III SA/Gl 1107/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant Ref. staż. Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2017 r. przy udziale - sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. , działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) – dalej powoływana jako op, utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] r. nr [...] w sprawie odmowy wznowienia postępowań zakończonych decyzjami ostatecznymi tego organu z [...] r. nr [...] i z [...]r. nr [...], [...] w przedmiocie podatku VAT od lipca 2008 r. do marca 2009 r. Rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym. Pismami z [...] r. "A" SA z siedzibą w K. złożyła na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 241 § 2 pkt 2 op dwa wnioski o wznowienie postępowań zakończonych ostatecznymi decyzjami Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] i z [...] r. W uzasadnieniach Spółka wskazała na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 22 października 2015 r. C-277/14 w sprawie "B" sp. j. F. S. , J. S. i J. S. z treści, którego wynika, że w świetle dyrektywy VAT, polskie przepisy nie powinny odmawiać podatnikowi prawa do odliczenia podatku należnego lub zapłaconego od dostarczonych mu towarów, z uwagi na fakt wystawienia faktury przez podmiot, który w świetle kryteriów przewidywanych przez te przepisy należy uznać za podmiot nieistniejący i nie ma możliwości ustalenia tożsamości rzeczywistego dostawcy. Dyrektor Izby Skarbowej w K. , decyzją z [...] r. odmówił wznowienia postępowania ww. postępowań, gdyż nie można wznowić postępowania w trybie nadzwyczajnym, w sytuacji gdy została już w tej sprawie złożona skarga do sądu administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokami z 29 maja 2015 r. w sprawie o sygn. akt III SA/GL 21/15 oraz 20 października 2015 r. w sprawie o sygn. akt III SA/GL 237/15 skargi oddalił, ale orzeczenia te są nieprawomocne, gdyż Spółka zaskarżyła je skargami kasacyjnymi, które zawisły przed NSA i czekają na wyznaczenie terminu rozprawy. W ocenie organu postępowania te dotyczą tej samej decyzji ostatecznej i odnoszą się do tożsamej sprawy, co powoduje, że nie mogą być jednocześnie prowadzone dwutorowo różne kontrole tej samej decyzji. W trybie zwykłym i nadzwyczajnym. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Spółka wniosła odwołanie. Zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 i art. 241 § 2 pkt 2 przez uznanie, że Spółka nie spełniła przesłanek wznowienia postepowania oraz art. 201 § 1 pkt 2 op przez jego niezastosowanie, pomimo istnienia przesłanki zawieszenia postępowania. Podkreśliła, że decyzja organu pozbawia ją możliwości skorzystania z kontroli decyzji w trybie nadzwyczajnym przewidzianym przepisami prawa, gdyż złożenie tego samego wniosku w terminie późniejszym będzie bezskuteczne. Wniosła o wznowienie postępowania i jego zawieszenie do czasu wydania wyroku przez NSA. Na poparcie podniesionych argumentów Spółka przywołała wyroki NSA z 10 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 513/13 i II GSK 1299/13. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zasadności argumentacji odwołania i zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Podkreślił, że z chwilą wniesienia skargi do sądu administracyjnego zaistniała formalna przeszkoda do wznowienia postępowania. Wszczęcie przez Spółkę postępowania sądowoadministracyjnego, spowodowało utratę przez organ podatkowy kompetencji do orzekania w sprawach zakończonych decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Skarbowej z [...] i z [...]r. Na trafność swojego stanowiska przywołał liczne wyroki sądów administracyjnych. Podkreślił jednocześnie, że dochodzenie swoich racji przez podatnika winno być skuteczne (wybrany środek najkorzystniejszy) a nie chodzi o wielość uruchomionych postępowań kontrolnych i wykorzystywanie każdego przewidzianego prawem środka odwoławczego zwykłego czy nadzwyczajnego. Konsekwentnie, nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., w skrócie ppsa) zarzuciła naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 oraz art. 241 § 1 i 2 pkt 2 op przez odmowę wznowienia postepowania mimo spełnienia przesłanek ustawowych, art. 201 § 1 pkt 2 op poprzez błędne uznanie, że uzależnienie wydania decyzji od zagadnienia wstępnego w sprawie nie występuje oraz art. 120 i art. 121 § 1 op poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, z pominięciem przepisów ustawy ordynacja podatkowa, które winny mieć w sprawie zastosowanie. Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, że nie jest możliwe wszczęcie postępowania wznowieniowego, w sytuacji gdy w sprawie została uprzednio złożona skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zauważyła, że w świetle art. 56 ppsa prowadzone postępowanie w trybie nadzwyczajnym (w tym: w celu wznowienia postępowania) nie stoi na przeszkodzie wniesieniu skargi na tę decyzję do sądu administracyjnego. Przepisy prawa nie regulują wprawdzie sytuacji odwrotnej, jednak za dopuszczalnością wszczęcia postępowania wznowieniowego, już po zawiśnięciu sprawy w sądzie przemawia to, że podatnik nie może być pozbawiony możliwości wyeliminowania w danym trybie nadzwyczajnym wad decyzji, których nie mógł usunąć sąd. W celu uniknięcia sytuacji, w której w obu równolegle toczących się postępowaniach dojdzie do rozbieżnych rozstrzygnięć powinno nastąpić wszczęcie postępowania wznowieniowego i zawieszenie go na zasadzie art. 201 § 1 pkt 2 op do czasu wydania przez sąd prawomocnego orzeczenia. Skarżąca spełniła wymogi formalne z art. 240 § 1 pkt 11 oraz art. 241 § 1 i 2 pkt 2 op obligujące organ do wszczęcia postępowania wznowieniowego. Wystąpiła bowiem przesłanka złożenia wniosku o wznowienie przez uprawniony podmiot, dotycząca decyzji ostatecznej, z zachowaniem terminu do złożenia wniosku. Spełnienie przez Spółkę powyższych warunków implikowało po stronie organu obowiązek stwierdzenia dopuszczalności postępowania wznowieniowego i wydania postanowienia o wznowieniu postępowania zakończonego decyzją ostateczną na podstawie art. 243 § 1 op. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718, dalej ppsa), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c ppsa). Natomiast badanie zaskarżonej decyzji przez pryzmat wyżej wskazanego kryterium jej legalności wskazuje, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom orzekającym w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest rozstrzygnięcie kwestii czy dopuszczalne jest wszczęcie i prowadzenie postępowania nadzwyczajnego (wznowieniowego), co do tej samej decyzji ostatecznej, która aktualnie podlega kontroli sądowej w trybie instancyjnym i to jeszcze w sytuacji, kiedy wniosek o wznowienie postępowania ma ograniczenie czasowe do jego złożenia. Przypomnieć należy, że ustawodawca w art. 56 ppsa stanowi, że - w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania sądowoadministracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Przepis ten dotyczy zatem sytuacji odwrotnej, niż będąca przedmiotem kontroli. Nie rozstrzyga kwestii uruchomienia postępowania nadzwyczajnego po wszczęciu postępowania sądowego, które zmierzają do wzruszenia tej samego aktu/decyzji. W ocenie Sądu orzekającego prawu do skorzystania przez stronę postępowania administracyjnego ze wskazanej w art. 240 § 1 op nadzwyczajnej kontroli decyzji ostatecznej poprzez złożenie stosownego wniosku i uruchomienie postępowania zmierzającego do wznowienia postępowania nie stoi na przeszkodzie prowadzona kontrola tej decyzji przez sąd administracyjny (por. wyrok NSA z 24 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 609/13 czy I GSK 513.13). Ze względu na realizowaną przez sąd administracyjny kontrolę określonego rozstrzygnięcia, nie jest możliwe jedynie prowadzenie przez organ postępowania wznowieniowego i dlatego po uwzględnieniu wniosku o wznowienie postępowania musi ono zostać zawieszone aż do prawomocnego zakończenia kontroli sądowej (por. wyrok NSA z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 580/13). Powyższy pogląd jest wynikiem analizy treści art. 56 oraz art. 54 § 3 ppsa, z których to przepisów jednoznacznie wynika, iż organ może korygować ostateczne rozstrzygnięcie w dopuszczonych obowiązującymi przepisami formach, jednak wyłącznie do czasu złożenia skargi na to rozstrzygnięcie i podjęcia przez sąd jego kontroli. Zatem, zważywszy na zakaz dwutorowości postępowania, ewentualne postępowanie nadzwyczajne może toczyć się dopiero po prawomocnym zakończeniu postępowania sądowego. Prowadzenie równolegle dwóch postępowań w jednej sprawie przez sąd i organ administracyjny jest niedopuszczalne, co jednak nie oznacza, że nie jest możliwe wznowienie postępowania, a następnie jego zawieszenie na czas trwania kontroli sądowej. Toczące się postępowanie sądowe mające na celu zbadanie legalności określonej decyzji ostatecznej nie stoi na przeszkodzie uruchomieniu postępowania mającego na celu wznowienie postępowania w sprawie zakończonej kontrolowaną przez sąd decyzją z zastrzeżeniem obowiązku zawieszenia postępowania nadzwyczajnego do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego. Należy też zauważyć, że w niniejszej sprawie wniosek o wznowienie postępowania został złożony w oparciu o art. 240 § 1 pkt 11 op, tj. z powołaniem się na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości UE, które ma wpływ na treść wydanej decyzji. W takim przypadku, złożenie wniosku jest ograniczone miesięcznym terminem liczonym od publikacji sentencji orzeczenia w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej (art. 241 § 2 pkt 2 op). Tak więc przyjęcie poglądu organu prowadziłoby w istocie do bezpodstawnego pozbawienia strony możliwości złożenia takiego wniosku z uwagi na upływ wskazanego terminu, przy jednoczesnym ograniczeniu kontroli kasacyjnej do zarzutów skargi kasacyjnej, które nie muszą odwoływać się do zarzutów, których zasadność wynika z wydanego przez TSUE wyroku. Z uwagi na brzmienie przytoczonych przepisów, Sąd orzekający stwierdza, iż złożenie wniosku o wznowienie postępowania podczas toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego, powinno – co do zasady, tj. o ile organ stwierdził dopuszczalność wznowienia - skutkować wszczęciem postępowania wznowieniowego i zawieszeniem go na zasadzie art. 201 § 1 pkt 2 op do czasu wydania przez sąd prawomocnego orzeczenia. Po zapoznaniu się z wyrokiem skarżąca może zdecydować o podtrzymywaniu wniosku czy organ umorzy postępowanie jako bezprzedmiotowe. Nie pozbawi jej to jednak możliwości poddania decyzji ostatecznej kontroli w trybie nadzwyczajnym. Przy ponownym rozpoznaniu wniosku organ winien uwzględnić wykładnię prawa dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w niniejszym wyroku. W tym stanie rzeczy, skoro zarzuty skargi okazały się zasadne z uwagi na naruszenie przez organy obu instancji przepisów prawa procesowego, regulujących wznowienie postępowania, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 ppsa orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ppsa.