych stanowiłoby naruszenie prawa. Przepisy tak Kodeksu celnego, jak i Ordynacji podatkowej nie przewidywały dla tego przypadku zarządzenia zwrotu w formie decyzji administracyjnej. Do zawrotu odsetek wyrównawczych w formie decyzji nie miał także zastosowania art. 249 Kodeksu celnego. Zgodnie z art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego postępowanie celne wszczyna się z urzędu lub na żądanie strony w celu "załatwienia sprawy", przez co należy rozumieć wydanie decyzji. Przedmiot tego postępowania, sprawę, w której ma być wydana decyzja określa strona we wniosku inicjującym, bądź organ celny w postanowieniu wszczynającym z urzędu postępowanie celne w sprawie – art. 165 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W rozpoznawanej sprawie postępowanie celne zostało wszczęte z urzędu przez organ celny w sprawie zwrotu należności celnych. Postanowieniem organ nie objął kwestii zwrotu odsetek od zwracanych należności celnych. Kwestia zwrotu należności celnych został uregulowana w art. 246 Kodeksu celnego. W myśl § 2 tego artykułu w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji należności celne były zwracane, jeżeli w chwili uiszczenia kwota tych należności nie wynikała z obowiązujących przepisów lub gdy kwota ta została zarejestrowana niezgodnie z art. 229 § 3 Kodeksu celnego. W rozpoznawanej sprawie podstawa orzeczonego i wykonanego zwrotu nie budziła wątpliwości. Natomiast stosownie do treści art. 250 § 1 Kodeksu celnego kwota należności celnych podlegających zwrotowi, a więc takich, co do których organ celny wydał decyzje, zaliczana była z urzędu na zaległe lub bieżące zadłużenie z tytułu innych należności celnych. Dopiero po stwierdzeniu braku zadłużenia zwracano należności celne. Zgodnie z art. 250 § 3 Kodeksu celnego od zwracanych należności celnych przywozowych lub wywozowych nie płaci się odsetek, chyba, że niewłaściwe ustalenie kwoty należności było wynikiem błędu organu celnego, a dłużnik w żaden sposób nie przyczynił się do powstania tego błędu. W takim przypadku odsetki oblicza się od dnia uiszczenia należności podlegających zwrotowi. Z powyższego wynika, że okres, za jaki oblicza się odsetki zamyka się już po wydaniu decyzji w przedmiocie zwrotu należności celnych. Ponadto inaczej uregulowano przesłanki uzasadniające wydanie decyzji o zwrocie odsetek. Wreszcie, gdyby jedną decyzją objęto zwrot należności celnych i odsetek, to decyzja ta mogłaby dotyczyć jedynie odsetek powstałych do dnia jej wydania. Odsetki, które powstałyby za okres od wydania decyzji w przedmiocie zwrotu należności celnych do dnia ich faktycznego zwrotu lub zaliczenia na poczet innego zadłużenia nie byłyby nią objęte. Bowiem w dacie wydania decyzji jeszcze nie powstały. Na końcu wskazać należy, iż wszczęcie przez organ celny z urzędu postępowania w sprawie zwrotu należności celnych nie pozbawiło strony możliwości złożenia wniosku o zwrot odsetek. Wobec powyższego na podstawie art. 161 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę, jako niezasadną oddalono.