I SA/Ka 305/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.) Sędzia NSA Tadeusz Michalik Sędzia WSA Małgorzata Jużków Protokolant Joanna Spadek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi M. P. i A. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru oraz określenia kwoty wynikającej z długu celnego: 1) uchyla zaskarżona decyzję, 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz skarżących [...]zł ([...] zł i [...] gr) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w K. uznał zgłoszenie celne dokonane na jednolitym dokumencie administracyjnym SAD z [...] lipca 2002 r. nr [...] za nieprawidłowe, objął towar procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym i określił kwotę wynikającą z długu celnego. Zgłoszenie to dotyczyło samochodu osobowego marki [...], sprowadzonego z Niemiec do Polski przez M. P. i A. P.. Organ celny pierwszej instancji zakwestionował wartość celną samochodu zadeklarowaną przez stronę w wysokości [...] DEM uznając, że w sposób oczywisty budziła ona wątpliwości co do tego, czy nie została zaniżona. Wskazując bowiem na dane wynikające z niemieckiego publikatora "Schwackeliste" z [...] 2001 r. organ celny stwierdził, że cena tego typu samochodu na rynku niemieckim wynosi [...]DEM. Powołując się następnie na art. 23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117) organ zakwestionował wiarygodność dokumentów przedstawionych przez stronę, to jest umowy kupna samochodu z dnia [...] 2001 r i ustalił wartość celną samochodu na podstawie art. 29 § 1 Kodeksu celnego tak zwaną metodą "ostatniej szansy". Przyjął zatem wartość rynkową samochodu na podstawie katalogu "Eurotax" z [...] 2002 r. w wysokości [...] zł, pomniejszył ją o 22% podatku od towarów i usług, 17,6% podatku akcyzowego, 35% cła i otrzymaną w ten sposób kwotę [...] zł podzielił przez aktualny w dniu powstania długu celnego kurs DEM, uzyskując wartość celną samochodu w kwocie [...] DEM. Jako podstawę prawną swej decyzji, oprócz wskazanych tu już przepisów Kodeksu celnego, Naczelnik Urzędu Celnego w B. wskazał: art. 13 § 3 i § 4, art. 23 § 7, art. 29 § 1, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b, art. art. 69, art. 70 § 2, art. 222 § 1, art. 230 § 1, art. 231 § 1 pkt 1, art. 242 § 3, art. 262 i art. 277 tej ustawy, jak również art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), ponadto – postanowienia ust. 1 pkt d, ust. 5 pkt 1 części pierwszej – Postanowienia wstępne A. Stawki celne i części drugiej – Tabela stawek celnych Taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2000 r. w sprawie ustanowienia Taryf celnej (Dz. U. Nr 119, poz. 1253 z 2000 r.), jak również art. 16 pkt 1 lit a, art. 17 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego (Dz. U. Nr 104, poz. 662 z 1997 r.) W odwołaniu od tej decyzji M. P. i A. P. podnieśli, że organ celny pierwszej instancji nie wskazał uzasadnionych przyczyn zakwestionowania wartości transakcyjnej sprowadzonego przez nich samochodu. Tylko bowiem porównanie deklarowanej przez nich ceny z ceną samochodu uszkodzonego w zbliżonym stopniu oraz o porównywalnym przebiegu i stanie technicznym dałoby ku temu postawę. Porównanie li tylko ceny ich samochodu z danymi wynikającymi z katalogu "Schwackeliste" nie jest tu adekwatne, ponieważ był to samochód z licznymi uszkodzeniami, a, jak przyznał Dyrektor Urzędu Celnego, nie jest możliwe znalezienie pojazdów samochodowych o identycznym lub podobnym stopniu zużycia. Katalog "Schwackeliste" podaje tylko uśrednioną wartość samochodu, a sprowadzony przez nich samochód był pojazdem o parametrach znacznie odbiegających od przeciętnych, stopień jego uszkodzeń sięgał kilkudziesięciu procent i dlatego nie mógł być kupiony za cenę katalogową. Dla ustalenia jego ceny na rynku niemieckim należało cenę katalogową, jako przeciętną typowych samochodów, pomniejszyć z tytułu jego uszkodzeń i wad. Jak dalej skarżący podnieśli przedstawili organowi pierwszej instancji ekspertyzę rzeczoznawcy określającą wartość rynkową samochodu i powinna ona być potraktowana jako potwierdzająca rzetelność i wiarygodność wartości transakcyjnej pojazdu. Postępowanie organu celnego stanowi zatem naruszenie art. 122 i art. 180 Ordynacji podatkowej. Stwierdzili przy tym, że bezprzedmiotowe są wywody organu celnego na temat odpadów, gdyż sprowadzony przez nich pojazd nie był odpadem, nie był wycofany z eksploatacji, był zarejestrowany w Niemczech i był zdolny do ruchu. W dalszej kolejności skarżący stwierdzili, iż organy celne był niekonsekwentne w określaniu wartości celnej samochodu, ponieważ Urząd Celny W R., w związku z objęciem go procedurą tranzytu, ustalił jego wartość na [...] zł. W końcowej części odwołania skarżący stwierdzili, że organ pierwszej instancji naruszył zasadę prawdy obiektywnej, gdyż wbrew zaleceniom Prezesa GUC, zawartym w decyzji uchylającej poprzednią decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w K., nie przeprowadził uzupełniającego postępowania wyjaśniającego i jednocześnie udzielił im błędnego pouczenia o możliwości wniesienia odwołania. Odwołanie to nie zostało uwzględnione. Zaskarżoną tu decyzją z [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Odpowiadając na zarzuty zawarte w odwołaniu stwierdził, że zgodnie z art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną towarów jest ich wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Zgodnie jednak z art. 23 § 7 Kodeksu celnego wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionuje wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej. Badanie wiarygodność dokumentu zakupu obejmuje nie tylko jego autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nim ceny towaru. Dokument taki nie będzie wiarygodny, gdy podana w nim cena budzi wątpliwości, gdyż nie odzwierciedla wartości towaru. W niniejszej sprawie ustalono, że cena samochodu wskazana w dowodzie jego zakupu jest znacznie niższa od ceny samochodu tej samej marki występującej na rynku eksportera. Zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego było tu zatem uzasadnione. Ustalenie wartości celnej samochodu tak zwaną metodą "ostatniej szansy", czyli na podstawie art. 29 Kodeksu celnego organ odwoławczy uzasadnił treścią studium 1.1. Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej (WCO), wskazując że wyjaśnienia tego Komitetu do Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w Sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. zostały opublikowane w formie załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 września 1999 r. w sprawie wyjaśnień dotyczących wartości celnej (Dz.U. Nr 80, poz. 908). W dalszej kolejności, odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia stanu technicznego pojazdu, organ odwoławczy stwierdził, że do zgłoszenia celnego strona załączyła zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym samochodu, z którego wynika, że był on sprawny technicznie i został dopuszczony do ruchu. W zaświadczeniu tym nie ma jednak uwag o stwierdzonych usterkach samochodu. Organ odwoławczy stwierdził przy tym, że nie uznał spornego samochodu za odpad, a wystąpił do stacji diagnostycznej, która dopuściła go do ruchu, o wyjaśnienie, czy pojazd z usterkami opisanymi w ekspertyzie złożonej przez skarżących mógł być dopuszczony do ruchu i uzyskał odpowiedź, że samochód był sprawny technicznie. Także przesłuchany w charakterze świadka celnik, który dokonywał rewizji celnej towaru zeznał, że stwierdził w nim jedynie drobne uszkodzenia karoserii. W końcowej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy napisał, że Dyrektor Urzędu Celnego w K. instancji udzielił stronie prawidłowego pouczenia co do trybu wniesienia odwołania i nie naruszył zasady swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej. Dokonał przy tym wszelkich niezbędnych ustaleń faktycznych w sprawie. Decyzję tę zaskarżyli do Naczelnego Sądu Administracyjnego M. P. i A. P.. W skardze powtórzyli zarzuty, jakie zgłosili uprzednio w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, akcentując brak podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej samochodu. Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, nie znajdując w niej podstaw do zmiany swego stanowiska. Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi nie znajdując w niej podstaw do zmiany swego stanowiska. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje; W pierwszej kolejności należy wyjaśnić stronie skarżącej dlaczego skargę wniesioną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie rozstrzygał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Otóż skarga na wskazaną wyżej decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach w dniu 5 marca 2002 r. pod rządami obowiązującej wówczas ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. Nr 74, poz. 368 z późn. zm.) Ustawa utraciła moc obowiązującą z dniem 1 stycznia 2004 r. na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) Jednocześnie z dniem 1 stycznia 2004 r. zniesione zostały ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego, w miejsce których, w myśli art. 85 ustawy, utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego - wojewódzkie sądy administracyjne. Dlla obszaru województwa śląskiego powstał, na podstawie § 1 pkt 4 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 r. w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz. U. Nr 72, poz. 652), Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, który stał się sądem administracyjnym właściwym dla rozpatrzenia przedmiotowej sprawy. Mając na uwadze powyższe zmiany legislacyjne ustawodawca przewidział w art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, że w przypadku spraw, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają one rozpoznaniu przez właściwe sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Przechodząc następnie do oceny zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem Sąd stwierdza, że stanowisko organów celnych w mającym tu zasadnicze znaczenie art. 23 § 7 Kodeksu celnego budzi poważne wątpliwości. Zgodnie z tym przepisem "Wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § 1, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego." Z przepisu tego wynika zatem, że organ celny nie jest związany wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu, może ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę. Występujący w tym przepisie zwrot "z uzasadnionych przyczyn" nie został bliżej zdefiniowany przez ustawodawcę, jest to zatem zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w takiej sprawie stanu faktycznego. Co do zasady dopuszczalne i prawidłowe jest badanie wartości transakcyjnej towaru (samochodu) poprzez jej porównanie z ceną funkcjonującą na rynku eksportera na podstawie dostępnych publikatorów, między innymi takich jak "Schwackeliste". Porównanie to musi jednak uwzględniać wszystkie elementy faktyczne istotne dla jego wyniku. W niniejszej sprawie brak jest, w ocenie Sądu, dostatecznych ustaleń organów celnych co do stanu, w jakim sporny samochód został sprowadzony do Polski, co z kolei rodzi wątpliwości co do możliwości porównywania jego ceny deklarowanej przez skarżących z danymi wynikającymi z katalogu "Schwackeliste". Na temat stanu spornego samochodu odnotowano w dokumencie SAD, w polu "kontrola przez urząd celny przeznaczenia" – "liczne uszkodzenia zewnętrzne" i trzeba przyznać, że jest to zwrot mało konkretny. Niewiele wniosło do tych ustaleń przesłuchanie świadka – funkcjonariusza celnego, który weryfikował zgłoszenie celne, a który zeznał, że stwierdził jedynie uszkodzenia zewnętrzne samochodu i do tego, jak również do identyfikacji pojazdu ograniczyła się jego kontrola. Tymczasem skarżący przedłożyli organowi opinię rzeczoznawcy techniki samochodowej, z której wynika, że był to samochód uszkodzony w wypadku drogowym, o wymienionych w niej usterkach. Obowiązkiem organu pierwszej instancji było zatem dokonanie konkretnych ustaleń co do stanu, w jakim sporny samochód sprowadzony został do kraju z uwagi na konieczność weryfikacji jego wartości transakcyjnej. Jeśli bowiem weryfikacja ta ma polegać na porównaniu deklarowanej ceny tego samochodu z cenami funkcjonującymi na rynku kraju eksportu, to oczywistym jest, że konieczne są w tym celu konkretne ustalenia co do stanu samochodu po to, by znaleźć dla niego właściwy materiał porównawczy. W żadnym przypadku nie wyłączał tego obowiązku fakt, iż nie został on uznany za odpad. Są to dwie różne kwestie. Zaniechanie dokonania dokładnych ustaleń było później "nadrabiane" przez organy celne wnioskowaniem o stanie spornego samochodu z innych faktów i okoliczności, a to z faktu dopuszczenia go do ruchu, czy z faktu, iż samochodem tym jeden z skarżących przyjechał z Niemiec. Nie ma jednak podstaw do zastępowania konkretnych ustaleń, możliwych do dokonania w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu wyjaśniającym, domniemaniami. Pozostaje to wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 122 Ordynacji podatkowej, znajdującym tu zastosowanie z mocy art. 262 Kodeksu celnego, tym bardziej, że organom celnym pozostał jeszcze do wykorzystania środek dowodowy w postaci przesłuchania rzeczoznawcy, który na zamówienie skarżących wydał wspomnianą tu ekspertyzę. Wobec braku konkretnych ustaleń co do stanu, w jakim skarżący sprowadzili do kraju swój samochód porównanie jego wartości deklarowanej przez nich z danymi wynikającymi z katalogu "Schwackeliste" również musi budzić poważne wątpliwości. Dokonując takiego porównania organ pierwszej instancji nie wyjaśnił, czego te dane dotyczą, czy podają uśrednioną cenę samochodów danej marki, modelu i rocznika, bez względu na ich stan techniczny, a więc taką, która obejmuje samochody w lepszym i gorszym stanie, czy też podają cenę takich samochodów, znajdujących się w przeciętnym, z uwagi na rok produkcji i przebieg, stanie technicznym, a zatem, czy można odnieść ją do samochodów będących w gorszym stanie od przeciętnych, bo na przykład uszkodzonych w wypadku drogowym, a jeśli nie, to czy ewentualne występowanie takich uszkodzeń, jakie wynikają z opinii rzeczoznawcy, pozwala jeszcze na porównywanie ceny transakcyjnej samochodu z ceną katalogową i w jakim stopniu może ją obniżać. Brak tych ustaleń nie pozwala na stwierdzenie, iż wartość transakcyjna samochodu została w niniejszej sprawie zakwestionowana z "uzasadnionych przyczyn". W tym zakresie zarzuty skarżących Sąd uznał za uzasadnione, co rodzi to konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji z mocy art. 145 § 1 pt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzeczenie o kosztach postępowania zostało wydane z mocy art. 200 w. ustawy.