I SA/Ka 2977/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędziowie NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Małgorzata Wolf - Mendecka, Protokolant Anna Charchuła, po rozpoznaniu w dniu 2 marca 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi A. F. (F.) na postanowienie Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia środka odwoławczego 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Skarbowej w K. kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. określa. że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku; Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w B., postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], działając na podstawie art. 162 i art. 163 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), po rozpatrzeniu wniosku z dnia [...] 2002 r. A. F. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Urzędu Skarbowego w Ż. nr [...] z dnia [...] r. w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. po zmarłym S. F., określającej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. w kwocie [...] zł należnego od dochodów uzyskanych przez S. F. i kwotę podatku do zapłaty [...] zł - odmówiła przywrócenia terminu do wniesienia w.w. odwołania. Uzasadniając rozstrzygnięcie Izba Skarbowa zwróciła uwagę, że w.w. decyzja Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] r. nr [...] została doręczona w dniu [...] 2002 r. Odwołanie A. F. zostało zaś nadane w Urzędzie Pocztowym w J. w dniu [...] 2002 r., czyli 21 dni po upływie 14 dniowego terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej do wniesienia odwołania, ponieważ zgodnie z treścią w.w. przepisu termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu [...] 2002 r. Podobnie wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nadany został w Urzędzie Pocztowym w J. w dniu [...] 2002 r. We wniosku tym podatnik stwierdził, że o wydaniu decyzji dowiedział się w trakcie rozmowy telefonicznej z bratem w dniu [...] 2002 r., zaś list polecony zawierający w.w. decyzję odnalazł pod książką telefoniczną u teściowej, mieszkającej na parterze, która prawdopodobnie odebrała list polecony i pokwitowała jego odbiór, a sam list przez przeoczenie włożyła do szuflady pod książkę telefoniczną i nie przekazała adresatowi. Izba Skarbowa, przytoczywszy regulację prawną zawartą w art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, uznała, że w przedmiotowym przypadku nie została spełniona przesłanka uprawdopodobnienia przez podatnika, że naruszenie terminu nastąpiło bez jego winy. Dodała przy tym, że kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie nie jest więc dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Uchybienie terminu może być poczytane jako zawinione przez stronę, jeżeli pragnęła ona wydarzenia albo godziła się na nie, jakkolwiek mogła mu zapobiec. Uchybienie terminu może być również stronie poczytane jako zawinione przez nią, jeżeli strona nie chciała dopełnić czynności w terminie albo chciała czynność dopełnić, lecz nie dopełniła z powodu jakiejś przeszkody, którą mogła przezwyciężyć. W konsekwencji więc brak winy w uchybieniu terminu można przyjąć tylko wtedy, gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Przy ocenie winy należy zatem przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. Wobec powyższego osoba zainteresowana ma uprawdopodobnić brak swojej winy, czyli powinna ona uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała przez cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Następnie Izba Skarbowa zawarła obszerny wywód odnośnie uchybienia przez podatnika terminu do wniesienia odwołania. W tych ramach podniosła, że z dowodów zgromadzonych w toku postępowania wynika jednoznacznie, iż odwołanie wniesione zostało z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Wymieniona wyżej decyzja Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] 2002 r. nr [...] została doręczona na adres domowy podatnika. Odbiór przesyłki pokwitowała w dniu [...] 2002 r., jako pełnoletni domownik, F. B., będąca teściową A. F.. Zdaniem Izby Skarbowej, okoliczność, że dorosły domownik nie doręczył w stosownym czasie przyjętego pisma do rąk adresata, nie może mieć wpływu na bieg terminu do wniesienia odwołania. Zgodnie bowiem z art.144 Ordynacji podatkowej organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, przez swoich pracowników lub przez uprawnione osoby. Z treści art.148 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma (również i decyzje) doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. O doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy umieszcza się zawiadomienie na drzwiach mieszkania adresata (art. 149 Ordynacji podatkowej). W przedmiotowym przypadku doręczenie w.w. decyzji Urzędu Skarbowego nastąpiło za pokwitowaniem przez pocztę (Urząd Pocztowy - J.) pełnoletniemu domownikowi (teściowej podatnika F. B.), który w myśl powyższego art.149 Ordynacji podatkowej podjął się oddania decyzji adresatowi (podatnikowi - A. F.). Izba Skarbowa zauważyła, że teściowa podatnika odbierała inną korespondencję kierowaną przez organy podatkowe do A. F. (np. decyzję Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] 2002 r., postanowienie Urzędu Skarbowego w Ż. nr [...] z dnia [...] 2002 r.). Z powyższego wg Izby Skarbowej wynika, że A. F. darzył zaufaniem swoją teściową, więc trudno zatem dać wiarę stwierdzeniu podatnika we wniosku z dnia [...] 2002 r. o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, że odebrana przesyłka przeleżała pod książką telefoniczną u teściowej przez 33 dni (od dnia doręczenia decyzji - [...] 2002 r., do dnia rozmowy z telefonicznej z bratem - [...] 2002 r.). Doręczenie powyższej decyzji w sposób wskazany powyżej, w myśl powołanych przepisów Ordynacji podatkowej, jest doręczeniem prawnie skutecznym, zatem powoływanie się przez podatnika na przyczynienie się osoby trzeciej do powstania zwłoki, nie świadczy o jego braku winy i nie może być powodem przywrócenia przez Izbę Skarbową terminu do złożenia odwołania. W skardze na powyższe postanowienie Izby Skarbowej, skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach, skarżący A. F. wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Uzasadniając skargę skarżący zwrócił uwagę, że Izba Skarbowa w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia stwierdziła, iż skarżący nie uprawdopodobnił, że bez swojej winy uchybił terminowi do wniesienia odwołania, zaś przedstawione przez skarżącego okoliczności nie świadczą o braku winy. Zdaniem skarżącego Izba Skarbowa nieobiektywnie oceniła, jako nieprawdopodobne twierdzenie, żeby cudzy list odebrany przez 75 letniego domownika nie został przekazany adresatowi, lecz przeleżał pod książką 33 dni. Według skarżącego, takie rzeczy, jak zagubienie cudzej korespondencji, po prostu się czasami zdarzają, a więc z logicznego punktu widzenia są prawdopodobne. I nie ma tu nic do rzeczy, że wcześniej teściowa odbierała korespondencję podatnika i mu ją przekazywała. Wręcz przeciwnie - wyjątek tylko potwierdza regułę. Skarżący zgodził się z oceną Izby Skarbowej, że darzy on zaufaniem swoją teściową, jednak ani rusz nie może pojąć, jak z tego faktu Izba Skarbowa wyciągnęła wniosek: "zatem trudno dać wiarę stwierdzeniu podatnika..., że odebrana przesyłka przeleżała pod książką...", gdyż wg skarżącego między tymi dwoma faktami nie ma żadnego związku. Skarżący podniósł, że w zaskarżonym postanowieniu w szczególności nie skazano, jakiej to konkretnie winy (niedbalstwa) skarżący się dopuścił i w jaki sposób wskazywana przez skarżącego przeszkoda (fizyczne nieotrzymanie listu) była do przezwyciężenia, przy uwzględnieniu oczywiście wskazanego przez Izbę Skarbową "obiektywnego miernika staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy''. Dalej skarżący podniósł, na jakiej podstawie Izba Skarbowa stwierdziła, że pragnął on tego wydarzenia (nieotrzymania listu z postanowieniem) lub godził się na nie. W dalszej części skargi skarżący zwrócił uwagę, że nie kwestionował, iż doręczenie decyzji dorosłemu domownikowi było prawnie skuteczne. Stwierdził tylko, że pomimo takiego doręczenia zaistniało zdarzenie losowe (nieoddanie pisma adresatowi przez odbierającego), które uniemożliwiło mu złożenie w terminie odwołania. Przyczyna ta pozostawała niezależna od jego woli i wiedzy. Za całkowicie nieuzasadnioną , a tym samym błędną uznał skarżący końcową konkluzję Izby Skarbowej, że "powoływanie się przez podatnika na przyczynienie się osoby trzeciej do powstania zwłoki nie świadczy o jego braku winy....". Podniósł przy tym, że nie było to przyczynienie się osoby trzeciej do powstania zwłoki, lecz zwłoka została spowodowana wyłącznie przez działanie (zaniechanie) osoby trzeciej (nie przekazanie adresatowi odebranego pisma przez zapomnienie), co świadczy o braku winy skarżącego, jako adresata. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył, co następuje: Skarga na postanowienie Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w B.z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia środka odwoławczego została złożona przez A. F. do Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach Naczelnego Sądu Administracyjnego w dniu 9 grudnia 2002 r. i winna była zostać rozpatrzona na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. Nr 74, poz. 368 ze zm.). Należy jednak zauważyć, że wyżej cytowana ustawa o Naczelnym Sądzie Administracyjnym straciła moc z dniem 1 stycznia 2004 r., na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm. Dz.U. z 2002 r. Nr 240 , poz. 2052). W myśl art. 85 ostatnio cytowanej ustawy, z dniem 1 stycznia 2004 r. utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sadu Administracyjnego, wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1259) oraz zniesiono ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sadu Administracyjnego. Stosownie do art. 97 §1 w.w. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Na podstawie § 1 pkt 4 Rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 r. w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz.U. Nr 72, poz. 652), dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Wypada zauważyć, że stosownie do treści przepisu art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) skarga na decyzję lub postanowienie podlega uwzględnieniu, gdy zaskarżone rozstrzygnięcie dotknięte jest wadami skutkującymi jego nieważność lub niezgodność z prawem albo gdy narusza ono prawo w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania bądź w sposób, który ma wpływ (w przypadku naruszenia prawa procesowego wpływ istotny) na wynik sprawy. Regulacja taka oznacza zatem, że nie każde naruszenie prawa daje podstawę do uwzględnienia skargi. Skarga uwzględniona może być bowiem tylko wtedy, gdy stwierdzone uchybienia będą rażące lub co najmniej istotne. W postępowaniu wstępnym organ odwoławczy podejmuje czynności mające na celu ustalenie między innymi, czy odwołanie zostało wniesione przez uprawniony podmiot i z zachowaniem terminu. Było bezsporne między stronami, że decyzja organu pierwszej instancji została prawidłowo doręczona skarżącemu w dniu [...] 2002 r. na co wskazuje data i podpis jego teściowej F. B. na potwierdzeniu odbioru decyzji. Zostały więc zachowane wymogi opisane w art. 149 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Termin do wniesienia odwołania upłynął zatem w dniu 21 sierpnia 2002 r., natomiast odwołanie od powyższej decyzji zostało złożone przez skarżącego dopiero w dniu 11 września 2002 r., a więc po czternastodniowym terminie ustawowym dla dokonania tej czynności, co znalazło wyraz w postanowieniu Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w B.z dnia [...]r., nr [...], w którym organ ten stwierdził, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu przewidzianego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej (na powyższe postanowienie skarżący nie wniósł skargi do NSA). W tej sytuacji skoncentrowanie organu odwoławczego na prawidłowym doręczeniu decyzji organu pierwszej instancji nie jest zrozumiałe. Obok odwołania zostało bowiem złożone pismo, zawierające prośbę o przywrócenie terminu do jego wniesienia, które winno było zostać ocenione przez organ odwoławczy w świetle wszystkich przesłanek z art. 162 Ordynacji podatkowej. Wymaga podkreślenia, że w myśl art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej wniesienie przez stronę wniosku o przywrócenie terminu jest jedną z koniecznych przesłanek przywrócenia terminu. Bez takiego wniosku organ nie ma podstawy prawnej do działania w tym zakresie. W art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej zostały ustanowione inne jeszcze przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić łącznie, żeby wniosek mógł zostać uwzględniony. Jedną z przesłanek jest dochowanie przez stronę siedmiodniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu, który zaczyna biec dopiero od dnia ustania przeszkody. Ponadto w myśl art. 162 § 1 ordynacji podatkowej na stronie spoczywa obowiązek uprawdopodobnienia braku swojej winy, który jest kolejną przesłanką przywrócenia terminu. Powinna ona uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niej niezależna i istniała przez cały czas, aż do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Kryterium braku winy jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności. Przywrócenie nie jest więc dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 14 stycznia 1972 r., sygn. akt II CRN 448/71, OSPiKA 1972, nr 7-8, poz. 144; L. Żukowski: Kodeks postępowania administracyjnego. Ustawa o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, Warszawa 1997, s. 96; por. J. Zubrzycki [w:] R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2000, s. 191 - 194). Oceniając zaskarżone rozstrzygnięcie pod kątem legalności, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżone postanowienie Izby Skarbowej w K. Ośrodka Zamiejscowego w B. z dnia [...] r. nr [...], odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od w.w. decyzji Urzędu Skarbowego w Ż. z dnia [...] r., nr [...], jest przedwczesne, ponieważ Izba Skarbowa nie tylko nie oceniła, czy wniosek o przywrócenie terminu został wniesiony w terminie (który zaczyna biec od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi), ale także skutecznie nie wykazała, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło z przyczyn zawinionych przez skarżącego. W zaskarżonym postanowieniu Izba Skarbowa zajęła się wyłącznie kwestią uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu, więc Sąd również nawiązuje w dalszej części uzasadnienia wyroku wyłącznie do tego wątku. Wypada zauważyć, że skarżący, stosownie do art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, był zobowiązany do uprawdopodobnienia, a nie udowodnienia braku swojej winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wniosku więc podał, że jego 75 letnia teściowa nie przekazała mu odebranej przez siebie decyzji, która przez około miesiąc pozostawała u niej, w szufladzie pod książką telefoniczną. Sąd uznał, że w tej sytuacji nie można w sposób prosty uznać, że skoro dorosły domownik nie doręczył adresatowi pisma w stosownym czasie, to adresat ten w każdym przypadku ponosi winę uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Każdą taką sytuację należy bowiem ocenić indywidualnie, przeprowadzając ewentualnie w niniejszym przypadku dodatkowe postępowanie wyjaśniające z zeznań teściowej i brata skarżącego. W konkretnym przypadku Sąd uznał, że nie można odmówić wprost wiary temu, że starsza osoba zapomniała doręczyć urzędowego pisma adresatowi. Wbrew twierdzeniu Izby Skarbowej, z doświadczenia życiowego wynika również, że książka telefoniczna jest używana bardzo rzadko, zwłaszcza obecnie, gdy mało w niej abonentów prywatnych, a trudno przypuszczać, że starsza osoba jest bardzo zainteresowana telefoniczną ofertą firm produkcyjnych, handlowych lub usługowych. W sumie zatem, mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie w całości, działając na podstawie art. 145 § pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), który przewiduje, że Sąd uwzględniając skargę na postanowienie uchyla postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W punkcie drugim wyroku Sąd postanowił zasądzić na rzecz skarżącego od Dyrektora Izby Skarbowej w K. koszty postępowania sądowego, obejmujące uiszczony wpis od skargi, stosownie do art. 200 w.w. ustawy, wg którego "w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia spraw". W punkcie trzecim wyroku Sąd określił, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości do chwili uprawomocnienia się wyroku, do czego był zobowiązany treścią art. 152 w.w. ustawy, który to przepis przewiduje, że "W razie uwzględnienia skargi Sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku".