III SA/Gl 1100/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Asesor WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Sekr. sąd. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2009 r. przy udziale – sprawy ze skargi E.M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżonym tu postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...], po rozpatrzeniu zażalenia E. M. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. Nr [...] zaliczające z urzędu nadpłatę w podatku od towarów i usług za marzec 1999 r. w wysokości [...] zł na poczet zaległości w tym podatku za kwiecień 1999 r. w kwocie [...] zł oraz na odsetki za zwłokę [...] utrzymał w mocy to postanowienie. Organ odwoławczy jako podstawę prawną wskazał art. 233 § 1 pkt. 1 w związku z art. 239 art. 76 § 1, art. 76 a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu opisując dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie wyjaśnił, iż w dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją nr [...] uchylił decyzję organu podatkowego I instancji Nr [...] z dnia [...] r. określającą zobowiązanie w podatku VAT za miesiąc marzec 1999 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz uznał, iż zobowiązanie w podatku VAT za marzec 1999 r. wynika ze złożonej deklaracji VAT-7 i wynosi [...] zł. W konsekwencji na karcie kontowej powstała nadpłata w kwocie [...] zł na, którą to kwotę składały się ściągnięte w trybie egzekucyjnym wpłaty z rachunku bankowego z dnia [...],[...] i [...] roku. Wskazano też, iż w dniu [...] r. Dyrektor Izby skarbowej w [...] decyzją nr [...] uznał, iż zobowiązanie w podatku VAT za kwiecień 1999 r. wynika z decyzji organu podatkowego I instancji nr [...] z dnia [...] r. i wynosi [...] zł, a zaległość z tego tytułu [...] zł. W związku z tym, że na koncie podatnika w podatku VAT powstały nadpłata i zaległość organ I instancji dokonał zaliczenia nadpłaty wraz z jej oprocentowaniem na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Organ podatkowy I Instancji jako podstawę prawną swego działania wskazał przepisy art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej w myśl, którego nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. Wskazał też art.76 a § 2 Ordynacji podatkowej podnosząc, iż zaliczenie nadpłaty na poczet zaległego zobowiązania podatkowego dokonano na dzień powstania nadpłaty , przy czym zastosowano przepisy art. 55 § 2 tej ustawy. Nastąpiło to poprzez zaliczenie poszczególnych wpłat składających się na łączną wysokość nadpłaty na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Podniesiono też, iż odsetki za zwłokę zostały wyliczone od dnia następnego po terminie płatności to jest od dnia [...] r. na dzień dokonywania wpłat tj. [...], [...] i 20 [...] r. W zażaleniu na to postanowienie strona podniosła, iż organ nie miał podstawy faktycznej i prawnej do dokonania przedmiotowego zaliczenia. Zdaniem strony Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. nie uwzględnił wszystkich wytycznych zawartych w orzeczeniu z dnia [...] r., którym to organ podatkowy II instancji uchylił postanowienie dotyczące zaliczenia nadpłaty w podatku VAT za marzec 1999 r. na poczet zaległości w tym podatku za kwiecień 1999r wraz z odsetkami za zwłokę. Nadto organ nie uwzględnił faktu, iż zobowiązanie za kwiecień 1999 r. uległo przedawnieniu w lutym 2006 r., nawet gdy się uwzględni przyczyny powodujące przerwanie biegu przedawnienia, a wynikające między innymi z powodu wniesienia skargi do sądu administracyjnego na rozstrzygnięcie w przedmiocie zobowiązania w podatku VAT za kwiecień 1999 r . Ponadto organ nie uwzględnił okoliczności, iż z uwagi na skutek zabezpieczenia i egzekucji ustalonego przez organ zobowiązania zostały zajęte towary na łączną kwotę [...] zł. Wartość zajętego towaru, który został następnie utracony i sprzedany po rażąco niskiej cenie pokrywał wszystkie zobowiązania podatkowe . Odnosząc się natomiast do podnoszonej kwestii nie istnienia zobowiązania w podatku VAT za kwiecień z uwagi na jego przedawnienie, na rzecz którego to zaliczono nadpłatę organ II instancji uznał go za niesłuszny . Wskazał iż licząc więc 5 lat od zakończenia w [...] r. postępowania egzekucyjnego i dodając do tego okresu wyliczony okres zawieszenia biegu przedawnienia, to istotnie termin przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego za kwiecień 1999 r. upływał 15. 03. 2006 r. Przed tą jednak datą zaszły okoliczności sprawiające, że zobowiązanie Pani E. M. w podatku VAT za kwiecień 1999r. w ogóle nie uległy przedawnieniu. W tym względzie wskazał, iż w dniu [...] r. [...] Urząd Skarbowy w C. wystawił w oparciu o decyzję z dnia [...] r. Nr [...] tytuł wykonawczy Nr [...] obejmujący zaległości w podatku od towarów i usług za kwiecień 1999 r. i na jego podstawie dokonał zabezpieczenia tej zaległości podatkowej na nieruchomości poprzez wpis hipoteki przymusowej w księdze wieczystej Nr [...], a ponadto samo ujawnienie nadpłaty, wynikłej wskutek wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] decyzji z dnia [...] r. Nr [...] w sprawie podatku VAT za marzec 1999 r. nastąpiło w dacie wymagalności zobowiązania w tym podatku za kwiecień 1999 r. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, iż zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie i postanowieniem z dnia [...] r. Nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. W uzasadnieniu swego orzeczenia organ II instancji podkreślił, że nie może uwzględnić argumentów podatnika zawartych w zażaleniu bowiem uregulowania art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej wyraźnie stanowią, iż nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają m.in. zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Podkreślił, iż na koncie E. M. istniało wymagalne zobowiązanie w podatku VAT za kwiecień 1999 r. powstałe w wyniku wydania decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...]. W tej sytuacji nie tylko dopuszczalnym, ale wręcz koniecznym było eliminowanie tego długu podatkowego w sposób prawem przewidziany, a więc także poprzez przeznaczenie na ten cel wszelkich posiadanych wierzytelności tego podatnika. Ponowiono argumentację prawną w przedmiocie dokonanego zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych wskazując w tym względzie przepisy art. 76 § 1, art. 76 a § 1, art. 55 § 2 oraz art. 62 ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego E. M. zarzuciła naruszenie Dyrektorowi Izby Skarbowej w [...] art. 70 i art. 76 ustawy - Ordynacja podatkowa poprzez uznanie, że zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się, jak też poprzez zarachowanie nadpłaty na poczet przedawnionej zaległości podatkowej. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, iż przyjmując nawet najbardziej niekorzystny termin przedawnienia uznać należy, iż bieg tego terminu rozpoczął się z dniem 31 grudnia 2000 r. , tak że dodając do tego okres 14 miesięcy z uwagi na trwające postępowanie sądowe, przedawnienie nastąpiło najpóźniej w dniu 28 lutego 2007 r. Natomiast postanowienie o zarachowaniu nadpłaty na zaległość podatkową po raz pierwszy zostało wydane w dniu [...] r., czyli po upływie 7 miesięcy od upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Strona podkreśliła, iż dla upływu terminu przedawnienia bez znaczenia jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. w przedmiocie określenia w sposób ostateczny zobowiązania w podatku VAT za marzec i kwiecień 1999 r. Wydanie takiej decyzji nie przerywa bowiem biegu przedawnienia stosownie do art. 70 Ordynacji podatkowej. Przedawnienie zobowiązania podatkowego powoduje, iż zobowiązanie chociaż nie zapłacone wygasa łącznie z odsetkami za zwłokę, a wierzyciel nie ma już prawa do egzekwowania zobowiązania podatkowego. Istniejąca nadpłata może być zarachowana tylko na zaległość istniejąca i wymagalną i nie może być zaliczona na przedawnioną zaległość , co powoduje iż nadpłata winna podlegać zwrotowi . W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko oraz wniósł o oddalenie skargi. Jednocześnie w odniesieniu do zarzutu przedawnienia zobowiązania za kwiecień 1999 r., podkreślił iż na zaległość w podatku VAT za kwiecień 1999 r. został wystawiony tytuł wykonawczy nr [...] i na jego podstawie dokonano w księdze wieczystej wpisu hipoteki przymusowej dokonując w ten sposób zabezpieczenia tej zaległości. Nadto zauważył, iż uwzględniając okoliczności przerywające bieg terminu przedawnienia uznać należy, iż termin przedawnienia zobowiązania za kwiecień 1999 r. upływał w dniu 15 marca 2006 r. Podkreślił przy tym jednocześnie, iż samo ujawnienie nadpłaty z dnia 29 marca 2005 r. nastąpiło w dacie wymagalności zobowiązanie za kwiecień 1999 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżone orzeczenie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonego orzeczenia i (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Skarbowej w [...] zarzucić naruszenia przepisów prawa. Okolicznością sporną w sprawie jest prawidłowość zaliczenia nadpłaty w podatku VAT za marzec 1999 r. wraz z jej oprocentowaniem na poczet zaległości w tym podatku za kwiecień 1999 r., wraz z odsetkami za zwłokę, gdzie strona kwestionuje to zaliczenie z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego za kwiecień 1999 r. Zagadnienia związane z zaliczeniem nadpłat zostały unormowane w art. 76 i art. 76 a. Ordynacji podatkowej. W myśl pierwszego z powołanych przepisów nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, z zastrzeżeniem § 2. Nadpłaty, których wysokość nie przekracza wysokości kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym, podlegają z urzędu zaliczeniu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę określonych w decyzji, o której mowa w art. 53a, oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku - na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, chyba że podatnik wystąpi o ich zwrot ( § 2). Zgodnie natomiast z art. 76 a "W sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio". Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem: 1) powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2; 2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Przepis zaś art. 55 § 1 stanowi, iż odsetki za zwłokę wpłacane są bez wezwania organu podatkowego. Jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę (§ 2). Zgodnie zaś z art. 62 § 1 jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Z akt administracyjnych wynika, iż wskutek nie uregulowania przez E. M. zobowiązania w podatku VAT za kwiecień 1999 r. w kwocie [...] zł wszczęto postępowanie egzekucyjne w toku którego w dniach [...], [...], [...] r. uzyskano łącznie kwotę [...] zł. W dniu [...] r. E. M. dokonała korekty deklaracji VAT za kwiecień 1999 r., gdzie wykazała podatek do zapłaty w wysokości [...] zł, co spowodowało, iż podatek wyegzekwowany w drodze postępowania egzekucyjnego za kwiecień 1999 r. w łącznej wysokości [...] zł stał się nadpłatą Decyzją z dnia [...] r. nr [...] orzeczono o wysokości zobowiązania w podatku VAT za marzec 1999 r. w kwocie [...] zł i wysokości zaległości z tego tytułu w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę co spowodowało, iż istniejąca nadpłata za kwiecień 1999 r. została zaliczona na zaległość za marzec 1999 r. W dniu [...] r. organ podatkowy I instancji wydał decyzję o numerze [...] którą to określił wysokość należnego zobowiązania w podatku VAT za kwiecień 1999 r. w wysokości [...] zł , zaległość z tego tytułu w kwocie [...] zł i odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł (liczone na dzień wydania decyzji) . Decyzja ta była przedmiotem odwołania strony po rozpatrzeniu którego organ odwoławczy utrzymał ją w mocy w postępowaniu odwoławczym. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] uchylił decyzję [...] Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o wysokości zobowiązania w podatku VAT za marzec 1999 r. w kwocie [...] zł, zaległości z tego tytułu w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę . Nastąpiło to wskutek wydania przez ten organ decyzji o numerze [...] w trybie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, w której sentencji uznano za prawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazaną w wysokości [...] zł, a wynikającą ze złożonej korekty deklaracji podatkowej za marzec 1999 r. W dacie zatem [...] r., kwota [...] zł zarachowana na rzecz określonej zaległości za marzec 1999 r. w podatku VAT stała się nadpłatą. W sytuacji bowiem gdy decyzja określająca zaległość za marzec 1999 r. w podatku VAT została usunięta z obrotu prawnego, z mocy prawa we wskazanej wyżej dacie na koncie strony ujawniona została nadpłata. Stosownie bowiem do treści art. 74 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej (por. art. 60 § 1 Ordynacji podatkowej). Za nadpłatę natomiast zgodnie z art. 72 Ordynacji podatkowej uważa się między innymi, kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku (§ 1 pkt 1), jak też na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę gdy wpłata dotyczyła zaległości podatkowej ( art. 72 § 2). W tej samej dacie, co data ujawnionej nadpłaty, to jest w dniu [...] r. została wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] decyzja o numerze [...] którą uznano, iż zobowiązanie w podatku VAT za kwiecień 1999 r. wynika z decyzji organu podatkowego I instancji nr [...] z dnia [...] r. i [...] zł, a zaległość z tego tytułu stanowi kwotę [...] zł. W sytuacji zatem, gdy zaległość z tytułu podatku VAT za kwiecień 1999 r. w wysokości [...] zł z dniem [...] r. stała się ostatecznie wymagalna, i z dniem tym, jak już wyżej nadmieniono, ujawniony został fakt nadpłaty z tytułu podatku VAT za marzec 1999 r. nadpłata ta z mocy prawa podlegała zaliczeniu na poczet tej zaległości . Prawidłowo zatem organy orzekły wydając postanowienia dotyczące zaliczenia nadpłaty w podatku VAT za marzec 1999 r., na poczet zaległości w podatku VAT za kwiecień 1999 r. wraz z odsetkami za zwłokę . Prawidłowo także rozrachowano kwotę nadpłaty na zaległość i odsetki za zwłokę uwzględniając przy ich wyliczeniu zarówno datę płatności tej zaległości – [...] r. jak i daty wpłat [...], [...], [...] r. wyegzekwowane na drodze postępowania egzekucyjnego i stanowiące łącznie kwotę nadpłaty [...] zł . Odnosząc się do zarzutu dokonania zaliczenia nadpłaty na przedawnione zobowiązanie podatkowe stwierdzić należy , iż jest chybiony. Generalnie w myśl art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku". Uwzględniając zatem ten termin przyjąć należy, iż przedawnienie zobowiązania z tytułu podatku VAT za kwiecień 1999 r. następowałoby z dniem 31 grudnia 2004 r. Nie można jednak pominąć okoliczności, iż w sprawie miało miejsce zawieszenie terminu przedawnienia od dnia 6 sierpnia 2003 r., to jest dnia w którym strona wniosła skargę do sądu administracyjnego na decyzję w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji w sprawie określenia wysokości podatku VAT za kwiecień 1999 r., do dnia 29 grudnia 2004 r., w którym doręczono organowi podatkowemu prawomocne orzeczenie sądu. Skutek taki wynika zarówno z brzmienia art. 70 § 6 pkt 2 i § 7 pkt 2 Ordynacji podatkowej w treści uwzględniającej zmiany obowiązujące od dnia 1 stycznia 2003 r. w myśl którego "bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego", oraz "termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu: doręczenia organowi podatkowemu orzeczenia sądu administracyjnego wraz z jego uzasadnieniem". Wynika także z treści art. 70 znowelizowanego z dniem 1 września 2005 r. ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw. Po zmianach bowiem art. 70 § 6 pkt 2 stanowił "bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem: wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Zaś art. 70 § 7 pkt 2 stanowił iż "termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu: doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności. Ostatecznie zatem uwzględniając okoliczność powodującą zawieszenie biegu przedawnienia uznać należy, iż termin przedawnienia zobowiązania za kwiecień 1999 r. ulegał przedłużeniu o 16 miesięcy i 23 dni i tym samym upływał w kwietniu 2006 r. Jednak w dniu 29 marca 2005 r. ujawniona została nadpłata z tytułu podatku VAT za marzec 1999 r., która z mocy prawa podlegała zaliczeniu na poczet zaległości w podatku VAT za kwiecień 1999 r. Zatem zaliczenie tejże nadpłaty nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia zaległości za kwiecień 1999 r . W tym miejscu Sąd pragnie podkreślić, iż akt administracyjny - wydane postanowienie w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych werbalizujący dokonane zaliczenie jest jedynie formalnym potwierdzeniem działań księgowych organu. W wyroku z dnia 8 lutego 2006 r. NSA w Warszawie sygn. akt II FSK 1053/05, wydanym wprawdzie w sprawie zaliczenie kwoty zwrotu różnicy podatku (od towarów i usług) na poczet zaległości podatkowej, który zdaniem jednak składu orzekającego zachowuje swą aktualność w rozpoznawanej sprawie z uwagi na tożsamość podstaw prawnych takowego zaliczenia, sąd ten wskazał "organ podatkowy ma prawny obowiązek wydania postanowienia (art. 76 in initio), które stwierdza (tylko) powstałe - zaistniałe - dokonane ex lege zaliczenie na poczet zaległości podatkowych. Orzeczenie to, dla wiedzy organu podatkowego oraz podatnika i celu stworzenia możliwości zweryfikowania, a następnie wykorzystania jej w przyszłych rozliczeniach podatkowych, potwierdza i artykułuje w formie aktu administracyjnego w indywidualnej sprawie, że z mocy prawa, w dacie wynikającej z prawa i wskazanej w tymże postanowieniu, nastąpiło zaliczenie określonej kwoty zwrotu różnicy podatku na dane zaległości podatkowe, ale powyższego stanu prawnego niewątpliwie nie konstytuuje". Wobec powyższego, podzielając w całości przywołany pogląd NSA Sąd zauważa, iż gdy z mocy prawa następuje zaliczenie nadpłaty na istniejące zaległości to nie ma znaczenia dla samego zaliczenia data wydania postanowienia organu w tym przedmiocie. Zatem zarzuty podniesione w skardze, iż akty administracyjne w przedmiocie przerachowania nadpłaty na zaległość zostały wydane po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za kwiecień 1999 r. pozostają bez znaczenia dla legalności zaskarżonego postanowienia . Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należało stwierdzić, iż nie zachodzą podstawy do uwzględnienia skargi . Wobec powyższego skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu, a to na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.