III SA/Gl 1520/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia WSA Małgorzata Walentek Asesor WSA Mirosław Kupiec (spr.) Protokolant sekr. sąd. Beata Jacek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2005 r. przy udziale - sprawy ze skargi M. Ż. – "A" na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia celnego co do wartości celnej towaru, wymiaru należności celnych oraz określenia podatku od towarów i usług oddala skargę. Dnia [...].06.2001 r. M. Ż. właścicielka "A" w B. na podstawie jednolitego dokumentu administracyjnego SAD nr [...] zgłosiła osobiście, bez udziału pośrednika, do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towary (poz. 1: spodnie [...]- ilość [...] szt.+ [...] szt, poz. 2: spodnie [...]- ilość [...] szt., poz. 3: spodenki [...]- ilość [...]szt., poz. 4: [...]-ilość [...]szt., poz. 5: [...]- ilość [...]szt) importowane z Republiki Węgierskiej, deklarując dla przedmiotowych towarów stawkę celną obniżoną w oparciu o deklarację eksportera potwierdzającą węgierskie preferencyjne pochodzenie towarów zamieszczoną w treści faktury nr [...] z dn. [...] r., która stanowiła załącznik do tego zgłoszenia celnego. Po zwolnieniu towarów dokonano kontroli przedmiotowego zgłoszenia celnego w następstwie czego, w dniu [...].2002 r. sporządzono wniosek o udzielenie pomocy w sprawach celnych do władz celnych Węgier. Mając na uwadze art. 32 pkt 1 i 3 Protokołu 7 do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA, przesłano węgierskim władzom celnym fakturę z deklaracją w celu sprawdzenia jej autentyczności i prawdziwości informacji w niej zawartych, a dotyczących pochodzenia towarów. Z pisma z dnia [...].2003 r. nr [...]., dotyczącym eksportera firmy "B", wynikało, że firma ta nie potrafiła przedstawić dokumentów poświadczających pochodzenie wyeksportowanego towaru. W związku z tym Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął postępowanie w niniejszej sprawie wydając postanowienie nr [...] z dnia [...] r., które doręczono M. Ż. dnia [...] r. Następne pisma w sprawie były doręczane już pełnomocnikowi strony doradcy podatkowemu J. C. począwszy od pisma z dnia [...].2004 r., którym strona, reprezentowana przez pełnomocnika, została poinformowana o ogólnych regułach pochodzenia towarów oraz zasadach dokumentowania przedmiotowego pochodzenia w świetle umów międzynarodowych, ze szczególnym uwzględnieniem Protokołu 7 do Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA (zał. do Dz. U. z 1996 r. Nr 158, poz. 809 wraz z późn. zm.), jak również w świetle polskiego ustawodawstwa celnego. W przedmiotowym piśmie została jednocześnie zawarta informacja o możliwości zapoznania się z aktami sprawy oraz nadesłania innych dodatkowych dokumentów mających wpływ na prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy. Dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wydał decyzję nr [...], w której uznał zgłoszenie celne z dnia [...].06.200l r. za nieprawidłowe w części dotyczącej preferencji, stawki celnej i kwoty wynikającej z długu celnego i wymierzył należności celne według stawek celnych autonomicznych podwyższonych o 100%. Przedmiotową decyzją organ określił również podatek od towarów i usług w stosunku do towarów objętego wyżej powołanym zgłoszeniem celnym. Od tej decyzji pełnomocnik strony wniósł odwołanie z dnia [...].2004 r. uzupełnione pismem z dnia [...].2004 r., w których wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji i o wstrzymanie jej wykonania. Pismem z dnia [...].2004 r. pełnomocnik ponownie został poinformowany o ogólnych regułach pochodzeniu towarów oraz zasadach ich dokumentowania tak jak w piśmie z dnia [...]2004 r. w postępowaniu przed organem pierwszej instancji. Dnia [...].2004 r. pełnomocnik osobiście zapoznał się z aktami sprawy a następnie w piśmie z dnia [...].2004 r. ustosunkował się do zgromadzonego materiału dowodowego w przedmiotowej sprawie. Pismem z dnia [...].2004 r. poinformowano o zakończeniu postępowania w niniejszej sprawie i o możliwości wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, że Taryfa celna obejmuje obniżone stawki celne określone w umowach zawartych przez Rzeczpospolitą Polską z niektórymi krajami lub grupami krajów. Stawki celne obniżone są stosowane na wniosek zgłaszającego, o ile towary, do których się to odnosi, spełniają warunki do ich zastosowania. Obowiązujące w dniu dokonania zgłoszenia celnego przepisy ustępu 5 części A postanowień wstępnych Taryfy celnej oraz postanowienia art. 13 i art. 16 Protokołu 7 Środkowoeuropejskiej Umowy o Wolnym Handlu CEFTA wprowadzają możliwość stosowania stawek celnych obniżonych w przypadku jednoczesnego spełnienia następujących warunków: 1/ towar pochodzi z Państwa-Strony w rozumieniu postanowień Protokołu 7 umowy CEFTA, 2/ pochodzenie towaru zostało udokumentowane prawidłowo sporządzonym świadectwem przewozowym EUR.l lub deklaracją na fakturze, 3/ został spełniony warunek bezpośredniego przywozu towaru do Polski. W związku z tym stwierdzono, że o możliwości zastosowania dla importowanego towaru stawek celnych obniżonych przesądzało jego rzeczywiste pochodzenie z kraju, z którym wiąże Polskę umowa o strefie wolnego handlu, a warunkiem przyjęcia do wymiaru cła stawki celnej obniżonej było przedstawienie prawidłowego dowodu pochodzenia — prawidłowego tak pod względem formalnym jak i materialnym. Podkreślono też, że w myśl postanowień art. 32 Protokołu nr 7 umowy CEFTA, dodatkowa weryfikacja dowodów pochodzenia jest przeprowadzana wyrywkowo lub wtedy, gdy władze celne kraju importu mają uzasadnione wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprowadzanych produktów lub wypełnienia innych wymogów tego Protokołu. Uznano, że w przedmiotowej sprawie przeprowadzona weryfikacja deklaracji eksportera zamieszczonej w treści faktury nr [...] z dnia [...] r., wykazała, iż towary będące przedmiotem importu, nie mogły być uważane za pochodzące z określonego kraju w rozumieniu Protokołu 7 do umowy CEFTA, ponieważ eksporter przedmiotowych towarów nie przedstawił dokumentów, które potwierdzałyby preferencyjne pochodzenie towarów. Tym samym przyjęto, że weryfikacja przeprowadzona zgodnie z art. 32 ust. 3 przez władze celne kraju eksportu jest jedyną przewidzianą przez Protokół 7 formą kontroli dowodów pochodzenia towaru i wynik jej jest wiążący dla władz celnych kraju importu. Nawiązując do tego stwierdzenia organ wskazał, że dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy administracji publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Do dokumentów urzędowych zaliczono dokumenty sporządzone przez organy celne lub uprawnione podmioty państwa obcego. Zdaniem organu w przedmiotowej sprawie nie ma wątpliwości, że wynik weryfikacji sporządzony został przez uprawnione do tego zagraniczne organy celne oraz w czasie określonym przepisami prawa, a strona poza podaniem w wątpliwość przedmiotowego wyniku weryfikacji, nie uzasadniła swoich wątpliwości żadnym przeciwdowodem. Przy wiążącym charakterze wyniku weryfikacji przeprowadzanej przez władze celne kraju eksportu powołano się na wyroki NSA: - z dnia 25.04.2003 r., sygn. akt SA/Bd 566/03, w którym sąd stwierdził, że "sprawozdanie z weryfikacji przeprowadzonej przez zagraniczne służby celne jest w świetle protokołu 4 do Układu Europejskiego sui generis dowodem z dokumentu, który posiada szczególna moc dowodową ustanowioną w umowie międzynarodowej. Wynik kontroli dowodów pochodzenia towaru nie może być przedmiotem oceny przez organy celne państwa importera i jest wiążący dla władz celnych kraju importu. Protokół 4 do Układu J Europejskiego dopuszcza jedynie konsultacje stron umowy w ramach rady stowarzyszenia (art. 27 ust.2). w tej sytuacji słusznie organy celne przyjęły, że nie uznanie deklaracji na fakturze było obowiązkiem. Okazało się niezbicie, że deklaracja na fakturze nie spełniała wymogów, określonych w Protokole 4, aby mogła być uznana za podstawę do zastosowania obniżonej stawki celnej...", - z dnia 4.10.2002 r. sygn. akt SA/Łd 1597/01, gdzie stwierdzono, że "do weryfikacji dowodów pochodzenia wyłącznie uprawnione są władze celne kraju eksportu (...) Ponoszą one odpowiedzialność za sprawdzenie pochodzenia towarów oraz za skontrolowanie spełnienia warunków do wystawienia świadectwa. Dlatego też w świetle art. 32 protokołu nr 4 Układu Europejskiego wyniki sprawdzenia świadectwa pochodzenia nie mogą być przedmiotem oceny i dodatkowej weryfikacji przez organy celne państwa importera. Maja one bowiem charakter wiążący dla organów celnych państwa importera ". W odpowiedzi na zarzut zawarty w odwołaniu, że "weryfikacja dokonana przez węgierskie władze celne nie została dokonana do końca oraz w sposób wystarczający dla potwierdzenia faktu, iż towary będące przedmiotem sporu nie są pochodzenia węgierskiego" oraz że "dokonanie dodatkowych ustaleń staje się zatem niezbędne w sprawie, tym bardziej, że ustalenia organu weryfikującego stanowią jedyną podstawę do zmiany zgłoszeń celnych, wydania decyzji administracyjnych i powstania przedmiotowego sporu" podkreślono, iż obowiązujące przepisy wyżej wskazanej umowy międzynarodowej umożliwiają władzom celnym kraju importu dokonywanie weryfikacji dowodów pochodzenia przedkładanych przez polskich importerów, a wystawianych przez eksporterów zagranicznych. Uzyskane wyniki dochodzenia służb celnych kraju eksportu są dla polskich władz celnych wiążące i nie podlegają ocenie pod względem ich rzetelności bądź wiarygodności jak również podstaw prawnych wydanego orzeczenia. Postanowienia części VI Protokołu nr 7 nie dają szczególnych uprawnień władzom wnioskującym o weryfikację do występowania z jakimkolwiek żądaniem odnoszącym się do przebiegu prowadzonej kontroli dowodu pochodzenia, do uwzględnienia wymogu uczestnictwa w czasie prowadzonej kontroli przedstawicieli władz wnioskujących, czy importera, oraz do przedstawienia przez władze kraju eksportu materiałów na podstawie których dokonały ostatecznej oceny badania. Zaznaczono też, że stosownie do art. 33 Protokołu nr 7 dopiero w przypadku zaistnienia sporów w odniesieniu do procedur weryfikacyjnych, o których mowa w art. 32, które nie mogą zostać rozstrzygnięte pomiędzy władzami celnymi wnioskującymi o weryfikację i władzami celnymi odpowiedzialnymi za przeprowadzenie tej weryfikacji lub gdy powstają wątpliwości interpretacyjne do Protokołu, powinny być one przekazane do Wspólnego Komitetu, a w przedmiotowej sprawie, według organu, nie było sporu co do procedury weryfikacyjnej pomiędzy władzami kraju wnioskującego o weryfikacją i władzami kraju eksportu, natomiast istniał spór co do ustaleń weryfikacyjnych pomiędzy importerem a władzami celnymi kraju importu. Ponadto organ odwoławczy zauważył, że zgodnie z art. 32 pkt 5 Protokołu 7 umowy CEFTA wyniki weryfikacji muszą być takie, żeby umożliwiły wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne i czy produkty można uznać za pochodzące z Państwa-Strony lub innego kraju wymienionego w art. 4 i czy spełniają inne wymogi tego protokołu. Natomiast jeżeli odpowiedź nie zawiera wystarczających informacji do ustalenia autentyczności weryfikowanych dokumentów lub rzeczywistego pochodzenia produktów, to władze celne wnioskujące o weryfikację odmawiają, jeżeli nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności, wszelkich preferencji (art.32 pkt.6). Wobec powyższego cytowany powyżej zarzut organ uznał za bezzasadny. Wskazano też, że w myśl art. 21 pkt 2 Protokołu nr 7 powołanej wyżej umowy deklaracja na fakturze może zostać sporządzona, jeżeli produkty, których dotyczy spełniają inne warunki niniejszego protokołu. Natomiast zgodnie z pkt 3 art. 21 eksporter sporządzający deklarację na fakturze zobowiązany jest do przedłożenia, na żądanie władz celnych kraju eksportu, wszystkich odpowiednich dokumentów potwierdzających status pochodzenia produktów, którymi w świetle art. 27 Protokołu mogą być: a) bezpośredni dowód obróbki przeprowadzonej przez eksportera lub dostawcą w celu uzyskania towarów, o których mowa, zawarty na przykład w rachunkach lub w dokumentach księgowych; b) dokumenty potwierdzające status pochodzenia użytych materiałów, wystawione lub sporządzone w Państwie-Stronie, jeśli dokumenty te są wykorzystywane zgodnie z prawem krajowym; c) dokumenty potwierdzające przerób lub obróbkę materiałów w Państwie-Stronie, wystawione lub sporządzone w Państwie-Stronie, jeśli dokumenty te są wykorzystywane zgodnie z prawem krajowym; d) świadectwa przewozowe EUR.l lub deklaracje na fakturze potwierdzające status pochodzenia użytych materiałów, wystawione lub sporządzone w Państwie-Stronie lub w innym kraju wymienionym w artykule 4, zgodnie z niniejszym protokołem. Ponadto zauważono, że eksporter sporządzający deklarację na fakturze jest zobowiązany przechować kopię tej deklaracji co najmniej przez trzy lata łącznie z wyżej wymienionymi dokumentami (art. 28 pkt 2 Protokołu nr 7). Weryfikacji dokonują władze celne kraju eksportu. W tym celu mają prawo zażądać każdego dowodu, przeprowadzić kontrolę ksiąg rachunkowych eksportera oraz każdą inną kontrolę, którą uznają za właściwą. W świetle powyższych przepisów organ uznał, że nie przedłożenie przez eksportera na żądanie władz celnych kraju eksportu dokumentów potwierdzających pochodzenie towarów, dla których sporządził deklarację na fakturze musi skutkować odmową zastosowania wobec importowanego towaru preferencji celnych. Wskazał przy tym, że na konieczność rygorystycznego egzekwowania wymogów stawianych importerom w umowach o wolnym handlu zwrócił uwagę również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8.05.1998 r. sygn. akt III RN 32/98 gdzie stwierdzono, że przywileje celne mogą być udzielane tylko na warunkach określonych w przepisach prawa, a organy celne nie mogą odstępować od ich stosowania, jak i w wyroku z dnia 7 lipca 1999 r. sygn. akt III RN 188/98 ("przy interpretacji i stosowaniu przepisów określających przywileje celne potrzebny jest ponadto odpowiedni rygoryzm, skoro chodzi o granice zasady powszechności podleganiu cłu przywozu towarów z zagranicy, od którego odstępstwa ustawa nazywa wyjątkami, które muszą być określone w przepisach prawa"). W odpowiedzi na zarzut, że ze zgromadzonego materiału dowodowego w niniejszych sprawach nie wynikało aby organ celny posiadał uzasadnione wątpliwości do zastosowania przepisu art. 32 § 1 Protokołu 7 umowy CEFTA organ odwoławczy zauważył, iż zgodnie z art. 32 Protokołu 7 przedmiotowej umowy CEFTA dodatkowa weryfikacja świadectw przewozowych EUR.l i deklaracji na fakturze jest przeprowadzana wyrywkowo lub wtedy, gdy władze celne kraju importu mają uzasadnione wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprawdzanych produktów lub wypełnienia innych wymogów tego protokołu. Jednocześni w myśl tego artykułu w celu realizacji powyższego postępowania władze celne kraju importu zwracają świadectwo przewozowe EUR.l i fakturę, jeśli była przedłożona, deklarację na fakturze lub fotokopię tych dokumentów władzom celnym kraju eksportu, podając w razie potrzeby przyczyny wnioskowania o weryfikację. W tym zakresie organ powołał się na wyrok z dnia 4.10.2002 r. sygn. akt 1 SA/Łd 1597/01, w którym NSA stwierdził, iż "zgodnie z art. 32 ust. 1 powyższego protokołu dodatkowa weryfikacja dowodów pochodzenia jest przeprowadzana wyrywkowo lub w razie uzasadnionych wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprowadzanych towarów lub wypełnienia innych wymogów Protokołu. Zatem przesłanki dopuszczalności weryfikacji dokumentu EUR.l (w przedmiotowej sprawie "deklaracji eksportera" na fakturze) są bardzo szeroko określone. W istocie bowiem, każdy dokument może być poddany weryfikacji przez władze celne. Również (...) przepis art. 32 ust. 2 protokołu 4 nie nakłada na organy celne kraju importu obowiązku wskazywania w wniosku o weryfikacją przyczyn przeprowadzenia tego postępowania. Wspomniany przepis bowiem stanowi, że "w razie potrzeby" podaje się przyczyny wnioskowania o weryfikację." W związku z tym, według organu, również i ten zarzut nie mógł zostać uwzględniony. We wniesionym odwołaniu pełnomocnik podniósł, iż zgłoszenie towaru do odprawy celnej nastąpiło w oparciu o uzyskane od sprzedającego w chwili zakupu faktury, które zawierały deklarację eksportera dotyczącą potwierdzenia kraju pochodzenia towaru oraz że przedmiotowe faktury zawierające deklaracje eksportera zostały uznane przez organ celny za prawidłowe i przyznany został towarowi preferencyjny status oraz zastosowane zostały preferencyjne stawki celne. Organ odwoławczy w tym zakresie wyjaśnił, że w kwestii obrotu towarowego z zagranicą zgodnie z art. 64 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (j.t. Dz.U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 z późn. zm., zwaną dalej Kodeksem celnym) zgłoszenie celne w formie pisemnej powinno zostać dokonane przez zgłaszającego na właściwym formularzu, zgodnym ze wzorem przewidzianym do objęcia towaru określoną procedurą celną (w niniejszej sprawie procedura dopuszczenia do obrotu). Zgłoszenie to powinno być podpisane i zawierać wszystkie elementy, niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Natomiast z treści § 2 art. 64 wynika, że do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną do której jest zgłaszany. Wskazano, że na podstawie delegacji ustawowej określonej w art. 64 § 4 Kodeksu celnego zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 10.11.1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz.U. Nr 104, poz. 1193), w którym określono m.in. dokumenty jakie winny być dołączone do zgłoszenia celnego o objęcie towarów procedurą dopuszczenia do obrotu. Jednocześnie podkreślono, że z dyspozycji art. 65 Kodeksu celnego wynika, iż organ celny przyjmuje niezwłocznie zgłoszenie celne, jeżeli zgłoszenie odpowiada wymogom formalnym określonym w art. 64 a wraz ze zgłoszeniem celnym przedstawiony towar nim objęty oraz, że podstawą do zastosowania procedury celnej towaru objętego zgłoszeniem celnym stanowią dane zawarte w zgłoszeniu celnym przyjętym przez organ celny, chyba ze przepis szczególny stanowi inaczej. W świetle tych regulacji organ odwoławczy stwierdził, że dowód pochodzenia mogący stanowić załącznik do zgłoszenia celnego może zostać oceniony przez władze celne kraju importu tylko pod względem formalnym tj. sprawdzony, czy został prawidłowo sformułowany (deklaracja eksportera) lub wypełniony (świadectwo przewozowe EUR.l) oraz czy zawiera stosowne podpisy, datę wystawienia itp. Natomiast merytorycznej oceny dowodu pochodzenia tj. sprawdzenia czy dokument jest autentyczny i czy potwierdza to co zostało w nim napisane mogą dokonać tylko i wyłącznie władze celne kraju eksportu (zgodnie z art. 32 Protokołu 7) z uwagi na fakt, iż tylko eksporter towaru objętego dowodem pochodzenia winien posiadać wszystkie dokumenty źródłowe, które pozwalają na sprawdzenie, czy eksportowany towar spełnia reguły szczegółowe zawarte w załączniku II do Protokołu nr 7 umowy CEFTA. Dalej organ ustosunkowując się do zarzutu, iż "pismo węgierskich władz celnych nie zaprzecza, iż podmiot który wyeksportował towar za granicę jest podmiotem węgierskim, tym samym potwierdza w sposób oczywisty kraj pochodzenia towaru" organ zauważył, iż jednym z podstawowych czynników, który decyduje o wyborze właściwej stawki celnej z Taryfy celnej (tj. autonomicznej, konwencyjnej, preferencyjnej, obniżonej) lub innych środków taryfowych jest status pochodzenia towaru (kraj pochodzenia) udokumentowany zgodnie z wymogami określonymi w umowach międzynarodowych oraz w prawie celnym danego kraju. W tym zakresie wskazano, że towarom przypisuje się pochodzenie z konkretnego kraju w oparciu o zasady i kryteria nazywane regułami pochodzenia. Kraj pochodzenia towaru to kraj, w którym towar został uzyskany całkowicie od etapu surowca do produktu albo były w nim poddane wystarczającemu przetworzeniu lub obróbce surowce zagraniczne lub krajowe i zagraniczne, inaczej mówiąc jest to kraj w którym wyprodukowano towar zgodnie z warunkami określonymi w stosownych regułach pochodzenia. Organ odwoławczy podkreślił, iż pojęcia kraj pochodzenia towaru nie należy utożsamiać w sposób prosty z krajem produkcji towaru ani tym bardziej z krajem, z którego towar został przywieziony lub w którym został zakupiony. Tym samym uznano, że powyższy zarzut w sposób jednoznaczny rozmija się z obowiązującymi regulacjami prawnymi zarówno międzynarodowymi jak i krajowymi w zakresie określania kraju pochodzenia towaru. Nie uznano również zarzutów naruszenia przepisów postępowania. Odnosząc się do powołanych w odwołaniu regulacji prawnych obowiązujących w państwach członkowskich Unii Europejskiej, tj. art. 243 ust.l, art. 244, art. 245 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12.10.1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992) jak również przepisy ustawy z dnia 19.03.2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622) regulującej w zakresie uzupełniającym przepisy prawa wspólnotowego Dyrektor Izby Celnej zauważył, że generalną zasadę rozgraniczającą stosowanie w sprawach celnych przepisów dotychczasowych oraz nowych ustanowił art. 26 ustawy z dnia 19.03.2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz.U.. Nr 68, poz. 623). Według niego przepisy dotychczasowe stosuję się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Według organu zasada ta jest zgodna z regulacjami Traktatu Akcesyjnego, a art. 26 dotyczy zarówno spraw, które w dniu 1 maja 2004 r. były w toku jak i spraw, które dopiero zostaną wszczęte, ale odnoszą się do stanów faktycznych związanych z długiem celnym powstałym przed tym dniem. Dla prowadzenia postępowań w oparciu o regulacje dotychczasowe nie jest więc istotny moment wszczęcia postępowania, ale data powstania długu celnego. Tak więc zdaniem organu w świetle art. 26, jeżeli z okoliczności sprawy wynika, że dług celny powstał przed dniem 1 maja 2004 r., postępowanie powinno być prowadzone w oparciu o regulacje obowiązujące przed akcesją Polski do Unii Europejskiej tj. zarówno przepisy materialne jak i proceduralne. Organ odwoławczy poinformował też, iż zarówno oryginał pisma władz węgierskich jak i oryginał uwierzytelnionego tłumaczenia zostały przekazane do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego jako akta wspólne (karta nr 21-22 oraz 23-24). W skardze z dnia [...] r. na powyższą decyzję organu odwoławczego pełnomocnik strony wniósł o jej uchylenie oraz o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji wskazując ogólnie na ich niezgodność z prawem. W uzasadnieniu pełnomocnik stwierdził, że niezgodność z prawem polega na tendencyjnym przeprowadzeniu postępowania oraz nadinterpretacji przepisów lub też interpretacji dokonanej na potrzeby przeprowadzonego postępowania, nie potwierdzonej materiałem dowodowym. Zarzucono, że ze stanowiskiem zawartym w skarżonej decyzji nie można się zgodzić, ponieważ jest ono błędne, a zapadłe rozstrzygnięcie, pomimo złożenia przez eksportera prawidłowej i uznanej przez organ celny podczas odprawy celnej deklaracji na fakturze, która potwierdziła węgierski status pochodzenia towaru, przeniosło w sposób jednostronny na skarżącą domniemaną przez organ celny winę eksportera, obciążając ją finansowymi skutkami. Dodatkowo zauważono, że strona dokonując importu towaru na podstawie posiadanych i przedłożonych do odprawy celnej faktur zakupów zawierających deklarację eksportera dokonała w sposób prawidłowy i zgodny ze stanem faktycznym, klasyfikacji taryfowej i określiła wysokość długu celnego, tym samym wykonała swoje czynności zgodnie z obowiązującym prawem. Stwierdzono też, że organ celny nie negował w chwili odprawy celnej preferencyjnego statusu pochodzenia towaru, tym samym i uznał prezentowane przez stronę okoliczności i fakty za wystarczająco udowodnione. Uznano zatem, że poddanie weryfikacji dowodów pochodzenia nastąpiło bez uzasadnionych przyczyn, a organ celny nie wskazał zgodnie z treścią art. 32 Protokołu nr 7 do Umowy CEFTA ani uzasadnionych przyczyn poddania weryfikacji deklaracji dowodów potwierdzających preferencyjny status pochodzenia w formie deklaracji eksportera, ani też nie wskazał na jakiekolwiek wątpliwości dające podstawę do przeprowadzenia weryfikacji. Wskazano również, że podczas dokonywanych czynności kontroli, zarówno zgłoszenia celnego jak i importowanego towaru organ celny nigdy nie negował rodzaju przywożonego towaru, oraz możliwości wyprodukowania go na terytorium Węgier, ani też sposobu udokumentowania statusu jego pochodzenia. Podniesiono również zarzut, że w zaskarżonej decyzji organ celny nie wykazał swoich wątpliwości w kwestii statusu pochodzenia towaru, wręcz odwrotnie sam stwierdził, że przedłożone do odprawy celnej dokumenty stanowiły wystarczającą podstawę do zastosowania preferencyjnych stawek celnych. Zauważono przy tym, że z uzasadnienia skarżonych decyzji nie wynika, czy eksporter dokonał potwierdzeń o kraju pochodzenia na fakturze zakupu w sposób niezgodny z prawem oraz, że nie posiadał on, zgodnie z Protokołem Nr 7 uprawnień do wykonania tej czynności. W związku z tym, zdaniem pełnomocnika, zachodzi konieczność dokonania dodatkowych ustaleń, ponieważ pismo węgierskich władz celnych nie zaprzecza, iż podmiot który wyeksportował towar za granicę jest podmiotem węgierskim, tym samym potwierdza w sposób oczywisty kraj pochodzenia towaru. Według niego na uwagę zasługuje również fakt, że podczas rewizji celnej towaru nie stwierdzono jakichkolwiek uchybień w kwestii oznakowania towaru wskazującego w sposób pośredni na kraj zakupu towaru, co również wskazuje, jego zdaniem, na kraj pochodzenia towaru i podważa zasadność zastosowania podwyższonych stawek celnych. Końcowo zaznaczono, że organ celny nie miał uprawnień do podniesienia stawki celnej o 100%, bowiem ustalenia organu weryfikującego odnosiły się do nie uznania preferencyjnego statusu pochodzenia, a nie braku kraju pochodzenia. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wnosząc o jej oddalenie powołał się na argumentację i orzecznictwo powołane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Na rozprawie pełnomocnik strony skarżącej podkreślił, że w sprawie miały zastosowanie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29.10.1999 r. w sprawie unieważniania zgłoszeń celnych, które nie zostały zastosowane przez organy celne. Ponadto zarzucił nie doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania Agencji Celnej, która była przedstawicielem bezpośrednim skarżącej powołując się przy tym na orzecznictwo NSA.W końcowej części wystąpienia wskazał ogólnie na uchybienia proceduralne, które jego zdaniem skutkować powinny uchyleniem zaskarżonej decyzji. Pełnomocnik organu odwoławczego wniósł o oddalenie skargi stwierdzając, że w niniejszej sprawie zgłaszającym była M. Ż., a nie Agencja Celna. Ponadto, że w sprawie nie chodziło o unieważnienie zgłoszenia celnego lecz o uznanie go za nieprawidłowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z poźn. zm., zwaną dalej P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a.). Skarga pełnomocnika skarżącej, wbrew zawartym w niej twierdzeniom nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W pierwszej kolejności należy wskazać, że organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję, dotyczącą zgłoszenia celnego z dnia [...].06.2001 r., prawidłowo zastosował Kodeks celny w zakresie prawa materialnego na podstawie przepisu przejściowego art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz.U. Nr 68, poz. 623), który stanowi, że Przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że w całości chybiony jest zarzut dotyczący zakwestionowania przez organy celne prawidłowości udokumentowania przez skarżącą preferencyjnego pochodzenia importowanego towaru z terenu Republiki Węgierskiej, co miało uzasadniać zastosowanie wobec tego towaru preferencyjnej zerowej stawki celnej. W tym zaś zakresie Sąd w pełni podziela wywód prawny zawarty w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Należy przypomnieć, że art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: - należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, - materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, - ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku, którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (tak B. Adamiak w "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz" Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1996 r., str. 376 - 378). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że sporny towar miał preferencyjne pochodzenie z Republiki Węgierskiej. W związku z powyższym, szczególnego zaakcentowania wymaga zagadnienie mocy dowodowej wyniku weryfikacji, jakiej na żądanie polskich władz celnych działających w ramach uprawnień wynikających z art. 83 § 1 – 3 Kodeksu celnego przeprowadzają władze celne kraju importu. Zgodnie z art. 32 pkt. Protokołu nr 7 Umowy CEFTA władze celne występujące z wnioskiem o weryfikację dokumentów wymienionych w art. 83 § 3 Kodeksu celnego będą informowane o wynikach weryfikacji najszybciej jak to możliwe. Wyniki muszą być takie, aby umożliwiły wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne i czy sprawdzane produkty można uznać za pochodzące z kraju członkowskiego CEFTA lub Polski lub innego kraju wymienionego w art. 4 i czy spełniają inne wymogi tego Protokołu. W tych tylko ramach możliwa jest ocena przydatności dowodowej owej weryfikacji. Przepisy Protokołu nr 7 mające zastosowanie w sprawie nie wymagają zaś uzasadnienia wyniku weryfikacji, a tym bardziej wyjaśnienia w oparciu o jakie zasady władze celne kraju eksportu przeprowadziły weryfikację, Polskie organy celne nie mają prawa kwestionowania uzyskanych oficjalną drogą wyników weryfikacji, ani tym bardziej domagania się od władz weryfikujących, czyli władz celnych kraju eksportu udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym kraju. W tym kontekście należy podkreślić, że za ugruntowane należy uznać orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego sprowadzające się do tezy, że wynik weryfikacji dowodu pochodzenia nie podlega ocenie organów celnych kraju importu i jest dla nich wiążący (por. wyroki NSA w sprawach o sygn. akt – I SA/Kr 1664/98, SA/Wr 290-295/99, I SA/Ka 1082/99, I SA/Gd 1506/97, SA/Rz 153/98, I SA/Ka 2209/97, I SA/Sz 1016/98). W zakresie w jakim omawiany wynik weryfikacji poddaje się ocenie organów celnych kraju, który o taką weryfikację wystąpił, należy stwierdzić, iż w rozpoznawanej sprawie wynik weryfikacji spełnia wszelkie wymogi Protokołu nr 7 Umowy CEFTA. Treść tego wyniku weryfikacji jest bowiem taka, że w pełni umożliwiała wyraźne ustalenie, że będące przedmiotem importu towary nie można uznać za pochodzące z Republiki Węgierskiej, ponieważ w przypadku tych towarów eksporter firma "B". nie potrafiła przedstawić dokumentów poświadczających pochodzenie wyeksportowanego towaru. Wszystko to prowadzi do jednoznacznej konstatacji, że omawiany wynik weryfikacji spełniał wszelkie wymogi Protokołu nr 7 Umowy CEFTA i wiązał polskie organy celne. Wynika zaś z niego, iż nie można jednoznacznie stwierdzić, że deklaracja na fakturze przedstawionej przy odprawie celnej była wystawiona legalnie. To zaś z kolei, po uwzględnieniu treści art. 13 i art. 16 Protokołu nr 7 Umowy CEFTA w powiązaniu z przepisami stanowiącymi, że dowodami pochodzenia wymaganymi dla zastosowania obniżonej stawki celnej mogą być wyłącznie świadectwo przewozowe EUR 1 lub deklaracja eksportera na fakturze, prowadzi do oczywistego wniosku, że dla rozstrzygnięcia o pochodzeniu towaru uzasadniającym stosowanie obniżonej stawki celnej nie mają żadnego prawnego znaczenia jakiekolwiek inne dokumenty. Reasumując, przedstawiony stan faktyczny oceniany na tle obowiązującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji stanu prawnego nie dostarczył podstaw do uznania, by sprowadzony przez skarżącą towar podlegał preferencyjnej (obniżonej stawce) celnej z tytułu pochodzenia z Republiki Węgierskiej. Dodatkowo wskazać należy, że nie można zgodzić się z zarzutami podniesionymi na rozprawie. Po pierwsze Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania mogących mieć wpływ na wynik sprawy. Po drugie, jak wynika ze zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie zgłaszającym, importerem była skarżąca, a nie np. Agencja Celna, dlatego prawidłowo organ celny pierwszej instancji postanowienie o wszczęciu postępowania z dnia [...] r. wystawił na stronę i jej doręczył. Po trzecie słusznie pełnomocnik organu odwoławczego wskazał, że w sprawie nie chodziło o unieważnieni zgłoszenia celnego lecz o uznanie go za nieprawidłowe. Są to dwie różne instytucje. Zgodnie z art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego organ celny z urzędu lub na wniosek strony uznaje zgłoszenie za nieprawidłowe, gdy: a) rozstrzyga o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenia celnego, b) określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego lub c) zmienia elementy zawarte w zgłoszeniu celnym inne niż określone w lit. a) i b). W tym przypadku, jak stanowi § 11 ust. 1, wskazywanego przez pełnomocnika skarżącej, rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29.10.1999 r. w sprawie szczegółowego trybu postępowania organu celnego przy przeprowadzaniu rewizji celnej, pobieraniu próbek towarów, weryfikacji lub przy unieważnianiu zgłoszeń celnych oraz zwalnianiu towarów (Dz.U. Nr 92, poz. 1051) decyzja taka może zostać wydana na dokumencie zgłoszenia celnego lub stanowić odrębną decyzję. Natomiast unieważnienie zgłoszenia występuje w innych sytuacjach regulowanych w art. 68 § 1 Kodeksu celnego, który stanowi, że Jeżeli zgłaszający dostarczy dowód, że towar został zgłoszony omyłkowo do procedury celnej określonej w zgłoszeniu lub że w wyniku zaistnienia szczególnych okoliczności objęcie towaru procedurą celną nie jest już uzasadnione, organ celny, na wniosek zgłaszającego, unieważni przyjęte zgłoszenie celne. Powyższe Rozporządzenie nawiązuje do tych sytuacji jedynie w zakresie formy wniosku o unieważnienie i czynności technicznych organu celnego (§ 12 tego Rozporządzenia). W przedmiotowej sprawie organy orzekały na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 lit b i c Kodeksu celnego, czyli w ramach uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, a nie w zakresie jego unieważnienia. Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 P.p.s.a.