III SA/Gl 1484/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Gabriela Jyż, Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Protokolant st. sekr. sąd. Marta Lewicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2010 r. przy udziale - sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wyrokiem z 15 kwietnia 2010 r. o sygn. akt I FSK 594/09 Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpatrzeniu skargi kasacyjnej M. S., uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 3 grudnia 2008 r. sygn. akt III SA/GL 766/08 oddalający jego skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Sąd orzekał w następującym stanie faktycznym; Zaskarżoną do Sądu decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. orzekające o solidarnej odpowiedzialności M. S. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki z o.o. "A" z tytułu podatku od towarów i usług za [...] 2002 r. w kwocie [...] zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł. Organy podatkowe uznały, że zaistniały przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności M.S. określone w art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej powoływana jako O. p.), gdyż w okresie powstania zobowiązania podatkowego pełnił on obowiązki członka zarządu Spółki z o.o. "A". Ponadto, egzekucja z majątku Spółki okazała się całkowicie bezskuteczna, a wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, a także poprzedzające ten wniosek wszczęcie postępowania układowego nie nastąpiły we właściwym czasie, jak również członkowie zarządu spółki nie wykazali majątku Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych tej Spółki. Z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. nie zgodził się M. S., który złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze podniósł zarzuty naruszenia art. 122 O.p., podkreślając brak podstaw do stwierdzenia, że skarżący we właściwym czasie nie złożył wniosku o upadłość Spółki. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wyrokiem z 3 grudnia 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach skargę oddalił. W swym uzasadnieniu wskazał, iż "właściwy czas na zgłoszenie odpowiednich wniosków w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 w zw. z pkt 2 O.p. powinien być rozumiany jako okres, w którym zgodnie z obowiązującymi przepisami istnieje obowiązek zgłoszenia takiego wniosku". W rozpatrywanym okresie (do dnia 30 września 2003 r.) obowiązywał art. 5 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. – Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 z późn. zm.) stanowiący, że przedsiębiorca jest zobowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 5 § 1). Reprezentant przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 5 § 2 tego rozporządzenia, zobowiązany był zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym majątek nie wystarczał na zaspokojenie długów, chyba że wcześniej rozpoczął się bieg terminu określonego w § 1 omawianego rozporządzenia. Terminy określone w § 1 i 2 nie biegły, a jeżeli rozpoczęły bieg, ulegały zawieszeniu, gdy przedsiębiorca złożył podanie o otwarcie postępowania układowego (art. 5 § 3). Zdaniem Sądu, należało więc przyjąć, że "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o upadłość nastąpił z momentem, kiedy wartość zobowiązań spółki przekroczyła wartość jej majątku – w tym zakresie Sąd pierwszej instancji wskazał na wyrok NSA z dnia 29 listopada 2006 r., sygn. akt II FSK 1287/05. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził następnie, że M.S. został członkiem zarządu Spółki 26 czerwca 2002 r. (data podpisania umowy o pracę) i od tego dnia stał się odpowiedzialny za działania Spółki. Skarżący w tym okresie zapoznał się z bilansem Spółki za 2002 rok (sporządzonym [...] 2003) z którego wynikało, ze Spółka była w stanie zapaści finansowej a jej zobowiązania krótkoterminowe znacznie przekroczyły jej majątek. Oznacza to, że wszystkie przesłanki złożenia wniosku o upadłość z 11 czerwca 2003 r. były mu znane już 31 marca 2003 r. Okoliczności te były niesporne, niemniej na nich opierał się zarzut skargi, z którego wynikało, że "od tego czasu może być znana sytuacja finansowa Spółki". W takim przypadku termin do złożenia wniosku upływał najpóźniej z dniem [...] 2003 r., jednak do tego dnia skarżący nie złożył wniosku o upadłość. Według Sądu zostało wykazane, że Spółka przed dniem 31 marca 2003 r. trwale zaprzestała spłacania długów – organ pierwszej instancji wskazywał, iż Spółka posiadała zaległości w spłacie rat układu, w podatku od towarów i usług, podatku dochodowym czy wpłatach na Fundusze, co wskazuje na trwałe zaprzestanie płacenia długów rozumiane jako przesłanka ogłoszenia upadłości. Brak pokrycia w majątku Spółki wielkości zobowiązań był kolejną taką przesłanką, bowiem na dzień 31 grudnia 2002 r. organy wykazały, że wartość posiadanego przez spółkę majątku nie pokrywała jej zobowiązań. W konsekwencji, w ocenie WSA w Gliwicach, twierdzenie organu, że wniosek złożony 11 czerwca 2003 r. był spóźniony, było słuszne. W odniesieniu do zarzutu skargowego dotyczącego naruszenia art. 122 O.p., Sąd stwierdził, że skarżący nie wskazał na czym to naruszenie miało polegać i jakich działań mających na celu wyjaśnienie sprawy organ nie podjął. Zdaniem Sądu nie można było uznać za naruszenie "braku wskazania, że niezrealizowanie postępowania układowego nastąpiło z winy jak i wskutek działań zarządu". Zarzut ten był niezrozumiały w sytuacji, kiedy skarżący był członkiem zarządu od [...] 2002 r., a układ był realizowany od [...] 2000 r. (zatwierdzony [...] 2001 r.). W tym czasie skarżący był członkiem Rady Nadzorczej Spółki i z tej racji posiadał wiedzę o jej kondycji finansowej za rok 2000 czy 2001. Spłat rat układu zaprzestano od 31 grudnia 2002 r. Ponadto, w ocenie Sądu brak możliwości realizacji układu czy postępowania naprawczego nie stanowi przeszkody do złożenia wniosku o upadłość, czego dowodem – jest wniosek z 11 czerwca 2003 r., który został przez Sąd uwzględniony. W podsumowaniu WSA w Gliwicach stwierdził, że pomimo, iż błędnie organy podały czas właściwy do złożenia wniosku o upadłość – zaskarżona decyzja odpowiada prawu, gdyż w sprawie nie zaistniały przesłanki wyłączające odpowiedzialność skarżącego jako członka zarządu "A" Sp. z o.o. za jej zobowiązania w podatku VAT za [...] 2002 r., albowiem wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony z przekroczeniem terminu. Decydującym dla rozstrzygnięcia sprawy nie były zapisy bilansu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2002 r., lecz data jego sporządzenia czyli 28 marca 2003 r. i możliwość zapoznania się z nimi przez członków zarządu. Zdaniem Sądu, chociaż w dniu 31 grudnia 2002 r. istniały przesłanki do ogłoszenia upadłości, to wiedzę o nich skarżący bezspornie posiadł [...] 2003 r., natomiast zdarzenia gospodarcze zaistniałe po [...] 2002 r. nie wskazywały na żadną poprawę kondycji finansowej Spółki. Opisany wyrok stał się przedmiotem skargi kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który zaskarżono w całości wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W skardze kasacyjnej postawiono WSA w Gliwicach zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 i 2 O.p. poprzez przyjęcie, że skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o upadłość "A" Sp. z o.o. z siedzibą w C. w sytuacji, kiedy wcześniej złożony był skutecznie wniosek o otwarcie postępowania układowego tej Spółki. W skardze wskazano, iż już na początku 2000 r. J. F., ówczesny prezes zarządu Spółki, zauważył zagrożenie dla jej bytu i wypłacalności, czego dowodem było sporządzenie bilansu Spółki na dzień [...] 2000 r., a następnie złożenie w dniu [...] 2000 r. wniosku o otwarcie postępowania układowego, które zostało otwarte postanowieniem Sądu Rejonowego w K. z dnia [...] r. Termin złożenia tego wniosku był zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną jak najbardziej właściwy, gdyż z uzasadnienia Sądu wynika, że terminem właściwym do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości była data nie później niż [...] 2003 r., zaś według organów podatkowych był to termin przed [...] 2000 r. Pełnomocnik skarżącego postawił zarzut pominięcia, zarówno przez organy jak i Sąd, przy ocenie, że przedmiotowy wniosek o ogłoszenie upadłości był spóźniony, obowiązujących wówczas regulacji art. 5 § 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawa o postępowaniu układowym (Dz. U. Nr 93, poz. 836 z późn. zm.), który stanowił, że "od daty otwarcia postępowania układowego do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia co do układu lub umorzenia postępowania nie może być ogłoszona upadłość dłużnika". Z unormowania tego jednoznacznie wynika, że w trakcie realizacji i trwania postępowania układowego niemożliwe jest ogłoszenie upadłości. Tak więc M. S. od dnia [...] 2002 r. do dnia uchylenia układu, tj. [...] 2003 r. nie mógł złożyć skutecznego wniosku o upadłość Spółki. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie oraz przyznanie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną uznał jej zasadność i wyrokiem z 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt I FSK 594/09 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach. W uzasadnieniu wskazanego wyżej wyroku NSA uznał trafność zarzutu naruszenia art. 116 § 1 O.p. w zakresie, w jakim Sąd I instancji nie uwzględnił faktu prowadzonego postępowania układowego jako przesłanki wyłączającej odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe w VAT za [...] 2002 r. Sp. z o.o. "A", a w konsekwencji przyjęcie, że skarżący nie złożył we właściwym czasie wniosku o upadłość Spółki. NSA wskazał, iż bezspornym jest, że w związku z zaprzestaniem płacenia przez Spółkę długów – prezes zarządu Spółki – J.F. [...] 2000 r. wystąpił do Sądu Rejonowego w K. z wnioskiem o otwarcie postępowania układowego. Postanowieniem z [...] r. sygn. akt [...] Sąd ten zatwierdził układ zawarty przez Spółkę z jej wierzycielami w dniu 11 kwietnia 2001 r. NSA wskazał na treść art. 1 p.p.u., obowiązującego do 1 października 2003 r., zgodnie z którym przedsiębiorca, który wskutek wyjątkowych i niezależnych od niego okoliczności zaprzestał płacenia długów lub przewiduje w najbliższej przyszłości zaprzestanie ich płacenia, mógł żądać otwarcia postępowania celem zawarcia układu z wierzycielami. NSA, powołując się na uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 20 lipca 1995 r., sygn. akt III CZP 87/95, OSNC 1995/11/162), podniósł, iż celem postępowania układowego jest pomoc dłużnikowi w przezwyciężeniu krótkotrwałych trudności, przez umożliwienie mu wywiązania się ze swych zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym i dalsze prowadzenie działalności gospodarczej, a w konsekwencji zapobieżenie likwidacji przedsiębiorstwa dłużnika w trybie ogłoszenia jego upadłości. To zaś oznacza, iż sąd rejonowy przed wydaniem postanowienia o otwarciu (wszczęciu) postępowania układowego jest obowiązany do oceny tzw. zdolności układowej dłużnika-przedsiębiorcy, którego sytuacja finansowo-majątkowa umożliwia zachowanie jego bytu ekonomiczno-prawnego za pośrednictwem sanacji sytuacji finansowej. W tej sytuacji, w ocenie NSA, wszczęcie przez Sąd Rejonowy w K. postępowania układowego oznaczało, że Sąd ten nie stwierdził po stronie Sp. z o.o. "A" takiej sytuacji finansowo-majątkowej, która ograniczałaby potencjał sanacyjny, niezbędny do skutecznej restrukturyzacji i odzyskania zdolności płatniczej, prowadzącej do konieczności ogłoszenia upadłości. Otwarcie zatem przez Sąd Rejonowy w K. w dniu [...] r. postępowania układowego oznaczało, że nastąpiło w czasie pozwalającym Sp. z o.o. "A" (dłużnikowi) na sanację jej sytuacji finansowej, które w świetle przepisów Prawa upadłościowego było konieczną przesłanką otwarcia postępowania układowego. NSA podkreślił przy tym, iż na skutek otwarcia postępowania układowego nie można było ogłosić upadłości dłużnika do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia co do układu lub umorzenia postępowania (art. 15 § 2 p.p.u.) W kontekście tych uwag NSA uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 116 § 1 O.p. przez Sąd I instancji, który to nie dokonał właściwej oceny toczącego się wobec Sp. z o.o. "A" postępowania układowego w kontekście przesłanek z art. 116 § 1 O.p. wyłączających odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe spółki jakimi były z jednej strony wszczęcie postępowania układowego, a z drugiej brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie z uwagi na brzmienie art. 15 § 2 p.p.u. NSA zauważył przy tym, że już samo złożenie przez przedsiębiorcę podania o otwarcie postępowania układowego powoduje, że określone w art. 5 § 1 i 2 p.p.u. terminy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie biegną, a jeżeli rozpoczęły bieg ulegają zawieszeniu (art. 5 § 3 p. p.u.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach ponownie rozpoznając sprawę zważył, co następuje: Zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z przedstawionej powyżej wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uzasadnieniu wyroku z 15 kwietnia 2010 r. sygn. akt I FSK 594/09 wydanego w tej sprawie, a przekazanej Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach do ponownego rozpoznania wynika, iż zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 116 § 1 O.p. zasługiwał na uwzględnienie. W szczególności NSA uznał, że Sąd I instancji nie dokonał właściwej oceny z jednej strony - toczącego się wobec Spółki z o.o. "A" postępowania układowego w kontekście przesłanek z art. 116 § 1 O.p., wyłączających odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe w VAT za [...] 2002 r. Sp. z o.o. "A", a z drugiej - braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie z uwagi na brzmienie art. 15 § 2 p.p.u. Podkreślił, że złożenie przez przedsiębiorcę podania o otwarcie postępowania układowego powoduje, że określone w art. 5 § 1 i 2 p.u., terminy na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie biegną, a jeżeli rozpoczęły bieg ulegają zawieszeniu. NSA w sposób jednoznaczny wskazał przy tym, iż już samo wszczęcie (otwarcie) postępowania układowego stanowi dostateczną przesłankę wyłączenia odpowiedzialności członka organów zarządzających spółki w myśl art. 116 O.p., co zostało pominięte przy ocenie kontrolowanej decyzji. Mając na uwadze tę wykładnię Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnemu uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono w trybie art. 200 i art. 205 § 1 tej ustawy. Przy zasądzeniu kosztów uwzględniono koszty zastępstwa procesowego na podstawie § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez skarb państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1349 z późn. zm.) – [...] zł i opłatę skarbową od pełnomocnictwa [...] zł. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy uwzględni wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w ramach wykładni prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie.