III SA/Gl 1632/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Gabriela Jyż, Asesor WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant St. ref. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 lipca 2007r. przy udziale – sprawy ze skargi D. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w G. z dnia [...] r. nr [...] określającą D. G. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc [...] 2005 r. w kwocie [...] zł. W podstawie prawnej powołał art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 2 pkt 1, pkt 3, pkt 4, art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 10 ust. 1 pkt 1, art. 11 ust. 1, art. 18 ust. 1, art. 19 ust. 1, art. 80 ust. 1 i 2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 ze zm.). W uzasadnieniu decyzji przedstawił następujący stan faktyczny i uzasadnienie prawne. W deklaracji uproszczonej nabycia wewnątrzwspólnotowego (AKC-U) z dnia [...] r., złożonej w Urzędzie Celnym w G. D. G. "[...]" za [...] 2005 r. zadeklarował podatek akcyzowy od samochodu osobowego marki [...] o pojemności silnika [...] cm³ i roku produkcji [...] . W deklaracji tej wskazał kwotę należnego podatku w wysokości [...] zł, wskazując jednocześnie pomniejszenie podatku o tą samą kwotę. W trakcie kontroli podatkowej organ pierwszoinstancyjny ustalił, że w dniu [...] r. strona skarżąca wystawiła fakturę VAT [...] na sprzedaż samochodu marki [...] o nr nadwozia [...] za kwotę [...] zł brutto ([...] zł netto, [...] zł podatek VAT). Następnie w dniu [...] r. została wstawiona korekta nr [...] do tej faktury, w której nastąpiło rozbicie kwoty [...] zł na dwie pozycje: 1) samochód osobowy marki [...] za kwotę [...] zł brutto ([...] zł netto, [...] podatek VAT), 2) modernizacja samochodu za kwotę [...] brutto ([...] zł netto, [...] podatek VAT). Pismem z dnia [...] r. skarżący wyjaśnił, że cena zakupu została ustalona na kwotę [...] zł netto wraz z kosztami modernizacji. Klient zażądał rozdzielenia pozycji zgodnie z umową, albowiem na wymienione części została udzielona mu gwarancja. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w G. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego za [...] 2005 r. w kwocie [...] zł z tytułu sprzedaży na terenie kraju przed pierwszą rejestracją przedmiotowego samochodu. Uzasadniając swoje stanowisko wskazał, że wystawienie korekty dookreślającej rozbicie sprzedaży na poszczególne pozycje nie ma wpływu na ustalenie kwoty wyjściowej do obliczenia podstawy opodatkowania, ponieważ cena sprzedaży musi być ustalona na podstawie faktury VAT z [...] r. W odwołaniu z dnia [...] r. strona skarżąca wniosła o uchylenie decyzji pierwszoinstancyjnej. Nie zgadzając się z wnioskami organu, zarzuciła naruszenie zasady jednokrotności opodatkowania. Wskazała, że przedmiotowy samochód był opodatkowany podatkiem akcyzowym w momencie sprowadzenia go do Polski w drodze importu z K. a drugi raz zaskarżoną decyzją. Następnie strona skarżąca powołała się na wyrok WSA z dnia 25 maja 2005 r. sygn. akt I SA/Lu 77/2005 wskazując na niezgodność art. 80 ust. 1 2 pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym z przepisami Unii Europejskiej. . W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w K. zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji, podtrzymując stanowisko zawarte w jej uzasadnieniu. Nadto zaakcentował, że z mocy art. 80 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym import samochodu z K. podlegał obowiązkowi podatkowemu w podatku akcyzowym. To zobowiązanie podatkowe wygasło w dniu zapłaty w myśl art. 59 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Z kolei w myśl art. 80 ust. 2 pkt. 1 ustawy o podatku akcyzowym zobowiązanie podatkowe powstaje w przypadku każdej sprzedaży pojazdu przed pierwszą rejestracją w kraju. Organ zaakcentował też, że w celu uniknięcia wielokrotnego opodatkowania ustawodawca w art. 79 ustawy o podatku akcyzowym przewidział prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego pierwotnie. Odnosząc się z kolei do wyroku WSA z dnia 25 maja 2005 r. sygn. akt I SA/Lu 77/2005 wskazał, że dotyczy on opodatkowania podatkiem akcyzowym samochodu osobowego nabytego w obrocie wewnątrzwspólnotowym i nie może mieć zastosowania do rozpoznawanej sprawy. Na zakończenie organ odwoławczy zaakcentował, że wezwał stronę skarżącą do wyjaśnienia okoliczności modernizacji samochodu związanej z wystawieniem faktury korygującej VAT z dnia [...] r., a to dowodzi o rozpatrzeniu przez organ materiału dowodowego oraz poczynionych jednoznacznych ustaleń faktycznych i prawnych. W skardze z dnia [...] r. na powyższą decyzję organu odwoławczego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji pierwszoinstancyjnej oraz o zasądzenie kosztów sądowych. Zarzucił przy tym naruszenie art. 122 i 124 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu podtrzymał dotychczasowe zarzuty podnoszone w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. Dodatkowo zaakcentował, że w dniu [...] r. sprowadził samochód z K. i zapłacił od niego podatek akcyzowy. W tym samym dniu sprzedał samochód i wystawił fakturę VAT nr [...] z dnia [...] r. Następnie działając zgodnie z przepisami prawa w dniu [...] r. na żądanie klienta wystawił fakturę korygującą nr [...] , w której rozbił cenę samochodu na dwie pozycje wyodrębniając w niej cenę modernizacji. Wskazał jednocześnie, że modernizacja samochodu została wykonana w późniejszym terminie. Organ odwoławczy wnosząc o oddalenie skargi, w odpowiedzi z dnia [...] r., podtrzymał wywody zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Przystępując do oceny zaskarżonej decyzji należy w punkcie wyjścia przypomnieć, że zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika zaś, iż zaskarżona decyzja może ulec uchyleniu wyłącznie w przypadku, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W rozpatrywanej sprawie doszło do naruszenia przepisów do uchybienia przepisów proceduralnych, które miało istotny wpływ na wynik sprawy; zatem skargę należało uwzględnić. Przede wszystkim należy wskazać, że organy podatkowe nie ustaliły w sposób prawidłowy stanu faktycznego sprawy. Nie można bowiem zgodzić się z konkluzją Dyrektora Izby Celnej zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, iż zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dawał podstawy do zanegowania faktury korygującej z [...] r. i przyjęcia ceny sprzedaży brutto samochodu w wysokości [...] zł wynikającej z faktury z [...] r. Takie ustalenie faktyczne pozostaje w sprzeczności z zebranym przez te organy w sprawie materiałem dowodowym. Strona skarżąca w fakturze korygującej i w złożonych wyjaśnieniach w trakcie postępowania podatkowego, oświadczyła, że przedmiotem sprzedaży był samochód osobowy [...] o wartości [...] zł brutto + 22% podatku VAT oraz modernizacja samochodu w wysokości [...] zł + 22 % podatku VAT. Następnie w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wyjaśniła, że faktura korygująca została wystawiona [...] r., a więc w dwa dni po sprowadzeniu samochodu z K., co świadczy według strony o tym, że sama modernizacja samochodu została wykonana później, albowiem w ciągu dwóch dni nie dało się jej wykonać. W tym miejscu przypomnieć należy, że z mocy art. 80 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym podatnikami podatku akcyzowego od samochodów są podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju. Z kolei w myśl art. 79 cytowanej ustawy podatnik ma prawo do obniżenia kwoty akcyzy o kwotę akcyzy zapłaconą przy nabyciu wyrobów akcyzowych niesharmonizowanych, związaną ze sprzedażą opodatkowaną lub zapłaconą od importu. Odnosząc treść tych przepisów do rozpoznawanej sprawy, w ocenie Sądu, organy podatkowe nie wyjaśniły co dokumentowała faktura korygująca: czy rzeczywiście dokumentowała ona tylko sprzedaż samochodu, jak twierdzą organy podatkowe, czy dokumentowała również sprzedaż usługi, w postaci modernizacji samochodu, jak twierdzi strona skarżąca. Brak tych ustaleń spowodował, że nie odniosły się do treści faktury korygującej, co skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. Tym samym organy podatkowe naruszyły przepisy: art.121 § 1, art.187 § 1, art.191, art.210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej. Sąd nie podzielił pozostałych zarzutów skarg, zwłaszcza odnośnie naruszenia przepisów prawa wspólnotowego, albowiem w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z obrotem towarowym pozawspólnotowym, gdzie zastosowanie mają przepisy prawa krajowego. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit c) oraz art.200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn.zm.), uchylił zaskarżoną decyzję oraz orzekł o kosztach postępowania sądowego. Sąd wstrzymał wykonanie zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku, działając w oparciu o art.152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który stanowi, że: "W razie uwzględnienia skargi, sąd w wyroku określa, czy i w jakim zakresie zaskarżony akt lub czynność nie mogą być wykonane. Rozstrzygnięcie to traci moc z chwilą uprawomocnienia się wyroku".