I SA/Ka 2173/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Ryszard Mikosz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Krzysztof Winiarski, NSA Przemysław Dumana, Protokolant Sekretarz Halina Modliszewska, po rozpoznaniu w dniu 25 października 2004 r. sprawy ze skargi I. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania podania o odroczenie terminu płatności podatku 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r., nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz skarżącego kwotę [...] ( słownie: [...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia [...] 2003 r., które wpłynęło do Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. w dniu [...] 2003 r. I. P. oświadczył, że tytułem należności za sprzedaż udziałów "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. w wysokości 730.000 zł otrzymał do chwili obecnej jedynie kwotę 100 000 zł oraz że " oddał sprawę do sądu i prokuratury w B.". W związku z tym wniósł " o odroczenie zapłaty reszty podatku do czasu wyjaśnienia sprawy przez sąd i prokuraturę." Pismem z dnia [...] 2003 r. Urząd Skarbowy działając na podstawie art. 169 ustawy z dnia 19 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 poz. 926 z późn. zm.) wezwał podatnika do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni poprzez m.in. sprecyzowanie zawartego w nim żądania, tzn. podanie dokładnego terminu, do którego ma być odroczona płatność zaległości podatkowej pod rygorem pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Wykonując to wezwanie I. P. nadesłał pismo z dnia [...] 2003 r. o treści tożsamej z treścią wniosku z dnia [...] 2003 r. do którego załączył oświadczenie o stanie majątkowym oraz dokumenty związane z postępowaniem prokuratorskim. Pierwszy Urząd Skarbowy w K. najpierw pismem z dnia [...] 2003 r. poinformował podatnika, że jego wniosek " z uwagi na spiętrzenie spraw" nie zostanie załatwiony w ustawowym terminie , a następnie postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] działając na podstawie art. 169 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej, pozostał ów wniosek bez rozpatrzenia. Na postanowienie to I. P. w dniu [...] r. wniósł zażalenie. W jego uzasadnieniu stwierdził m.in. że precyzyjne określenie spornego terminu jest niewykonalne z uwagi na spory kompetencyjne toczące się w jego sprawach pomiędzy jednostkami prokuratury oraz pomiędzy Wydziałem I Cywilnym oraz V Gospodarczym Sądu Okręgowego w B., które to spory opóźniają postępowania. Postanowienie Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. zostało w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej i art. 5 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 21czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych ( Dz. U. Nr 106 poz. 489 z późn. zm.) utrzymane w mocy postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...]. W uzasadnieniu tego postanowienia Dyrektor Izby Skarbowej najpierw przedstawił stan faktyczny sprawy i przytoczył treść art. 196 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Następnie stwierdził, iż ów przepis został przez organ pierwszej instancji zastosowany w sposób prawidłowy, gdyż niezbędnym elementem wniosku o doręczenie terminu płatności jest " podanie dokonanego terminu ( dzień, miesiąc, rok) do jakiego doręczona ma być płatność zobowiązania" Podniósł także, że brak precyzyjnego określenia żądania uniemożliwia wydanie rozstrzygnięcia w sprawie i że wyraźnie zostało to zaznaczone w wystosowanym do podatnika wezwaniu. Jak podkreślił Dyrektor, taki brak czyni niemożliwym również ustalenie należnej opłaty prolongacyjnej. Postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. I. P. zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego domagając się jego uchylenia. W uzasadnieniu skargi kolejny raz omówił okoliczności zawiązane ze zbyciem udziałów, w związku z którym to zdarzeniem postało zobowiązanie podatkowe objęte wnioskiem. Następnie skarżący stwierdził, że określony sporny termin w sposób dokładny, ponieważ nie jest w stanie podać daty , w której zakończone zostanie postępowanie karne wszczęte przeciwko nabywcy udziałów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie. Polemizując z zarzutami skargi Dyrektor podtrzymał dotychczasową argumentację organów podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z przyczyn innych niż te wskazane w jej uzasadnieniu. Zaskarżone postanowienie narusza bowiem przepisy postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przystępując do oceny zgodności z prawem postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej, należy na wstępie przytoczyć treść art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.) stanowiącego podstawę prawną tego aktu administracyjnego. Według przywołanego przepisu , jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego o podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostanie podania bez rozpatrzenia. Treść art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej nie może zatem pozostawiać wątpliwości co do tego, że zastosowanie przewidzianego nim trybu może zatem pozostawiać wątpliwości co do tego, że zastosowanie przewidzianego nim trybu może mieć miejsce tylko odnośnie pism obarczonych tzw. brakami formalnymi, czyli nie zawierających elementów wymaganych przepisami Ordynacji podatkowej lub też innych ustaw szczególnych. Innymi słowy, uruchomienie tego trybu postępowania musi zostać poprzedzone ustaleniem jakie wymagania m.in. w zakresie obowiązkowych składników treści danego rodzaju pism, sformułowane zostały we wspomnianych przepisach. Najbardziej ogólna regulacja prawna , dotycząca wszelkich pism wnoszonych przez strony w postępowaniu podatkowym zamieszczona została w art. 168 § 2 Ordynacji podatkowej. Stosownie do przywołanego przepisu, podanie powinno zawierać co najmniej treść żądania , wskazanie osoby od której pochodzi oraz jej adresu ( miejsce zamieszkania lub pobytu siedziby albo miejsca prowadzenia działalności). Dalsze wymagania w tym zakresie mogą wynikać z przepisów szczególnych. Jeśli więc pismo, tak jak wniosek złożony w rozpatrywanej sprawie, zawiera wszystkie wymienione elementy, to należy następnie ustalić czy inne przepisy nie przewidują dodatkowych wymogów odnoszących się np. do bardziej precyzyjnego określenia żądania. Przepisem wchodzącym w grę w tej sprawę jest art. 48 § 1 pkt Ordynacji podatkowej . W świetle jego treści, organ podatkowy na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej. Bez wątpienia, zastosowanie jednej z dwóch ulg, o których mowa w przytoczonym przepisie, czyli rozłożenia na raty albo odroczenia zapłaty , może zatem nastąpić tylko na wniosek podatnika. To zaś oznacza, że koniecznym jest wskazanie we wniosku tej ulgi, której zastosowanie ma rozważyć organ podatkowy , oceniając czy w danej sprawie zachodzi przypadek uzasadniony ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Podkreślenia natomiast wymaga, iż w art. 48 § 1 pkt 2 spełniać rozpatrywany wniosek , zwłaszcza zaś nie nałożono na podatnika obowiązku jego szczególnego doprecyzowania poprzez przedstawienie konkretnych propozycji co do treści przyszłej decyzji w przedmiocie ulgi np. w drodze określenia dokładnego terminu odroczenia. Oznacza to więc , że poszerzenie treści wniosku o wspomniane elementy aczkolwiek wskazanie, nie może być uznane " wymóg przewidziany przepisami prawa". Warto zauważyć, że podobne stanowisko w rozpatrywanej kwestii zajęli liczni przedstawiciele nauki prawa podatkowego m .in. A. Chuchla [w:] C. Kosikowski, H.Dzwonkowski, A Chuchla Ustawa podatkowa. Komentarz Warszawa 2000 s 176 B. Brzeziński [w:] B. Brzeziński M. Kalinowski, M. Masterniak, A. Olesińska Ordynacja podatkowa Komentarz Toruń 2002 s. 188-189 . Podkreślić wypada szczególności pogląd wyrażony przez ostatnio wymienionego autora według którego, organ podatkowy nie jest związany terminem wskazanym we wniosku oraz innymi – poza wyborem jednej z dwóch wspomnianych ulg – propozycjami " ulgowymi" a niejasności wniosku powinien wyjaśnić w toku postępowania podatkowego. Odnosząc dotychczasowe rozważania do rozpatrywanej sprawy, stwierdzić trzeba, że organy podatkowe niesłusznie zastosowały w niej instytucje uregulowaną w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ wniosek skarżącego spełniał wymogi określone przepisami prawa, zwłaszcza zaś zawierał żądanie odroczenia terminu płatności zaległości podatkowej. Nie oznacza to jednak, wbrew zarzutom podnoszonym przez skarżącego, iż termin został we wniosku wskazany precyzyjnie. Słusznie bowiem organy podatkowe podniosły , że takie jego określenie jawi się jako całkowicie nieprzydatne dla potrzeb postępowania w przedmiocie odroczenia terminu płatności zaległości podatkowej. W szczególności nie wiadomo, kiedy postępowanie w sprawie kontrahenta skarżącego zostanie prawomocnie zakończone, pomijając już możliwość np wznowienia tego postępowania, zwłaszcza jeśli zważyć, że nie jest jasne o jakie podstępowanie chodzi. We wniosku skarżący wspomniał bowiem o wyjaśnieniu sprawy przez sąd i prokuraturę i załączył do niego dokumenty dotyczące sprawy karnej, natomiast w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji poruszył również kwestię sprawy cywilnej. Wszystkie te mankamenty wniosku nie uzasadniały jednak pozostawienia go bez rozpatrzenia, a w konsekwencji zakończenia postępowania na etapie badania jego wymogów formalnych . Powinna bowiem zostać uruchomiona kolejna faza postępowania podatkowego, mająca na celu ustalenie , w wyniku stosowanych czynności dowodowych, czy w sprawie zachodzą przesłanki zastosowania ulgi, o której mowa w art. 48 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W zależności z kolei do rezultatów wspomnianych ustaleń organ podatkowy winien w drodze decyzji odmówić udzielenia wnioskowanej ulgi bądź też wniosek winien w drodze decyzji bądź odmówić udzielenia wnioskowanej ulgi, bądź też wniosek uwzględnić. W tym ostatnim wypadku organ musiałby w oparciu o wyniki postępowania dowodowego samodzielnie określić warunki, na jakich ulga miała być udzielona, zwłaszcza zaś wskazać termin odroczenia. Obowiązek taki ciąży bowiem na organie podatkowym w każdym przypadku, a więc – co wart podkreślić – także wtedy , gdy wniosek podatnika zawiera szczegółowe propozycje w omawianym zakresie. Organ nie jest takimi propozycjami w żadnym stopniu związany, a wydając decyzję w przedmiocie rozpatrywanej ulgi, powinien kierować się swym uznaniem, uwzględniając jedynie kryteria wymienione w art. 48 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Mając na względzie wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm.) stosowanego w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stosowanym w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 z późn. zm.). Ze względu na charakter zaskarżonego aktu administracyjnego w wyroku nie zawarto rozstrzygnięcia o którym mowa w art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.