III SA/Gl 1361/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Protokolant Sekretarz sądowy Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2008 r. przy udziale - sprawy ze skargi P.P.H.U. "A" Sp. z o.o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] r. nr [...] mocą której uznano za bezprzedmiotowe i umorzono postępowanie podatkowe w sprawie potrącenia wzajemnych zobowiązań z kwoty oprocentowania zwrotu podatku od towarów i usług wykazanego w korekcie deklaracji za miesiąc [...] r. ze zobowiązaniami Spółki wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w Z. z tytułu składek ubezpieczeniowych za miesiąc [...] r. w kwocie [...] zł oraz zwrotu na wskazany przez podatnika rachunek bankowy pozostałej po potrąceniu kwoty oprocentowania zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc [...] r., wykazanego we wskazanej wyżej korekcie deklaracji VAT-7 z [...] r., powołując się przy tym na art. 223 i art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że pismem z [...] r. "A" Spółka z o.o. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. o skompensowanie wzajemnych zobowiązań wskazując, że [...] r. złożyła korektę deklaracji VAT za miesiąc [...] r. wraz z wnioskiem o zwrot podatku VAT w kwocie [...] zł, które do dnia złożenia przedmiotowego wniosku nie wpłynęły na kont Spółki co komplikuje jej funkcjonowanie i uniemożliwiło zapłatę zobowiązania wobec ZUS za miesiąc [...] r. w kwocie [...] zł oraz rozliczenie kwoty należnych odsetek. W związku z powyższym Spółka wnioskowała o przekazanie wskazanej kwoty bezpośrednio na konto ZUS z należnych jej odsetek za zwłokę i przelanie pozostałej kwoty na jej rachunek bankowy. Dalej wyjaśniono, że decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z [...] r. nr [...] w części dotyczącej wysokości kwoty zwrotu różnicy podatku w kwocie [...] zł oraz nadwyżki do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł i w tym zakresie określił za miesiąc [...] r. kwotę zwrotu bezpośredniego w wysokości [...] zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres w wysokości [...] zł. Postanowieniem z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. zaliczył wskazany wyżej zwrot podatku VAT na poczet odsetek za zwłokę od niezapłaconych przez Spółkę zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za rok [...] określonych decyzją z [...] r. nr [...] za miesiąc [...] i [...] r. w kwocie [...] zł oraz decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] r. nr [...] za rok [...], gdzie na należność główną zaliczono kwotę [...] zł oraz na odsetki kwotę [...] zł. Mając na względzie powyższe organ I instancji, nie znajdując podstawy prawnej do merytorycznego rozpoznania kwestii podniesionych we wniosku decyzją z [...] r. nr [...], działając na podstawie art. 207 i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej uznał żądanie strony zawarte we wniosku z [...] r. za bezprzedmiotowe i umorzył postępowanie podatkowe w tej kwestii. W uzasadnieniu wskazano, że ustawa Ordynacja podatkowa nie daje prawnych możliwości zaspokojenia żądania Spółki, gdyż organy podatkowe mogą dokonywać kompensaty wyłącznie zobowiązań bądź zaległości podatkowych podatnika stanowiących dochód budżetu państwa z jego bezspornymi, wzajemnymi i wymagalnymi wierzytelnościami wobec Skarbu Państwa lub wobec jednostek budżetowych, które to potracenie ustawodawca uregulował w art. 64 § 1 i § 2 tej ustawy. Podkreślono, że aby mogło dojść do skompensowania zobowiązań bądź zaległości podatnika z tytułu jego podatków stanowiących dochód budżetu państwa muszą być spełnione jednocześnie wszystkie przesłanki określone w przywołanym wyżej przepisie. Podatnik musi posiadać swoje bezsporne, wzajemne i wymagalne wierzytelności wobec państwowych jednostek budżetowych jeśli wykonywał na rzecz tych jednostek, w trybie ustawy o zamówieniach publicznych, roboty budowlane, dostawy lub usługi, pod warunkiem, że potracenie jest dokonywane przez tego podatnika i z tej wierzytelności. Zgodnie z art. 5 ustawy Ordynacja podatkowa zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, terminie oraz miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego. Wracając do przedmiotu sprawy podkreślono, że Spółka żądała zaliczenia części zwrotu podatku VAT na poczet zobowiązania wobec ZUS w Z. z tytułu ubezpieczeń społecznych, które nie jest zobowiązaniem podatkowym. Na koniec przytoczono treść art. 76 § 1 w związku z art. 76b Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą zwrot podatku VAT wraz z jego oprocentowaniem podlega zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a dopiero w razie ich braku podlega zwrotowi z urzędu na konto podatnika. W przedmiotowej sprawie okazało się, że organ kwotę podatku do zwrotu za [...] r. zaliczył na zaległości podatkowe Spółki, nie było więc kwoty, która podlegałaby zwrotowi, jak również nie znalazł podstawy prawnej do skompensowania wzajemnych zobowiązań objętych wnioskiem. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej wydanie z rażącym naruszeniem prawa. W uzasadnieniu odwołano się do postępowania podatkowego prowadzonego w związku ze złożoną w dniu [...] r. i poprawioną [...] r. przez podatnika korektą deklaracji VAT za miesiąc [...] r. w części dotyczącej zakupu środków trwałych oraz wnioskiem o zwrot podatku VAT na konto Spółki. Zdaniem skarżącej termin zwrotu wnioskowanej kwoty minął [...] r., a brak decyzji organu podatkowego w tej kwestii uniemożliwił Spółce zapłatę szeregu zobowiązań, w tym składki ubezpieczeniowej na konto ZUS. Dalej wskazano na treść uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z [...] r., z której jednoznacznie wynika, że określona za [...] r. do zwrotu bezpośredniego kwota wynosiła [...] zł i zdaniem skarżącej z dniem [...] r. winna znajdować się na koncie Spółki do jej dyspozycji. Podkreślono, że nigdy nie wnosiła o skompensowanie podatków, ani też uznania zobowiązania na rzecz ZUS za zobowiązanie podatkowe. Zdaniem Prezesa Zarządu Spółki, ze względu na bezprawne działania organów podatkowych należy wskazaną przez niego kwotę przeksięgować na konto ZUS, gdyż zarówno Urząd Skarbowy jak i ZUS są instytucjami, których właścicielem jest Skarb Państwa. Odnosząc się do tych zarzutów, Dyrektor Izby Skarbowej w K. podzielił argumentację organu I instancji i zaskarżoną tu decyzją z [...] r. utrzymał w mocy wydana przez niego decyzję z [...] r. W uzasadnieniu podkreślono, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji podatnikowi wskazany przez niego zwrot podatku za [...] r., nie przysługiwał, a gdyby nawet taka sytuacja zaistniała to nie było prawnej możliwości zarachowania przez organ podatkowy kwoty zwrotu podatku od towarów i usług należnego podatnikowi wraz z oprocentowaniem na zobowiązanie z tytułu składek ubezpieczeniowych na rzecz ZUS, które nie jest zobowiązaniem podatkowym. Takie samo stanowisko dotyczy również możliwości powyższej kompensaty z należnego Spółce oprocentowania od zwrotu podatku VAT za [...] r. Decyzję organu odwoławczego Spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnosząc o jej uchylenie z powodu rażącego naruszenia prawa – art. 201 § 2 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podtrzymała stanowisko zaprezentowane w odwołaniu podkreślając, że decyzja na podstawie której przysługuje jej zwrot na rachunek bankowy kwoty [...] zł jest prawomocna, a zwrot nie został dokonany. Wyjaśniono, że wszystkie postanowienia i decyzje dotyczące zaliczenia powyższej kwoty na poczet zaległości podatkowych zostały zaskarżone, ale wniesione środki odwoławcze nie zostały rozpoznane w ustawowym terminie i nie rodzą skutków prawnych. Skoro urząd nie przelewa na konto podatnika należnych mu środków, to jedynie zastosowanie ma instytucja kompensaty na podstawie przepisów prawa cywilnego lub zawieszenie przedmiotowego postępowania do czasu rozpoznania innych spraw przez organy odwoławcze. Na rozprawie skarżąca podkreśliła, że znany jest jej zakres obowiązywania Ordynacji podatkowej i zawarte w niej rozwiązania w odniesieniu do kompensat, jednakże w sytuacji kiedy organ podatkowy nie dokonuje zwrotu należności wniosek o kompensatę w trybie kodeksu cywilnego jest zasadny. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczas zaprezentowaną argumentację podkreślając, że w dacie wydania decyzji przez organ I instancji w obrocie prawnym funkcjonowało postanowienie z [...] r. o zaliczeniu zwrotu nadpłaty za [...] r. na poczet zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych za [...] i [...] r. oraz za rok [...], a zatem postępowanie w sprawie skompensowania wzajemnych zobowiązań z tego zwrotu było bezprzedmiotowe. Organ odwoławczy przypomniał również, że organy podatkowe działają na podstawie ustawy Ordynacja podatkowa i nie mogą dokonywać zaliczeń zwrotu podatku VAT na zaległe składki ubezpieczeniowe na podstawie przepisów dotyczących kompensaty zawartych w Kodeksie cywilnym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem, stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W przedmiotowej sprawie Spółka pismem z [...] r. wystąpiła z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. o skompensowanie wzajemnych zobowiązań, a konkretnie nadpłaty w podatku VAT za [...] r. określonej do zwrotu w kwocie [...] zł z jej zobowiązaniami względem ZUS. W uzasadnieniu wyjaśniono, że kwota nadpłaty nie wpłynęła na konto podatnika i dlatego złożono formalne wnioski o przekazanie z należnych jej środków określonych kwot na rzecz wierzycieli podatnika. We wniosku zaznaczono również, że do rozliczenia pozostała kwota należnych odsetek. Podkreślono, że organ podatkowy bezpodstawnie przetrzymuje należne środki finansowe, co uniemożliwia regulowanie ciążących na Spółce zobowiązań w tym świadczenia na rzecz ZUS w Z. za miesiąc [...] r. z tytułu ubezpieczenia w kwocie [...] zł. Zdaniem wnioskodawcy powyższą kwotę należy przeksięgować z konta Urzędu na konto ZUS i potrącić z należnych jej odsetek. Bezspornym jest, że postępowanie podatkowe w rozpatrywanej sprawie wszczęte zostało wskazanym wyżej wnioskiem podatnika o dokonanie potrącenia zobowiązania na rzecz ZUS z należnego podatnikowi zwrotu podatku VAT za miesiąc [...]. Wskazać w tym miejscu należy, iż instytucja potrącenia (kompensaty) stanowi jedną z form wygasania zobowiązań i wykorzystywana jest także w określonym zakresie w prawie podatkowym, stanowiąc szczególny sposób zapłaty podatku. Z potrąceniem mamy do czynienia wówczas, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami. Każdy z wierzycieli zostaje zwolniony ze swojego zobowiązania do wysokości wartości mniejszej, pozostała zaś reszta należności jest do uiszczenia. Jednak w prawie podatkowym potrącenie może być dokonane jedynie przy spełnieniu warunków określonych w art. 64 i art. 65 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Stosownie do art. 64 § 1 Ordynacji podatkowej bieżące zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrącaniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa z tytułu zamkniętego katalogu wierzytelności, taksatywnie wymienionych w pkt 1-5 wskazanego przepisu. A zatem warunkiem koniecznym kompensaty jest, aby wierzytelność dotyczyła Skarbu Państwa i obejmowała tytuły ściśle określone przez prawo (art. 64 § 1 Ordynacji) lub też dotyczyła państwowych jednostek budżetowych w przypadkach, gdy wierzytelność podatnika wynika z tytułu robót budowlanych, dostaw lub usług wykonywanych przez niego w trybie przepisów o zamówieniach publicznych, pod warunkiem jednak, że potrącenie dokonywane jest przez tego podatnika, który dysponuje wierzytelnością i z tej wierzytelności (art. 64 § 2 Ordynacji). Rozstrzygnięcie sporu wymaga zatem rozważenia czy w omawianej sprawie zachodzą przesłanki prawne zastosowania formy zapłaty podatku w drodze potrącenia. Między stronami nie ma sporu co do tego, iż wniosek podatnika w przedmiocie potrącenia nie obejmuje hipotezy normy prawnej określonej w art. 64 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Spór dotyczy właściwie tego, czy do ustalonego stanu faktycznego organ podatkowy może stosować instytucję kompensaty określoną w prawie cywilnym. Strony prezentują w tym zakresie diametralnie różne stanowiska. Zdaniem skarżącego organ podatkowy, nie dokonując zwrotu należnej mu do zwrotu kwoty uniemożliwia mu dysponowanie tymi środkami zgodnie z jego wolą. W ocenie organów podatkowych w postępowaniu podatkowym, a z takowym mamy do czynienia w niniejszej sprawie mają zastosowanie jedynie przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, która nie daje podstaw prawnych do spełnienia żądania Spółki. Stanowisko zaprezentowane przez organy podatkowe zasługuje na aprobatę Sądu. W niniejszej sprawie pozostaje poza sporem, iż w obrocie prawnym pozostaje prawomocna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z [...] r. nr [...], która określono za miesiąc [...] kwotę zwrotu bezpośredniego różnicy podatku w wysokości [...] zł. Bezspornym również pozostaje twierdzenie skarżącej, że posiada zobowiązania wobec ZUS. Należności ZUS z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne nie są jednak należnościami budżetu państwa, nie można stosować do niech przepisów działu III ustawy Ordynacja podatkowa (zobacz J. Tawid, Doradztwo podatkowe 1998/5/5). Należy podzielić pogląd organu odwoławczego, że zgodnie z art. 64 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), bieżące zobowiązania podatkowe oraz zaległości podatkowe w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa podlegają, na wniosek podatnika, potrąceniu z wzajemnej, bezspornej i wymagalnej wierzytelności podatnika wobec Skarbu Państwa ze wskazanych w tym przepisie tytułów wśród których nie ma świadczeń ubezpieczeniowych. Należy podzielić pogląd, że przytoczone przepisy zawierają zamknięty katalog wierzytelności podatników względem Skarbu Państwa, które mogą być, na wniosek podatnika, zaliczone na bieżące zobowiązania podatkowe podatnika lub jego zaległości podatkowe w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa. Wzajemne potrącenie bieżących zobowiązań podatkowych podatnika lub jego zaległości podatkowych w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa z innymi wierzytelności podatnika, w świetle Ordynacji podatkowej nie jest możliwe. Nie można więc zaliczyć należności przysługujących skarżącemu z tytułu zwrotu bezpośredniego nadpłaty w podatku VAT, na poczet jego zobowiązań względem ZUS z tytułu składki na ubezpieczenie. Z brzmienia art. 64 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej wynika, że kwota, o której mowa we wniosku, nie może być zarachowana zgodnie z żądaniem Spółki. Jednocześnie Sąd zauważa, że niezrozumiałe w świetle złożonego wniosku jest twierdzenie strony skarżącej, że nigdy nie wnosiła o skompensowanie podatków i nie wnosiła o uznanie jej zobowiązania za podatek. Wniosek taki złożony w urzędzie skarbowym wszczyna bowiem postępowanie podatkowego do którego, zgodnie z art. 2 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej maja zastosowanie zawarte w niej regulacje, w tym również te dotyczące zwrotu bezpośredniego podatku od wartości dodanej. Sąd zauważa także, iż zarówno w orzecznictwie jak i doktrynie przyjmuje się, że bezprzedmiotowość postępowania występuje, gdy brak jest podstaw prawnych do merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy w ogóle bądź nie było podstaw do jej rozpoznania w drodze postępowania administracyjnego. Zatem bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkującego tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Bezprzedmiotowość postępowania administracyjnego przejawia się brakiem przedmiotu postępowania. Tym przedmiotem jest zaś konkretna sprawa, w której organ administracji państwowej jest władny i jednocześnie zobowiązany rozstrzygnąć na podstawie przepisów prawa materialnego o uprawnieniach lub obowiązkach indywidualnego podmiotu. Mając na uwadze powyższą definicję bezprzedmiotowości postępowania w niniejszej sprawie należało zbadać czy rzeczywiście istniał przedmiot postępowania. Jak wynika z akt sprawy, istotnym jest, że w dniu złożenia wniosku istniał zwrot podatku VAT, który został, zgodnie z postanowieniem z [...] r. zarachowany na poczet zaległości podatnika z tytułu odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek w podatku dochodowym od osób prawnych za rok [...] oraz podatku dochodowego za [...] r. Skoro zwrot podatku VAT został zaliczony z urzędu na poczet zaległości podatkowych, to nie można mówić o bezprawności organu podatkowego odmawiającego jego wpłaty na konto podatnika. Zgodnie z art. 76b Ordynacji podatkowej określone przepisy dotyczące nadpłaty stosuje się do zwrotu podatku. Obowiązujące unormowanie prawne w przypadku nadpłaty stanowi, że organ podatkowy może dokonać zwrotu bezpośredniego na konto podatnika, gdy cała zaległość podatkowa podatnika wraz z odsetkami za zwłokę (..) zostaną pokryte nadpłatą wraz z odsetkami (art. 76 OP). O zwrocie nadpłat, o odsetkach od nadpłat oraz odsetkach od zaległości podatkowych orzekają organy podatkowe, a przepisy Ordynacji podatkowej nie posługują się pojęciem nadpłaty o charakterze cywilnym. Powyższe zapatrywanie potwierdzają uregulowania dotyczące postępowania z nadpłatami i ich ewentualnego zwrotu, który objęty jest wyłącznie reżimem Ordynacji podatkowej. W pierwszej kolejności, co wskazano wyżej organ podatkowy powinien zaliczyć nadpłaty na zaległe i bieżące zobowiązania podatkowe. Podatnik może złożyć wniosek o zaliczenie całości lub części nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych, co zwalnia organ podatkowy od obowiązku dokonania zwrotu. Dokonując zwrotu nadpłaty w odniesieniu do osób prawnych prowadzących działalność gospodarczą, organ podatkowy zobowiązany jest dochować formy przewidzianej w art. 76 § 2 OP. Ustawa nie pozostawiała woli stron tej czynności co do tego, kto ma być wierzycielem i dłużnikiem, określając strony, między którymi czynność ta może być dokonana, a także jej formę. Uregulowanie dotyczące nadpłat, zawarte w Ordynacji podatkowej, nie przewiduje stosowania przepisów Kodeksu cywilnego. Nie istnieje także potrzeba sięgania do innej gałęzi prawa. Zasada autonomii i odrębności prawa podatkowego w stosunku do prawa cywilnego nie wymaga potwierdzania ani szerszego uzasadnienia. Instytucja zaś nadpłaty obejmująca sposoby rozliczania po jej powstaniu, wskazanie uprawnionego do jej zwrotu i formy zwrotu oraz wygaśnięcie prawa do zwrotu, zostały w sposób wyczerpujący uregulowane w Ordynacji podatkowej, której przepisy nie mogą być eliminowane bądź ograniczane przez stosowanie instytucji prawa cywilnego, o ile nie wynika to z przepisów prawa podatkowego. Organ podatkowy, dokonując zwrotu nadpłaty, nie może mieć innego wierzyciela niż określony w ustawie. Przewidziane w Kodeksie cywilnym reżimy potrącania zawarte w art. 498 k.c. mają zastosowanie tylko do rozporządzania cywilnymi prawami podmiotowymi. W drodze kompensaty cywilnoprawnej nie mogą być potrącane należności podatkowe będące uprawnieniami publicznoprawnymi. Zagadnienie ich potrącania nie pozostaje w sferze regulacji prawa cywilnego. Nadpłata czy też zwrot podatku VAT nie może być przedmiotem potrącenia tylko zaliczenia zgodnie z art. 76 Ordynacji podatkowej. Ze względu na szczególny charakter zobowiązania, nadpłata nie może być też przedmiotem potrącenia ze względu na sprzeczność z właściwością zobowiązania. Prawna natura więzi ukształtowanej pomiędzy organem podatkowym a podatnikiem, występujące relacje podmiotowe, rodzaj i sposób świadczenia oraz jego cel stanowią przeszkodę dla dokonania potrącenia. Takie potrącenie prowadziłaby do naruszenia tożsamości zobowiązania. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał również, że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organów podatkowych wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa, gdyż brak jest podstawy prawnej, w tym również w art. 64 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, do uwzględnienia żądania potrącenia, a właściwie dokonania płatności imieniem Spółki na wskazane konto ZUS. Ponieważ w tej sprawie Sąd nie dopatrzył się po stronie orzekających organów naruszeń prawa z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), – oddalił skargę w trybie art. 151 powyższej ustawy.