I SA/Ka 3035/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie WSA Małgorzata Jużków, NSA Henryk Wach (spr.), Protokolant Mariola Grąziowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2004 r. sprawy ze skargi "A" Spółka z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji celnej towaru oddal skargę Zgłoszeniem celnym z [...] lipca 2002 r. JDA SAD nr [...] importer – spółka z o.o. "A" w C. zgłosiła towar w postaci ziaren lnu, dietetycznych wyrobów cukierniczych, octu z jabłek celem objęcia go procedurą dopuszczenia do obrotu, deklarując odpowiednio: kod PCN 1204 00 90 0 z zerową obniżoną stawką celną, kod PCN 2106 90 98 0 ze stawką celną zawieszoną 0 %, kod PCN 2209 00 91 0 ze stawką celną w wysokości 35 %. Funkcjonariusz celny przyjął zgłoszenie celne obejmując towar procedurą dopuszczenia do obrotu. Wartość celną towaru ustalono na podstawie faktury oraz deklaracji wartości celnej załączonych przez stronę do wniosku o wszczęcie postępowania celnego. Decyzją z [...]r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w T. uznał za nieprawidłowe wskazane zgłoszenie celne w części dotyczącej klasyfikacji towarowej ziaren lnu, dietetycznych wyrobów cukierniczych, określił kwotę wynikającą z długu celnego przyjmując inny kod PCN towaru. Jako podstawę prawną wskazał przepisy art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 13 § 3 pkt 1, 2, 4, art. 13 § 2, art. 23 § 1, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b, art. 85 § 1, art. 275 § 4 pkt 5, art. 276 § 5 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji organ celny wyjaśnił, że w zgłoszeniu celnym ziarno lnu oraz część dietetycznych produktów cukrowniczych nieprawidłowo zaklasyfikowano do wskazanych kodów PCN. Powołując się na Wyjaśnienia do Taryfy celnej stwierdził, że pozycja 2106 obejmuje tylko te wyroby, które zawierają syntetyczne środki słodzące (sacharyna, sorbitol) zamiast cukru, co oznacza, że pozycja nie obejmuje wyrobów zawierających fruktozę, jak również przetworów spożywczych określonych w innym miejscu taryfy celnej. Organ I instancji stwierdził, że w zgłoszeniu celnym zadeklarowano nieprawidłowe należności celne z zastosowaniem stawki ad valorem. Przypomniał, że podstawą do wyliczenia cła cukrowego jest zawartość cukrów wyrażonych jako sacharoza, którą określa się z zastosowaniem metod opisanych w normie PN-61/A-88023. Następnie wskazano pozycje, do których winien zostać taryfikowany towar w postaci ziaren lnu oraz poszczególne produkty spożywcze. W odwołaniu od tej decyzji strona wniosła o jej uchylenie. W uzasadnieniu powołując się na Polską Normę PN-A-04026 wyraziła pogląd, że skoro importowane towary były przeznaczone dla diabetyków, to tym samym ich klasyfikacja była prawidłowa. To stanowisko potwierdzają regulacje zawarte w art. 3 ust. 1 punkt 16 ustawy z dnia 11 maja 2001 r. o warunkach zdrowotnych żywności i żywienia (Dz. U. Nr 63, poz. 634 ze zm.). Pominięcie tej regulacji prawnej w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej nie może stanowić podstawy do jej nie stosowania przez organy celne. Importowane preparaty diabetyczne winny być klasyfikowane do pozycji PCN 2106 90 98 0 z zerową stawką celną. Spółka "A" nie zgodziła się również z klasyfikacją ziaren lnu, zawierających dodatki błonnika oraz naturalnych minerałów, do innej pozycji. Na końcu, strona stwierdziła, że bezzasadnie naliczono tzw. cło cukrowe Zaskarżoną tu decyzją Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w T. w części dotyczącej opisu towaru, klasyfikacji taryfowej oraz kwoty wynikającej z długu celnego orzekając, co do istoty. W pozostałej części utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Jako podstawę prawną powołał przepisy art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802). W uzasadnieniu wyjaśnił, że stosowana obecnie taryfa celna przyjęła nazewnictwo i pełne zasady interpretacji Scalonej Nomenklatury Określania i Kodowania Towarów wprowadzonej w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r. (załącznik do Dz. U. z 1997 r. Nr 11, poz. 62). W stosunku do Polski ta konwencja weszła w życie 1 stycznia 1996 r. 8-znakowa treść pozycji PCN pokrywa się z treścią Nomenklatury Scalonej (CN) opracowanej przez Komisję Wspólnot Europejskich i stosowanych przez Unię Europejską. Dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę, do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną. Dla celów prawnych taryfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi Regułami Interpretacji Nomenklatury Scalonej, przy czym wiążący jest tu wynikający z art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, stan towaru w dniu jego zgłoszenia do odprawy celnej. W tej sprawie zgłoszono do odprawy celnej towar w postaci produktów spożywczych o różnym składzie surowcowym. Następnie organ odwoławczy opisał 18 takich produktów. Powołując się na brzmienie pozycji 2106 przypomniał, że obejmuje ona słodycze, gumy do żucia i tym podobne wyroby (w szczególności przeznaczone dla diabetyków) zawierające syntetyczne środki słodzące (np. sacharyna, sorbitol) zamiast cukru. Fruktoza będąca cukrem prostym – izomerem glukozy nie jest syntetycznym środkiem słodzącym. Jej obecność w wyrobie (zamiast sacharozy) w żaden sposób nie wpływa na klasyfikację taryfową i dlatego nie może być czynnikiem decydującym o zaklasyfikowaniu towaru do pozycji 2106. Podobnie, zakwalifikowanie importowanych produktów do środków dietetycznych. Z brzmienia wskazanej pozycji wynika, że nie można do niej klasyfikować towarów opisanych w innym miejscu taryfy celnej. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił następnie zasadność klasyfikacji cukierków śmietankowo-karmelkowych i owocowych do pozycji 2106 90 98 0, które zawierały syntetyczne środki słodzące. W pozostałych przypadkach – wyjaśnił dalej – organ I instancji postąpił prawidłowo klasyfikując towar do szczegółowych pozycji kierując się Regułą 1 ORINS. Obecność syntetycznych substancji słodzących nie eliminuje towarów z pozycji wskazanych przez organ I instancji, z ich opisów wynika wręcz, że obejmują one wyroby zawierające kakao, wyroby piekarskie i przetwory owocowe z dodatkiem środka słodzącego. Nie zmienia zasadniczego charakteru wyrobu obecność w nim fruktozy. Organ odwoławczy powołując się na kody PCN 1905 31 99 0, 105 32 19 0 i 1905 90 60 0 uzasadnił, dlaczego zastosował inną, niż organ I instancji klasyfikację taryfową herbatników, wyrobu [...] oraz wafli w czekoladzie. Uznał jako bezpodstawne powoływanie się przez stronę na regulacje zawarte w prawie żywnościowym. Bez znaczenia dla klasyfikacji taryfowej jest kryterium przeznaczenia towaru, decydujące bowiem znaczenie mają tutaj przepisy taryfy, które są przepisami szczególnymi. Organ odwoławczy podkreślił, że pozycja 2106 w swoim brzmieniu nie stanowi, iż obejmuje środki dietetyczne – a tylko w takim jej brzmieniu, kryterium przeznaczenia towaru mogłoby mieć znaczenie przy jego klasyfikacji. Strona bezpodstawnie wniosła o zastosowanie stawki zawieszonej 0 % wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie zawieszenia pobierania ceł od niektórych towarów (Dz. U. Nr 151, poz. 1687). Tę stawkę stosuje się do towarów przyporządkowanych do kodu PCN 2106 90 98 0, jednakże tylko do preparatów witaminowych, mineralno-witaminowych, także zawierających produkty roślinne posiadających Świadectwo Rejestracji wydane przez Ministra Zdrowia. Importowane przez stronę produkty nie posiadały takiego świadectwa, posiadały natomiast zezwolenie Głównego Inspektora Sanitarnego na import i wprowadzenie do obrotu w kraju. Uzasadniając klasyfikację preparatu [...] (naturalny regulator trawienia), organ odwoławczy wyjaśnił, że ze względu na jego skład śrutowane ziarno lnu, otręby pszenne, miąższ daktyli i śliwek wykluczona była klasyfikacja do kodu PCN 1204 00 90 0 obejmującego: Pozostałe ziarno lnu, nawet łamane. W Wyjaśnieniach do Taryfy celnej stwierdzono, ze pozycje 1201 do 1207 obejmują nasiona i owoce wykorzystywane do ekstrakcji olejów lub tłuszczy jadalnych lub przemysłowych niezależnie od ich przeznaczenia do siewu lub innych celów. Nasiona i owoce sklasyfikowane w niniejszych pozycjach mogą być w całości, połamane, pokruszone, mogą zostać poddane umiarkowanej obróbce cieplnej w celu zapewnienia lepszej konserwacji. Obróbka taka jest jednak dopuszczalna tylko wtedy, gdy nie wpływa na charakter nasion i owoców jako produktu naturalnego i nie powoduje, że nadają się bardziej do specjalnego niż do ogólnego użytku. Mając na uwadze skład surowcowy, właściwości i przeznaczenia spornego preparatu (dodatek do mleka, maślanki, jogurtu, soków, sałaty zielonej i płatków zbożowych) organ II instancji wskazał jako właściwą pozycję 2106, natomiast kod PCN 2106 90 98 0. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że w uzasadnieniu organu I instancji bezpodstawnie znalazły się wywody dotyczące cła cukrowego, którego faktycznie nie zastosowano do kodów wskazanych w zgłoszeniu celnym. Na końcu, odnosząc się do zarzutu naruszenia Polskiej Normy przyznał, że wskazana w uwadze dodatkowej 3 do działu 19 Taryfy celnej norma nie jest już aktualna, ponieważ w 1996 r. zastąpiono ją normą PN-96/A-74108. Jednakże w tej sprawie cło cukrowe policzono w oparciu o wyniki badań przeprowadzonych na podstawie obowiązującej normy PN-61/A-88023 "Wyroby cukiernicze. Oznaczanie cukrów", o czym świadczą zapisy w sprawozdaniach z badań laboratoryjnych. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego strona zarzuciła naruszenie Taryfy celnej, Wyjaśnień do niej, ustaw: Kodeks celny, o warunkach zdrowotnych żywności i żywienia, o regulacji rynku cukru, o środkach farmaceutycznych, materiałach medycznych, aptekach, hurtowniach i Inspekcji Farmaceutycznej przepisów wykonawczych oraz Polskich Norm. W uzasadnieniu przypominając dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie zaprezentowała argumentację uzasadniającą zastosowaną w zgłoszeniu celnym klasyfikację taryfową importowanych towarów. Spółka "A" ponowiła zarzut wadliwego wykonania badania zawartości cukru w importowanych wyrobach. Organy celne rozszerzyły stosowaną nazwę cukru – sacharozy na chemiczne określenie węglowodanów – cukrów. Strona skarżąca wyraziła pogląd, że wymóg posiadania Świadectwa Rejestracji dotyczył jedynie produktów leczniczych, natomiast ten wymóg nie dotyczył dietetycznych środków spożywczych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie i argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów wyjaśnił, że Taryfa celna nie różnicuje środków spożywczych i środków spożywczych dietetycznych. Powołując się na zapis w rozporządzeniu w sprawie zawieszenia pobierania ceł od niektórych towarów (ex 2106 90 0 preparaty mające charakter środków dietetycznych (...) posiadające Świadectwo rejestracji (...), stwierdził, że jednoznacznie wskazano, jakie warunki muszą być spełnione dla zastosowania stawki celnej zawieszonej. Produkt winien być klasyfikowany do kodu PCN 2106 90 98 0, musi posiadać charakter środka dietetycznego, musi posiadać świadectwo rejestracyjne Ministra Zdrowia, co oznacza, że winien być wpisany do Rejestru Środków Farmaceutycznych i Materiałów Medycznych. Importowany towar spełniał tylko jeden warunek – zaliczał się do środków dietetycznych. Wskazany wykaz obejmuje nie tylko leki w dosłownym tego słowa znaczeniu. Obejmuje również płyny i żele do jamy ustnej, preparaty diagnostyczne oraz preparaty witaminowe, dietetyczne i odżywcze, które ze względu na swoje specyficzne właściwości muszą posiadać świadectwo rejestracji Ministra Zdrowia. Importowane środki dietetyczne posiadają zasadniczy charakter i skład surowcowy identyczny z produktami spożywczymi stosowanymi w ogólnym żywieniu ludzi. Różnica polega jedynie na zastosowaniu innego środka słodzącego, co pozostaje bez wpływu na klasyfikację towaru do kodu PCN 2106 90 98 0, jak również nie skutkuje koniecznością posiadania świadectwa rejestracji Ministra Zdrowia. Na końcu, Dyrektor Izby Celnej odnosząc się do zarzutu wadliwego przeprowadzenia badań laboratoryjnych opisał sposób ich przeprowadzenia, zastosowaną metodę oraz powołał właściwe przepisy prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), "Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie". Natomiast według art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), kontrola (...) sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Skarga spółki "A" nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż, wbrew zawartym w niej zarzutom, zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Jedną z podstawowych zasad wynikających z przepisów ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802) jest zasada powszechności cła. Art. 2 § 2 tej ustawy stanowi, że "Wprowadzenie towaru na polski obszar celny (...) powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego (...). Zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 i 8 dług celny stanowi powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych, którymi są cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Według art. 209 § 1 pkt. 1 i § 2 dług celny w przywozie powstaje w wypadku dopuszczenia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Zgodnie z przepisem art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. W tej sprawie organy celne zakwestionowały prawidłowość taryfikacji importowanego towaru zgłoszonego do odprawy celnej przez skarżącego: ziarno lnu z dodatkami według kodu PCN 1204 00 90 0 oraz dietetyczne wyroby cukiernicze w różnej postaci według kodu PCN 2106 90 98 0. Weryfikując zgłoszenie celne organy celne dysponowały informacją producenta – firmy "B" o składzie i przeznaczeniu importowanego towaru, informacjami importera, wynikami badań Laboratorium celnego określającymi ilościowe oznaczenie cukrów w importowanych artykułach spożywczych, deklaracją wartości celnej, zezwoleniem Głównego Inspektora Sanitarnego. Z informacji wynikało, że importowany preparat [...] będący naturalnym regulatorem trawienia posiadał w swoim składzie śrutowane ziarno lnu, otręby pszenne, miąższ daktyli i śliwek. natomiast większość z pozostałych produktów w postaci czekolady, konfitur, powideł, syropów, dżemów, konfitur ciastek, wafli, cukierków, batonów i innych były słodzone fruktozą, a nie syntetycznym środkiem słodzącym np. sacharyną, sorbitolem. Część z nich była jednak słodzona syntetycznymi substancjami słodzącymi. Te okoliczności bez wątpienia uzasadniały możliwość zakwestionowania przez organ celny klasyfikacji taryfowej importowanego towaru. Dowody zgromadzone w toku tego postępowania zostały poddane ocenie przez organy orzekające, które uznały ostatecznie, że nie było podstaw do zaklasyfikowania spornego towaru do kodu PCN wskazanych przez stronę. Wobec tego, ocena legalności zaskarżonej decyzji sprowadza się do kontroli prawidłowości postępowania dowodowego i oceny dowodów dokonanej przez orzekające w sprawie organy celne. Zasadniczego znaczenia nabiera tu, zatem art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, jako formułujący jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar powinien być zaklasyfikowany do kodu PCN wskazanego w JDA SAD. W tym miejscu należy odwołać się do zarządzenia Prezesa GUC z 24 czerwca 1996 r. w sprawie wniosków o wszczęcie postępowania celnego (M.P. nr 38, poz. 380)) – obowiązującego do 28 października 2001 r., kiedy to w życie weszło rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 117, poz. 1250), w których precyzyjnie określono sposób sporządzania JDA poprzez określenie, jakie dane powinny zostać umieszczone w poszczególnych polach. I tak zgodnie z załącznikiem nr 5 – Instrukcją posługiwania się formularzem JDA SAD, w polu 31 dotyczącym opisu towaru, należy umieścić dane niezbędne dla rozpoznania towaru, aby było możliwe przyporządkowanie towaru do kodu podanego w polu 33 "Kod towaru". Należy podkreślić, że w JDA SAD strona umieściła w polu 31 jednoznaczną informację, iż sporne importowane preparaty będące mieszaninami słodzonymi fruktozą lub syntetycznymi substancjami słodzącymi winny być klasyfikowane według kodu PCN 2196 90 98 0 natomiast ziarno lnu z dodatkami według kodu PCN 1204 00 90 0 (pole 33). Skarżąca nie uwzględniła w polu 31 informacji o faktycznym składzie i przeznaczeniu importowanych preparatów, które były mieszaninami różnych produktów. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń. Tak, więc Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie. Wynika z niego, że skarżący sprowadził do kraju preparaty, których skład znał w chwili wszczęcia postępowania celnego, na co wskazuje informacja producenta i wyjaśnienia strony. Zarzuty postawione organom celnym w skardze nie stanowią w ocenie Sądu o naruszeniu przez te organy wskazanych przepisów prawa. To, że organy celne dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Na wstępie należy przypomnieć, że nomenklatura towarowa polega na przyporządkowaniu towaru do odpowiedniego kodu Polskiej Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego PCN, która zawarta jest w taryfie celnej. Uwagi dodatkowe zawarte w taryfie celnej uściślające i wyjaśniające treść stawek celnych mają charakter normatywny. Nie są to wskazówki interpretacyjne, lecz stosowane na gruncie prawa celnego legalne definicje pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzące od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany (wyrok SN z 25 lipca 1996 r., III ARN 22/96).Taryfa celna obejmuje stawki celne, sposób, warunki i zakres ich stosowania z uwzględnieniem jej postanowień wstępnych. Reguła 1 ORINS stanowi: "Tytuły sekcji działów i podziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag." Ta regulacja oznacza, że opis pozycji i uwagi do sekcji lub działów mają pierwszeństwo przy klasyfikacji towaru, inaczej mówiąc dopiero w sytuacji, kiedy nie jest możliwe sklasyfikowanie towaru według wskazanych kryteriów, mogą mieć zastosowanie pozostałe reguły interpretacyjne. Kodem PCN 1204 00 90 00 w taryfie celnej objęte są "Nasiona Lnu, Łamane lub Nie". Zgodnie z Uwagami Ogólnymi do Działu 12 – Nasiona i Owoce Oleiste; Ziarna, Nasiona i Owoce Różne, Rośliny Przemysłowe i Lecznice, Słoma i Pasza, pozycje 1201 do 1207 obejmują nasiona i owoce wykorzystywane do ekstrakcji (pod ciśnieniem lub za pomocą rozpuszczalników) olejów lub tłuszczy jadalnych lub przemysłowych niezależnie od ich przeznaczenia do siewu lub innych celów. Nasiona i owoce sklasyfikowane w niniejszych pozycjach mogą być w całości, połamane, pokruszone, łuszczone lub obrane ze skorupki. Mogą zostać poddane umiarkowanej obróbce cieplnej w celu zapewnienia lepszej konserwacji. Obróbka taka jest jednak dopuszczalna tylko wtedy, gdy nie wpływa na charakter nasion i owoców jako produktu naturalnego i nie powoduje, że nadają się bardziej do specjalnego niż do ogólnego użytku. Uwzględniając zatem brzmienie pozycji 1204, brzmienie Uwagi Ogólnej do działu 12 oczywistym jest, że ta pozycja nie obejmuje przetworów spożywczych przeznaczonych do spożycia przez ludzi, zarówno bezpośrednio, jak i po obróbce klasyfikowanych do działu 21 obejmującego Różne Przetwory Spożywcze. Organ odwoławczy prawidłowo uznał, że ze względu na skład i przeznaczenie preparat [...] winien być klasyfikowany do pozycji 2106 – Przetwory Spożywcze Gdzie Indziej Nie Wymienione Ani Nie Włączone znajdującej się w dziale 21 obejmującym Różne Przetwory Spożywcze należącym do sekcji IV – Przygotowane Artykuły Spożywcze; Napoje, Alkohol i Ocet, Tytoń i Przemysłowe Namiastki Tytoniu. Podpozycja 2106 90 98 0, do której zaklasyfikowano importowany towar była właściwa, ponieważ importowane towary były przetworami spożywczymi nieobjętymi jakąkolwiek inną pozycją w Nomenklaturze. Zgodnie z Wyjaśnieniami ta pozycja obejmuje: A) przetwory przeznaczone do spożycia przez ludzi, zarówno bezpośrednio, jak i po obróbce (takiej jak gotowanie, rozpuszczanie lub zagotowanie w wodzie, mleku itd.); B) przetwory składające się całkowicie lub częściowo ze środków spożywczych, stosowane do produkcji napojów lub przetworów przeznaczonych do spożycia przez ludzi. Niniejsza pozycja obejmuje przetwory składające się z mieszanin związków chemicznych (kwasów organicznych, soli wapniowych itd.) ze środkami spożywczymi (mąką, cukrem, mlekiem w proszku itd.), stosowane zarówno jako składniki produktów spożywczych, jak też dla polepszenia ich niektórych właściwości (wyglądu, trwałości itd.). Ta pozycja obejmuje między innymi preparaty określane jako uzupełnienie diety na bazie ekstraktów roślinnych, koncentratów owocowych, miodu, fruktozy itd. z dodatkiem witamin oraz czasami niewielkich ilości żelaza. Z opisu pozycji 2106 oraz wyjaśnień wynika zatem, że importowany towar zgodnie z brzmieniem Reguły 1 ORINS prawidłowo sklasyfikowano do podpozycji PCN 2106 90 98 0. Również prawidłowo dokonano klasyfikacji taryfowej pozostałych importowanych towarów, kierując się przy tym Regułą 1 i Regułą 6 ORINS. Istotne znaczenie dla tej klasyfikacji miało brzmienie pozycji oraz ustalona procentowo zawartość cukru w każdym produkcie. Odnosząc się do zarzutów pełnomocnika podniesionych w skardze należy stwierdzić, że organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko i ustosunkował się do wszystkich zarzutów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w pełni podziela to stanowisko. Tym samym, nie można podzielić stanowiska strony skarżącej, że przeznaczenie importowanych preparatów – będących w zamyśle producenta wyrobami dietetycznymi – przesądza o klasyfikacji towaru do pozycji 2106. Bez znaczenia dla tej klasyfikacji są również zapisy w prawie żywnościowym, ponieważ na gruncie prawa celnego nie funkcjonuje podział na środki spożywcze i środki spożywcze dietetyczne. Argumentacja strony skarżącej zaprezentowana w skardze, dotycząca prawidłowości zaklasyfikowania importowanego towaru do kodów PCN wskazanych w zgłoszeniu celnym była przedmiotem postępowania prowadzonego przez organy celne, które uznały ją za nietrafną, a do twierdzeń importera odniosły się w uzasadnieniach obu decyzji oraz dodatkowo organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę. Należy zaakcentować, że organy celne dokonały oceny importowanego towaru, składu preparatów, ustaliły rolę poszczególnych składników opierając się na wynikach badań Laboratorium celnego. W rozumieniu art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoby przeprowadzające te badania dysponowały wiadomościami specjalnymi. Strona skarżąca kwestionując sposób przeprowadzenia badań, jak również ich wyniki pomija te okoliczności, że zastosowano obowiązujące w tym zakresie normy oraz posłużono się metodą powszechnie stosowaną. Odnosząc się do pozostałych zarzutów należy przypomnieć, że od 1 stycznia 1998 r. każdy importer w trybie art. 5 ustawy Kodeks celny może zwrócić się do właściwego organu o wydanie wiążącej informacji taryfowej dotyczącej klasyfikacji towaru według taryfy celnej, którą stosuje się do towarów, wobec których formalności celne zostały dokonane po dniu, w którym informacja ta została udzielona. Przedmiotem wiążącej informacji taryfowej jest klasyfikacja towarów według nomenklatury towarowej taryfy celnej. Ta regulacja prawna umożliwia całkowite wykluczenie jednego ze skutków ryzyka handlowego ponoszonego przez importera towaru, polegającego na błędnej klasyfikacji towaru, a co za tym idzie – uiszczeniu należności celnych w zaniżonej wysokości. Mając na uwadze powyższe, należało w oparciu o przepis art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2001 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1271) skargę jako nieuzasadnioną oddalić. SW