III SA/Gl 1252/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Adam Nita (spr.), Protokolant Damian Szczurowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2017 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w zakresie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. (zwany dalej również Organem podatkowym), po rozpatrzeniu odwołania "A" Spółka z o.o. w . (zwanego dalej Spółką lub Skarżącym), utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] r. nr [...] odmawiającą wznowienia postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do kwietnia 2010 r. Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym. We wniosku z 13 stycznia 2016 r. Spółka, powołując się na art. 240 § 1 pkt 11, w zw. z art. 241 § 2 pkt 2, art. 244 § 1 w zw. z art. 168 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. określana dalej jako O.p.) zwróciła się do Dyrektora Izby Skarbowej w K. o wznowienie postępowania zakończonego wspomnianą wcześniej decyzją ostateczną z [...] r. nr [...] . W uzasadnieniu wniosku wskazano na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 października 2015r. w sprawie C-277/14, opublikowany 14 grudnia 2015r. (Dz. Urz. UE C z 2015r. Nr 414). W przekonaniu Skarżącego, orzeczenie to, a zwłaszcza teza 52 uzasadnienia wyroku ma bezpośredni wpływ na wydaną decyzję. Jest tak z uwagi na - z dzisiejszego punktu widzenia - uprzednio wadliwie przyjętą przez organy podatkowe interpretację należytej staranności, która pozwalała wymagać od podatnika, aby "upewniał" się co do rzetelności kupieckiej swojego kontrahenta. Spółka wskazała również, że wspomniane orzeczenie TSUE istotnie doprecyzowuje wątpliwości interpretacyjne związane z zakresem i stopniem badania należytej staranności, jakiej można oczekiwać od podatnika podejmującego współpracę ze swoimi kontrahentami. Po rozpatrzeniu otrzymanego wniosku, [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wydał decyzję nr [...], mocą której odmówił wznowienia postępowania zakończonego własną decyzją ostateczną z [...] r., nr [...]. Stało się tak z uwagi na poddanie kontroli sądowej decyzji ostatecznej kończącej postępowanie podatkowe, które teraz miałoby zostać wznowione. W przekonaniu Organu zaskarżenie decyzji do sądu wykluczało wznowienie postępowania, ponieważ po wniesieniu skargi do sądu prowadzenie postępowania przez organ administracyjny jest dopuszczalne jedynie w granicach określonych w art. 54 § 3 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, Skarżący wniósł od niego odwołanie zaskarżając wspomnianą decyzję w całości. Zarzucono jej naruszenie art. 240 § 1 pkt 11 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe uznanie, że niedopuszczalne jest wznowienie postępowania w sprawie będącej przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. W związku z tym, Spółka wniosła o uchylenie decyzji w całości i o orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy poprzez wydanie postanowienia o wznowieniu postępowania zakończonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. . W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że 22 października 2015r. został wydany wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-277/14. W przekonaniu Spółki może to być podstawą wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną, ponieważ interpretacja przepisów zawarta w wyroku oddziałuje na wykładnię polskich przepisów znajdujących zastosowanie do Skarżącego oraz wymusza na organach podatkowych przeprowadzenie odpowiedniego postępowania dowodowego. Zdaniem Spółki, obowiązek ten wynika z klauzuli integracyjnej oraz konstytucjonalizacji zasady bezpośredniej skuteczności i pierwszeństwa stosowania prawa unijnego. Wyartykułowano również, że – wbrew twierdzeniom Dyrektora Izby Skarbowej – brak jest podstaw do tego, aby Naczelny Sąd Administracyjny traktował wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej tak, jak wyrok Trybunału Konstytucyjnego oraz zwrócono uwagę na różnice w oddziaływaniu na prawo polskie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W dalszej zaś części wspomnianego pisma procesowego Skarżący podniósł, że dokonana przez Organ podatkowy odmowa wznowienia jest niedopuszczalna, ponieważ godzi w zasadę prawa do sądu określoną w art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 Konstytucji RP. Stwierdził on również, że postępowanie sądowe przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w przedmiocie zbadania legalności decyzji nie może stanowić przeszkody dla uruchomienia postępowania mającego na celu wznowienie postępowania zakończonego decyzją kontrolowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Wznowione postępowanie powinno jednak zostać zawieszone do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego, tak aby merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy zainicjowanej wnioskiem o wznowienie było możliwe dopiero po wydaniu przez Naczelny Sąd Administracyjny orzeczenia w stosunku do kontrolowanej decyzji. W przekonaniu Skarżącego orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego ma bowiem charakter zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Dopóki więc Naczelny Sąd Administracyjny nie przesądzi o bycie decyzji, będzie istniało zagadnienie prejudycjalne tamujące zakończenie – jak to nazwał Skarżący – postępowania wznowieniowego. Wznowienie postępowania podatkowego oraz jego zawieszenie zapewnia zaś Spółce zachowanie terminu do złożenia wniosku na podstawie art. 240 § 1 pkt 10 Ordynacji podatkowej w sprawie, w której decyzja ostateczna została również (uprzednio) poddana kontroli sądowej. Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując odwołanie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i na mocy zaskarżonej decyzji utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wspomnianego rozstrzygnięcia powtórzono argumenty przytoczone w decyzji, którą ten sam podmiot formułował działając jako organ podatkowy pierwszej instancji artykułując, że niedopuszczalne jest żądanie wznowienia postępowania w sprawie, która jest przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej. Ostateczna decyzja administracyjna może być bowiem przedmiotem kontroli zarówno przez sąd administracyjny (w wyniku wniesienia skargi), jak postępowania o charakterze nadzwyczajnym, co w konsekwencji prowadzi do zbiegu uprawnień do weryfikacji tej decyzji. Poniewaz jednak od chwili wniesienia do sądu administracyjnego skargi na ostateczną decyzję podatkową gospodarzem sporu jest sąd, w konsekwencji - co do zasady - uprawnionym do orzeczenia w przedmiocie tego sporu jest sąd, przed którym zawisła sprawa. Jak podkreślił Organ podatkowy, jedyny wyjątek od tej reguły przewidziany został w art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm. – zwana dalej p.p.s.a.), przewidującym aktualnie, że organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości w terminie trzydziestu dni od dnia jej otrzymania (do 14 sierpnia 2015r. datą graniczną w tym zakresie był dzień rozpoczęcia rozprawy). Każda ingerencja organu administracyjnego w sprawę zawisłą przed sądem administracyjnym, wykraczająca poza dyspozycję art. 54 § 3 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, jest natomiast niedopuszczalna jako godząca w zasadę prawa do sądu, określoną w art. 45 ust. 1 i art. 77 ust. 2 Konstytucji RP. Z tego względu, w przekonaniu Dyrektora Izby Skarbowej, przeciwdziałając dwutorowości postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego wyłączyć należy możliwość wszczęcia postępowania w trybie nadzwyczajnym po wniesieniu skargi do sądu administracyjnego. Tym samym, w przekonaniu Organu podatkowego za bezzasadny należy uznać zarzut Skarżącego, iż odmowa wznowienia postepowania jest niedopuszczalna, ponieważ godzi w zasadę prawa do sądu określoną w art. 45 ust. 1 oraz art. 77 ust. 2 Konstytucji RP. Z przedstawionych powodów, w opinii Dyrektora Izby Skarbowej, wcześniejsze złożenie skargi do sądu administracyjnego powoduje niemożność skutecznego złożenia wniosku w trybie nadzwyczajnym. Brak jest również jakichkolwiek usprawiedliwionych podstaw do tego, aby zasadnie można było twierdzić, że prawomocne orzeczenie sądu administracyjnego w sprawie ze skargi na decyzję ostateczną - a więc tę samą, wzruszenie której miałoby nastąpić we wszczętym (i następnie zawieszonym) postępowaniu nadzwyczajnym - jest zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przedmiotem rozstrzygnięcia sądu nie byłoby bowiem rozstrzyganie jakiegokolwiek zagadnienia wstępnego ujawnionego w postępowaniu wznowieniowym, lecz orzekanie w przedmiocie zgodności z prawem tej samej decyzji, która miałaby zostać poddana kontroli przez organ, w postępowaniu wznowionym. W przekonaniu Organu podatkowego, z powyższego można wysnuć wniosek, że wniesienie prawnie skutecznej skargi do sądu administracyjnego stanowi przeszkodę do wszczęcia w sprawie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego, w tym, w przedmiocie wznowienia postępowania. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie można również zgodzić się ze stanowiskiem pełnomocnika, iż organ winien wszcząć postępowanie podatkowe w trybie nadzwyczajnym, a następnie zawiesić je do czasu wydania orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, gdyż orzeczenie to nie ma charakteru zagadnienia wstępnego, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Swoje dotychczasowe stanowiska strony postępowania podatkowego powtórzyły w pismach procesowych kierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżący zaskarżył w całości decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając jej naruszenie przepisów prawa procesowego: 1) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 243 § 3, art. 240 § 1 pkt 11 oraz art. 241 § 1 i 2 pkt 2 O.p. - poprzez utrzymanie w mocy decyzji Organu I instancji, odmawiającej wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, w wyniku błędnego przyjęcia, że wniesienie prawnie skutecznej skargi do sądu administracyjnego stanowi przeszkodę do wszczęcia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego; 2) art. 201 § 1 pkt 2 O.p. - poprzez błędne uznanie, że prawomocne orzeczenie sądu administracyjnego nie stanowi zagadnienia wstępnego, które obliguje organ do zawieszenia wszczętego postępowania wznowionego do czasu zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego; 3) art. 210 § 4 w zw. z art. 120 art. 121 § 1 O.p. - poprzez nienależyte uzasadnienie decyzji, przejawiające się brakiem wyjaśnienia, dlaczego rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiocie skargi kasacyjnej Skarżącego nie stanowi zagadnienia wstępnego obligującego Organ podatkowy do zawieszenia postępowania w sprawie, dlaczego wyrok tego sądu miałby nie mieć związku z postępowaniem wznowionym oraz dlaczego wyrok ten nie determinowałby rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej. W przekonaniu Skarżącego, wskazane uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy. Stało się tak, ponieważ utrzymanie w mocy decyzji organu I Instancji odmawiającej wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną pozbawiło Skarżącą, prawa do weryfikacji decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, pomimo spełnienia formalnych przesłanek jego wszczęcia. Z tych względów, Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz o uchylenie w całości decyzji organu I instancji, poprzedzającej zaskarżone rozstrzygnięcie. Ponadto, wniesiono o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym - kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Z kolei, Organ podatkowy, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja tego samego organu naruszają prawo w stopniu powodującym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Istota sporu w niniejszej sprawie dotyczy prawnej dopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego w celu zmiany lub uchylenia decyzji ostatecznej po wniesieniu skargi na tę decyzję do sądu administracyjnego, a dokładnie skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Analiza prawna tej sytuacji wymaga w pierwszej kolejności wskazania, że instytucja nadzwyczajnego wzruszenia decyzji ostatecznej, jaką stanowi wznowienie postępowania, jest ukształtowana w taki sposób, że postępowanie w tym przedmiocie ma charakter dwuetapowy. W konsekwencji, aby mogło dojść do zbadania w postępowaniu podatkowym, czy zaistniała przesłanka procesowa wskazywana we wniosku o wznowienie postępowania (art. 240 § 1 pkt 1 – 11 O.p.), właściwy organ musi przeprowadzić postępowanie wstępne, którego celem jest zbadanie dopuszczalności wznowienia postępowania. Na tym wstępnym etapie postępowania o wznowienie postępowania organ podatkowy bada, czy wniosek pochodzi od strony postępowania, czy dochowała ona terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania oraz czy powołała podstawę uzasadniającą wznowienie, wskazaną w art. 240 § 1 pkt 1 – 11 O.p., a nadto czy wniosek dotyczy decyzji ostatecznej. Niespełnienie jednego z wymienionych wyżej warunków formalnych zamyka postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania na etapie wstępnym i uzasadnia odmowę wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 O.p. Jak zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, odmowa wznowienia postępowania podatkowego może mieć miejsce tylko w przypadku, gdy z żądaniem wznowienia występuje podmiot, który nie był stroną postępowania głównego albo wystąpiły inne okoliczności o charakterze podmiotowym lub przedmiotowym, niedające podstaw do wznowienia postępowania. Takim czynnikiem może być w szczególności brak zdolności do czynności prawnych strony i nie działanie w jej imieniu ustawowego przedstawiciela, żądanie dotyczące decyzji, która nie ma waloru ostateczności albo skierowana jest w stosunku do rozstrzygnięcia, które nie jest decyzją administracyjną, bądź złożone zostało z uchybieniem ustawowego terminu do wznowienia, a termin ten nie został przywrócony. W innych przypadkach nie ma prawnego uzasadnienia decyzja w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z 22 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1299/13). Zatem, wobec braku którejkolwiek z przesłanek negatywnych wznowienia, złożenie wniosku o wznowienie postępowania także podczas toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego, w sytuacji powołania przesłanki z art. 240 § 1 pkt 1-11 O.p., powinno skutkować wszczęciem postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego. Jest to tym bardziej uzasadnione, że w żadnym akcie prawnym ustawodawca nie wykluczył dopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego z tego tylko powodu, że "równolegle" toczy się postępowanie sądowoadministracyjne – najpierw w przedmiocie kontroli legalności ostatecznej decyzji podatkowej, następnie zaś – mające za punkt odniesienia nieprawomocny wyrok sądu administracyjnego I instancji. Na tle rozpoznawanej sprawy nie można nie zauważyć, że kwestia dopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego w okresie zawisłości sprawy której wznowienie dotyczy przed sądem administracyjnym wywołuje istotne rozbieżności w orzecznictwie sądowym (por. z jednej strony wyroki NSA: z dnia 26 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 485/09; NSA z dnia 8 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 2292/10; z dnia 11 lutego 2014 r., sygn. akt II GSK 680/13; z dnia 20 lutego 2014 r., sygn. akt I FSK 530/13, z drugiej zaś wyroki NSA: z dnia 10 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 538/13, z dnia 4 grudnia 2014 r., II GSK 1530/13, z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1299/13, z dnia 15 lipca 2004 r. sygn. akt I GSK 543/13). Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela jednak pogląd, iż toczące się postępowanie sądowe mające na celu zbadanie legalności decyzji administracyjnej nie stoi na przeszkodzie uruchomieniu postępowania mającego na celu wznowienie postępowania administracyjnego w sprawie zakończonej kontrolowaną przez sąd decyzją, z tym zastrzeżeniem, że organ obowiązany będzie zawiesić postępowanie nadzwyczajne do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego. Uzasadniając powyższe stanowisko w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 56 p.p.s.a. - w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania sądowoadministracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Jak łatwo zauważyć, przepis ten dotyczy sytuacji odwrotnej niż zaistniała w przedmiotowej sprawie – jego przedmiotem jest stan faktyczny, w którym najpierw wszczęto postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania, a dopiero po tym inicjowane jest postępowanie sądowoadministracyjne. W przekonaniu Sądu, w zakres zastosowania art. 56 p.p.s.a. nie można zaś wpisywać stanów faktycznych, które nie zostały w nim określone przez ustawodawcę. Działanie takie byłoby bowiem pozanormatywne. Tym samym, z cała pewnością podstawy dla odmowy wznowienia postępowania podatkowego w sytuacji, gdy trwa już postępowanie sądowoadministracyjne nie stanowi wspomniana regulacja p.p.s.a. Także z innych przepisów prawa nie wynikają żadne ograniczenia w tym względzie. Prawu do skorzystania przez stronę postępowania podatkowego ze wskazanej w art. 240 § 1 O.p. formy kontroli decyzji ostatecznej poprzez złożenie stosownego wniosku i uruchomienie postępowania zmierzającego do wznowienia postępowania, nie stoi na przeszkodzie trwająca kontrola tej decyzji, prowadzona przez sąd administracyjny (por. wyrok NSA z dnia 24 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 609/13). Ze względu na realizowaną przez sąd administracyjny kontrolę określonego rozstrzygnięcia, nie jest natomiast możliwe prowadzenie przez organ wznowionego postępowania podatkowego i dlatego - po złożeniu wniosku o wznowienie postępowania - musi ono zostać zawieszone, aż do prawomocnego zakończenia kontroli sądowej (por. wyrok NSA z dnia 17 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 580/13). Powyższy pogląd wynika z analizy treści art. 56 p.p.s.a. oraz art. 54 § 3 tej ustawy (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed Sądami Administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2012, s. 204 oraz wskazany tam wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 27 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 335/10). Ponadto, potwierdza go analiza art. 201 § 1 pkt 2 O.p. (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska (red.) Ordynacja podatkowa. Komentarz praktyczny, Gdańsk 2015, s. 905). Ze wspomnianych przepisów wynika jednoznaczna dyrektywa, że organ może korygować ostateczne rozstrzygnięcie w dopuszczonych obowiązującymi przepisami formach, jednak wyłącznie do czasu złożenia skargi na to rozstrzygnięcie i podjęcia przez sąd jego kontroli. Zatem, zważywszy na zakaz dwutorowości postępowania, ewentualne postępowanie nadzwyczajne może toczyć się dopiero po prawomocnym zakończeniu postępowania sądowego. Prowadzenie równolegle dwóch postępowań w jednej sprawie przez sąd i organ podatkowy jest więc niedopuszczalne. Wobec tego, toczące się postępowanie sądowe mające na celu zbadanie legalności określonej decyzji nie stoi na przeszkodzie wznowieniu postępowania w sprawie zakończonej kontrolowaną przez sąd decyzją, z zastrzeżeniem obowiązku zawieszenia postępowania nadzwyczajnego do czasu prawomocnego zakończenia postępowania sądowego. Przyjęcie odmiennego poglądu prowadziłoby, wskutek upływu terminu (por. art. 240 § 1 pkt 4, 8, 11 O.p.), do nieuzasadnionego pozbawienia strony prawa skorzystania z instytucji procesowej umożliwiającej wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji w związku z zaistnieniem przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, której sąd nie mógłby usunąć (por. wyrok NSA z 15 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 544/13). W konsekwencji, uwzględniając pierwszeństwo kontroli sądowej, uruchomionej wcześniej niż złożony został wniosek o wznowienie postępowania, a także biorąc pod uwagę nieprzekraczalny, miesięczny termin do złożenia wniosku o wznowienie postępowania (w oparciu o art. 240 § 1 pkt 11 O.p.), Sąd stwierdza, iż złożenie wniosku o wznowienie postępowania podczas toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego powinno skutkować wznowieniem postępowania i zawieszeniem go na zasadzie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., do czasu wydania przez sąd prawomocnego orzeczenia. Sąd podziela w tym zakresie poglądy wyrażone w szczególności w wyrokach NSA z 10 lipca 2014 r. sygn. akt I GSK 524/13, z 17 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 580/13 oraz z 10 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 513/13. Zdaniem Sądu, w przedstawionym stanowisku uwzględniane jest rozwiązanie systemowe wynikające z przepisów Ordynacji podatkowej. Opiera się ono na założeniu, że już samo złożenie wniosku o wznowienie postępowania – w braku wyżej opisanych przesłanek negatywnych - wszczyna wstępne postępowanie, prowadząc do oceny dopuszczalności wznowienia na zasadzie art. 243 § 1 lub 3 O.p. i - w dalszej dopiero kolejności – z zastrzeżeniem wyżej przedstawionych uwarunkowań związanych z ewentualną zawisłością sprawy przed sądem administracyjnym – prowadzi do rozstrzygnięcia dokonanego na zasadzie art. 245 § 1 pkt 1- 3 O.p. Takie zapatrywanie pozwala stronie na dochowanie terminu ustawowego dla sformułowania wniosku o wznowienie postępowania - tam, gdzie czasowe granice takiego żądania zostały ustawowo zakreślone. Zdaniem Sądu, tak długo jak byt prawny decyzji ostatecznej nie zostanie zweryfikowany w ramach zainicjowanej kontroli sądowoadministracyjnej, nie zniknie zagadnienie prejudycjalne uniemożliwiające zakończenie postępowania wznowionego. Jednocześnie, podkreślić należy, że wskazana przesłanka zawieszenia postępowania podatkowego ma charakter usuwalny. W sytuacji prawomocnego oddalenia skargi przez sąd administracyjny i pozostawienia zaskarżonej decyzji ostatecznej w obrocie prawnym, obowiązkiem organu będzie więc podjęcie zawieszonego, wznowionego postępowania podatkowego i merytoryczne rozpoznanie wniosku. Z kolei, wyrok sądu administracyjnego uchylający decyzję poddaną kontroli uzasadnia umorzenie przez organ postępowania wznowionego. Sąd zważył na to, że – jak już wcześniej wspomniano - w żadnym akcie prawnym ustawodawca nie wykluczył dopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego z tego tylko powodu, że "równolegle" toczy się postępowanie sądowoadministracyjne. Jednocześnie, Sąd wziął pod uwagę uprzednio sygnalizowaną okoliczność, iż istnieją normatywne podstawy do zawieszenia wznowionego postępowania podatkowego przez wzgląd na trwające postępowanie sądowoadministracyjne dotyczące tej samej, ostatecznej decyzji podatkowej. W ten sposób eliminowany jest niemający prawnego uzasadnienia zbieg kontroli ostatecznej decyzji podatkowej w ramach wznowionego postępowania podatkowego oraz dokonywanej przez sąd administracyjny. Ponadto, wznowienie postępowania podatkowego i jego zawieszenie zabezpiecza interesy podatnika jako słabszego niż organ podatkowy podmiotu stosunku podatkowoprawnego w sytuacji, gdy sądowa kontrola decyzji ostatecznej nie przyniesie skutku oczekiwanego przez podmiot obowiązany z tytułu podatku (stronę postępowania podatkowego). W takim bowiem przypadku, wspomniany podmiot nie traci prawnej możliwości weryfikacji ostatecznej decyzji podatkowej w ramach wznowionego postępowania podatkowego, uzależnionej od zachowania terminu zawitego do sformułowania wniosku o wznowienie postępowania podatkowego (w przedmiotowej sprawie - por. art. 241 § 2 pkt. 2 O.p.). Okoliczności te powinny być wzięte pod uwagę przez Organ podatkowy podczas ponownego rozpatrywania sprawy. Mając na uwadze przedstawione powyżej rozważania Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a związku z art. 135 p.p.s.a., orzekł o uchyleniu zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji tego samego organu. O kosztach postępowania Sąd orzekł w pkt 2 wyroku na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. Na koszty poniesione przez Skarżącego, których zwrot od strony przegrywającej został zasądzony składa się uiszczony wpis w kwocie 200 zł., poniesiona opłata skarbowa od pełnomocnictwa (17 zł.) oraz opłata za czynności pełnomocnika (radcy prawnego) reprezentującego Skarżącego w postępowaniu sądowoadministracyjnym. Jej wysokość została ustalona w kwocie 480 zł. z uwzględnieniem § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r., (Dz.U. z 2015 r., poz. 1804, zm. Dz.U. z 2016 r., poz. 1667).