III SA/Gl 1404/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Fleszer, Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2022 r. sprawy ze skargi L. O. na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ulg w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. z dnia [...] r. nr [...]. Zaskarżoną decyzją z [...], nr [...] Prezes Zakładu Ubezpieczeń Społecznych utrzymał w mocy decyzję Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z [...], nr [...] odmawiającą skarżącemu L. O. prawa do zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne i Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okres od 1 marca 2021r. do 30 kwietnia 2021r. W podstawie prawnej powołał art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021r. poz. 735, ze zm.; dalej Kpa) oraz art. 31zq ust. 8 i art. 31zy ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz.1842 ze zm.) - dalej: ustawa o COVID-19 oraz § 10 ust. 2a rozporządzenia Rady Ministrów z 26 lutego 2021r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021r., poz. 371). Z akt sprawy wynika, że we wniosku z 5 maja 2021 r. skarżący zwrócił się o zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia i Fundusze za marzec i kwiecień 2021 r. W wyniku przeprowadzonego postępowania, organ I instancji odmówił zwolnienia z tytułu składek. Stwierdził, że z danych przekazanych przez GUS wynika, że w lutym 2020r., wskazanym przez skarżącego jako miesiąc porównawczy, nie prowadził on działalności gospodarczej oznaczonej kodem PKD 55.10.Z., która stanowiła jego przeważającą działalność 31 marca 2021r. Tym samym, z powodu braku tożsamości kodów PKD, nie można porównać spadku przychodów osiągniętych w marcu 2021r. do lutego 2020r. i ustalić czy przychody te były niższe co najmniej o 40%. Strona nie zgodziła się z wydaną w pierwszej instancji decyzją i we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy wyjaśniła, że profil działalności gospodarczej od jej założenia 1 lipca w 1991r. jest taki sam. Zawsze był to obiekt noclegowy – hotel turystyczny i miejsce krótkotrwałego zakwaterowania, co potwierdzają dokumenty księgowe i stan faktyczny. W CEIDG od początku działalności jako przeważające PKD znajdowało się 55.20.Z. 17 listopada 2020r. nastąpiła zmiana w PKD i została wpisana jako przeważająca działalność 55.10.Z. Oba kody dotyczą zapewnienia zakwaterowania w cyklu dziennym lub tygodniowym w umeblowanych pokojach. Oba PKD zostały wymienione jako uprawnione do wsparcia a praktycznie nie nastąpiła zmiana sposobu wykonywania działalności gospodarczej i warunki jej prowadzenia; zmieniono jedynie PKD, a wszystkie pozostałe warunki do uzyskania zwolnienia zostały spełnione. Skarżący powołał się na wyrok WSA w Opolu sygn. akt I SA/Op 96/21, w którym Sąd stwierdził, że przyjęty przez ZUS sposób weryfikacji spełnienia wymogu do przyznania ulgi na gruncie ustawy COVID jest nieproporcjonalny do skutków, jakie wywołuje i może prowadzić do wykluczenia z pomocy podmiotów, które w rzeczywistości warunki do jej otrzymania spełniają, co mogą wykazać w inny sposób. Uproszczenie procedur nie może powodować, że wnioskodawcy nie będą mieli jednakowej możliwości skorzystania z wsparcia. Ustawodawca nie zastrzegł bowiem, że chodzi o kod PKD wpisany jako rodzaj przeważającej działalności w odpowiednim rejestrze. W zaskarżonej decyzji organ nie uznał zasadności zarzutów i podtrzymał stanowisko organu I instancji stwierdzając, że nie zachodzą przesłanki do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za okres od 1 marca 2021r. do 30 kwietnia 2021r. Wskazany we wniosku kod PKD 55.10.Z nie był przeważającym ani nawet pozostałym rodzajem działalności strony w lutym 2020r. Z tego względu nie ma możliwości potwierdzenia spadku przychodu uzyskanego w marcu 2021r. w stosunku do przychodu uzyskanego w lutym 2020r. Pismem z 16 września 2021r. strona wniosła do sądu administracyjnego skargę na decyzję z [...] i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. Zarzuciła, że narusza ona art. 15ggb ust. 1, art. 15zt ust. 1, art. 15zze5 ust. 1 oraz 31 zy ust. 1 ustawy COVID w zw. z § 10 ust. 2a rozporządzenia w sprawie wsparcia poprzez nieuznanie działalności PKD 55.20.Z oraz 55.10.Z jako faktycznie prowadzonej działalności przeważającej i podlegającej porównaniu oraz niezwolnienie go z opłacania składek mimo wyrażenia chęci przedstawienia pełnej dokumentacji księgowej, która potwierdza osiąganie przychodów z działalności, która uprawnia do zwolnienia. Strona podniosła, że początkowo prowadziła działalność pod kodem 55.20.Z, następnie od 17 listopada 2020r. zmieniono kod na 55.10.Z. Są to działalności bardzo zbliżone, a zmiana w CEIDG nie wynikała z jakiejkolwiek zmiany w faktycznie prowadzonej działalności czy sposobie jej prowadzenia. Nadto oba kody umożliwiały skorzystanie ze zwolnienia, a firma odnotowała wymagany przepisami spadek obrotów spowodowany ograniczeniami wprowadzonymi przez rząd. Natomiast przeważającą i faktycznie niezmiennie wykonywaną działalnością było prowadzenie hotelu turystycznego i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania. Zdaniem strony, ZUS dokonał błędnej i zwężającej wykładni przepisów ustawy COVID na niekorzyść strony opierając się na treści wpisów w REGON i CEIDG, podczas gdy o tym, jaka jest przeważająca działalność, winna decydować działalność rzeczywiście prowadzona. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wskazał, że ustawodawca nie przewidział innej możliwości ustalenia rodzaju prowadzonej działalności w inny sposób, niż treść wpisu do REGON. Dotyczy to także oświadczenia strony. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r. poz. 137 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm. dalej także: p.p.s.a.) kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonego aktu (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c ustawy). Dokonując zaś kontroli zaskarżonej decyzji we wskazanych na wstępie ramach Sąd stwierdził, że skarga jest uzasadniona. Na wstępie wskazać należy, że art. 31zy ust. 1 ustawy o COVID upoważnia Radę Ministrów do określenia w drodze rozporządzenia i w celu przeciwdziałania COVID-19, innych okresów zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek, niż określone w art. 31zo ust. 1-3 dla wszystkich albo niektórych płatników składek, którzy byli uprawnieni do zwolnienia z tytułu nieopłaconych składek na podstawie art. 31zo ust. 1-3, lub objęcia tym zwolnieniem innych płatników składek, mając na względzie okres obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii, skutki nimi wywołane, ograniczenia w prowadzeniu działalności gospodarczej wynikające z tych stanów oraz obszary życia gospodarczego i społecznego w szczególny sposób dotknięte konsekwencjami COVID-19. W wykonaniu tej delegacji ustawowej Rada Ministrów wydała rozporządzenie z 26 lutego 2021r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz. U. z 2021r., poz. 371). § 10 ust. 2a tego rozporządzenia stanowi, że zwalnia się z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. albo za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami (...), w tym 55.10.Z i 55.20.Z. Warunkiem zwolnienia wynikającym z § 10 ust. 2a rozporządzenia jest, aby przychód z tej działalności w rozumieniu przepisów podatkowych uzyskany w jednym z dwóch miesięcy poprzedzających miesiąc złożenia wniosku był niższy co najmniej o 40% w stosunku do przychodu uzyskanego w miesiącu poprzednim lub w analogicznym miesiącu roku poprzedniego lub w lutym 2020 r., lub we wrześniu 2020 r., jeżeli był zgłoszony jako płatnik składek przed dniem 1 listopada 2020 r. Zgodnie z ust. 3 w brzmieniu obowiązującym od 4 maja 2021r., tj. od dnia poprzedniego niż ten, w którym strona złożyła wniosek o zwolnienie, oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1, 2 i 2a, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007 dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r. W ocenie Sądu sformułowanie "działalność oznaczoną wg PKD 2007, jako rodzaj przeważającej działalności" należy odnosić do działalności rzeczywistej, faktycznie prowadzonej. Rejestr podmiotów REGON prowadzony jest dla potrzeb statystyki publicznej, której celem jest zapewnienie rzetelnego, obiektywnego i systematycznego informowania społeczeństwa, organów państwa i administracji publicznej oraz podmiotów gospodarki narodowej o sytuacji ekonomicznej, demograficznej, społecznej oraz środowiska naturalnego (art. 3 ustawy z 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej – t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 443). Ma on charakter formalny i opiera się na oświadczeniach podmiotów zobowiązanych do przekazywania danych, które nie podlegają merytorycznej weryfikacji. Nie tworzy on stanu prawnego, także w obszarze działalności gospodarczej. Wpis do rejestru należy traktować raczej w kategoriach domniemania prawnego, które ma na celu uproszczenie postępowania o udzielenie ulgi. Rodzaj deklarowanej działalności jest także oświadczeniem wiedzy i ma charakter faktów. Może być kwestionowany, ponieważ stan stwierdzony takim oświadczeniem jako fakt podlega ocenie w kategoriach prawdy albo fałszu. (Tak Sąd Najwyższy w wyrokach z 7 stycznia 2013r., sygn. akt II UK 142/12 i z 23 listopada 2016r., sygn. akt II UK 402/15, publ. https://legalis.pl). Zdaniem Sądu, z powyższego wynika, że sama treść wpisu do rejestru REGON w zakresie kodów PKD nie może świadczyć o przeważającej działalności podmiotu. Należy bowiem wziąć pod uwagę, że z treści § 10 rozporządzenia wynika, że ulga przysługuje przedsiębiorcom faktycznie prowadzącym daną działalność. Stanowi on bowiem o "płatniku składek prowadzącym działalność". Nie jest zatem decydująca sama treść wpisu do rejestru REGON w zakresie działalności przeważającej. Trzeba także uwzględnić cel rozporządzenia, który wynika wprost z jego tytułu, a jakim jest wsparcie uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19, a więc m. in. łagodzenie skutków społeczno – gospodarczych poprzez udzielanie przedsiębiorcom pomocy materialnej, mającej na celu zapobieżenie upadłości lub likwidacji działalności gospodarczej i miejsc pracy. Prawidłowe więc zdefiniowanie terminu "przeważającej działalności" oraz dokonanie wykładni § 10 rozporządzenia ma zatem doniosłe znaczenie również w kontekście celu Tarczy Antykryzysowej, która stanowi reakcję na negatywne skutki epidemii. Jak wynika z tych przepisów, cel tych regulacji prawnych nastawiony jest na realne wsparcie podmiotów, które skutki epidemii faktycznie ponoszą (np. poprzez wprowadzone ograniczenia w prowadzeniu działalności). Chodzi zatem o to, aby wsparcie otrzymały podmioty faktycznie prowadzące na dany dzień, jako przeważającą działalność we wskazanym zakresie, według podanego PKD. Uwzględniając powyższe uregulowania prawne i cel zarówno ustawy jak i rozporządzenia, Sąd stanął na stanowisku, że pomoc przewidziana w rozporządzeniu winna trafić do podmiotów, które faktycznie prowadziły jako przeważającą działalność objętą kodami w nim wskazanymi, zaś przychód z tej działalności był niższy co najmniej o 40 %. Powyższe nie stoi w sprzeczności z przepisami rozporządzenia nakazującymi przyznawać wsparcie podmiotom prowadzącym działalność oznaczoną określonymi kodami w rejestrze REGON. Rozporządzenie nie wskazuje bowiem, że do wsparcia uprawnia sam wpis w tym rejestrze działalności o określonych kodach. Z § 10 ust. 3 rozporządzenia należy wywieść wniosek, że do zwolnienia uprawnia działalność o określonych kodach faktycznie wykonywana. Natomiast działalność strony – jak podniosła zarówno we wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy, jak i w skardze – od jej rozpoczęcia w 1 lipca 1991r. jest tożsama i polega na prowadzeniu obiektu noclegowego - hotelu turystycznego i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania. Strona deklaruje także gotowość i możliwość wykazania dowodami, w tym pełną dokumentacją księgową, z jakiej działalności przychody osiąga i osiągała. Odnośnie możliwości porównania spadku przychodów w związku ze zmianą kodów, pod jakimi strona prowadziła działalność zauważyć należy, że od początku prowadzenia działalności czyli przed zmianą dokonaną 17 listopada 2020r. był to kod 55.20.Z, a po tej dacie kod 55.10.Z i oba te kody zostały wymienione w ust. 2a rozporządzenia jako uprawniające do zwolnienia, zaś opisy do tych kodów są bardzo zbliżone. Nadto mimo, że kody te były różne, to czynności wykonywane w ramach działalności strony były takie same, gdyż – jak twierdzi strona - jedyną działalnością było właśnie prowadzenie obiektu noclegowego. Świadczy to o tym, że twierdzenie organu, że nie można porównać spadku przychodów osiąganych z tej działalności nie jest prawdziwe, oczywiście przy założeniu, że strona faktycznie prowadzi przez cały czas tę samą działalność, objętą zwolnieniem i jest w stanie wykazać to dowodami. Okoliczności te podnosiła strona skarżąca już w odwołaniu, do czego jednak organ również w żaden sposób się nie ustosunkował. Dokonana więc przez organ wykładnia § 10 ust. 2a rozporządzenia, sprowadzająca się jedynie do sprawdzenia zapisu przeważającej działalności bez zbadania, jaka działalność rzeczywiście ma taki przeważający charakter prowadzi w skutkach do nierównego dostępu do pomocy, a tym samym, nie realizuje głównego celu przyjętej regulacji prawnej. Nie uzasadnia ona pominięcia faktycznie prowadzonej przez dany podmiot przeważającej działalności, skoro istnieje możliwość wykazania spełnienia warunku do przyznania ulgi w inny sposób, na podstawie innych dowodów. Tym bardziej, jak to ma miejsce w sprawie, gdy strona kwestionuje zasadność rozstrzygnięcia na podstawie kodu PKD wpisanego w rubryce przeważającej działalności, wskazując jednocześnie, że w dacie złożenia wniosku o ulgę, jak i w okresie porównawczym w 2020r. (i od podjęcia działalności w 1991r.) prowadziła faktycznie tożsamą działalność gospodarczą, a jednocześnie w obu przypadkach były to kody wskazane w rozporządzeniu jako uprawniające do zwolnienia. Zatem niezależnie od tego, do jakiego kodu w istocie winna być przypisana działalność strony, w obu przypadkach uprawniała ona do zwolnienia. Jednocześnie strona twierdzi, że była to taka sama działalność, zatem porównanie spadku przychodów z tej działalności jest możliwe. Stosownie do art. 107 § 3 K.p.a., uzasadnienie faktyczne decyzji powinno w szczególności zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, na których się oparł, oraz przyczyn, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej, zaś uzasadnienie prawne - wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji, z przytoczeniem przepisów prawa. Wskazuje to, że organ zaskarżoną decyzją naruszył także i ten przepis poprzez brak odniesienia się do twierdzeń zgłaszanych przez stronę w zakresie profilu jej działalności. Wreszcie przypomnieć należy, że stosownie do art. 77 § 1 K.p.a., organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, zaś zgodnie z art. 80 K.p.a. ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W ocenie Sądu i te regulacje zostały w toku postępowania naruszone. Ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie pod uwagę stanowisko Sądu i wyda rozstrzygnięcie uwzględniające dowody, jakie zostaną przedłożone przez stronę na okoliczność wykazania rodzaju faktycznie wykonywanej działalności (a nie tylko wpisanej do rejestru REGON) i tego, czy uległa ona zmianie w stosunku do okresu przyjętego jako porównawczy w 2020r., czy też jedynie zmienił się kod PKD, jaki został wykazany jako właściwy dla głównej działalności strony bez zmiany tej działalności. Uwzględniając powyższe rozważania, Sąd stwierdził, że organ naruszył § 10 ust. 2a rozporządzenia oraz art. art. 77 § 1, 80 i 107 § 3 K.p.a. Wobec poczynionych ustaleń, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji.