III SA/Gl 168/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Sędzia WSA Adam Nita, Protokolant Specjalista Anna Wandoch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2018 r. sprawy ze skargi M. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 – dalej zwana w O.p.), po rozpatrzeniu odwołania M.P. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z [...] r.: 1. nr [...] określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2012 r. w wysokości [...]zł, 2. nr [...]określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. w wysokości [...]zł - utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji. Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym: W toku kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za listopad i grudzień 2012 r., której ustalenia zawarto w protokole z 21 marca 2016 r., a następnie przeprowadzonego postępowania podatkowego wszczętego postanowieniem z [...]r., Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. ustalił, że M.P., zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, prowadził działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży pojazdów używanych. W złożonej deklaracji podatkowej VAT-7 za listopad 2012 r. podatnik wykazał dostawę towarów oraz świadczenie usług na terenie kraju zwolnione od podatku na wartość netto [...] zł oraz wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł). Tymczasem w rejestrze sprzedaży za ten miesiąc wykazał dostawy i wewnątrzwspólnotowe nabycia w wartościach odpowiednio: [...]zł i [...]zł (VAT [...]zł). Weryfikując powyższe rozbieżności organ ustalił, że podatnik w listopadzie 2012 r. dokonał dostawy pojazdu używanego - samochodu osobowego Volkswagen Passat rok produkcji 1998, na rzecz G. W., udokumentowanej fakturą VAT-marża z 20.11.2012 r. – wartość [...]zł. Pojazd ten M.P. nabył wewnątrzwspólnotowo 17.10.2012 r. za [...] EURO ([...]zł). Powołując m.in. przepisy art. 120 ust. 4 i 15 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej zwana ustawą o PTU), organ stwierdził, że opodatkowaniu stawką podatku wynoszącą 23% powinna podlegać marża wynosząca [...]zł (tj. [...]zł – [...]zł, tj. wartość nabycia), zaś podatek winien wynosić [...]zł ([...]x 23%). Ponadto w rejestrze sprzedaży VAT za listopad 2012 r. podatnik wykazał faktury VAT wystawione na rzecz D sp. z o.o. w Istebnej, w tym 1) na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł), brutto [...]zł, dot. ratraka Kassbohrer PB 300; 2) na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł), brutto [...]zł dot. dwóch ratraków Kassbohrer PB 300 - obie faktury tytułem: "zaliczka otrzymana". Do dwóch w/w faktur podatnik 7 listopada 2012 r. wystawił fakturę proforma na rzecz spółki D na kwotę netto [...]zł (VAT [...]zł). W związku z w/w fakturami spółka D dokonała wpłaty kwot, odpowiednio: [...]zł i [...]zł. Wartości (zaliczek) wynikających z tych faktur podatnik nie ujął w deklaracji podatkowej VAT-7. Powołując m.in. przepisy art. 19 ust. 11 i art. 29 ust. 1 ustawy o PTU organ stwierdził, że podatnik powinien w deklaracji VAT 7 za listopad 2012 r. rozliczyć podatek należny w kwocie [...]zł z tytułu otrzymanych zaliczek od spółki D, co pominął i przez co zaniżył podatek należny. Z kolei po stronie podatku naliczonego za listopad 2012 r. organ ustalił, że w rejestrze zakupów oraz deklaracji VAT - 7 podatnik wykazał m.in.: 1) fakturę VAT z 13.11.2012 r. wystawioną przez A na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł) dot. nabycia akumulatora, 2) fakturę VAT z 13.11.2012 r. wystawioną przez M.Z. na wartość netto [...]zł (VAT [...] zł) dot. nabycia opon Fulda (2 szt.). Akumulator i opony, jak wyjaśnił podatnik, miały być przeznaczone do samochodu osobowego Volkswagen Passat sprzedanego G.W. Powyższe nie zostało jednak potwierdzone w postępowaniu. W efekcie, powołując przepis art. 86 ust. 1 ustawy o PTU organ stwierdził, że towary te nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych i podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących te zakupy. W przypadku weryfikacji rozliczeń podatnika za grudzień 2012 r. organ ustalił m.in., że podatnik po stronie podatku naliczonego ujął w ewidencji zakupu oraz deklaracji VAT 7 podatek z faktur z: 1) 3.12.2012 r. na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł) oraz 2) 28.12.2012r. na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł), wystawionych przez B, dot. usług konsultingowych. Według wyjaśnień podatnika kwoty na w/w fakturach to wynagrodzenie prowizyjne jakie zapłacił skarżący za wskazanie sprzedawcy trzech ratraków z Włoch. Organ ustalił, że brak jest dowodów zapłaty kwot z w/w faktur, brak umów łączących strony, brak dowodów na wykonanie usługi. A. S. nie stawił się w organie pomimo wielokrotnych wezwań, a nadto z Włoch nabyty został 1 ratrak, zaś dwa z Niemiec. W konsekwencji, wobec braku dowodów na świadczenie usług consultingowych, organ nie dał wiary temu, że A.S. w jakikolwiek sposób uczestniczył w transakcjach nabycia ratraków, szczególnie, że na jego udział nie wskazały informacje o transakcjach uzyskane od niemieckich i włoskich władz podatkowych, o które organ wystąpił dokumentem SCAC w ramach systemu VIES. Skutkiem tego organ przyjął, że w/w faktury stwierdzają czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca i na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o PTU nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego. Ponadto 17 grudnia 2012 r. podatnik nabył wewnątrzwspólnotowo ratrak za [...]EURO od firmy C z L. Powołując m.in. art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ustawy o PTU organ wskazał, że podatnik powinien ująć w ewidencji zakupów VAT oraz deklaracji podatkowej VAT-7 wartość podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru, tj. [...] zł. Obowiązku tego jednak nie dopełnił. Z kolei po stronie podatku należnego za grudzień 2012 r. organ stwierdził, że podatnik w deklaracji VAT-7 nie wykazał kwoty podatku należnego wynikającej z wewnątrzwspólnotowego nabycia ratraka - wartość netto [...]zł, podatek VAT [...]zł. Rozstrzygnięcie i stosowną argumentację Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. zawarł w decyzjach z [...]r.: 1) określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za listopad 2012 r. w wysokości [...]zł i 2) określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2012 r. w wysokości [...]zł. W odwołaniach od obu w/w decyzji strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy ponownego rozpatrzenia temu organowi. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu w całości podzielił ustalenia i argumentację dokonane przez organ I instancji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając: 1. naruszenie art. 122 w zw. z art. 187 i art. 199a O.p. poprzez niewyczerpujące zebranie materiału dowodowego i niewłaściwe ustalenie stanu faktycznego, 2. niewłaściwe zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy o PTU. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organ nie dał wiary wyjaśnieniom strony dotyczącym dostawy usług pośrednictwa handlowego przez A.S. motywując to tym, że nie stawił się on w organie wzywany przez organ, a także tym, że niemieckie i włoskie władze podatkowe nie potwierdziły udziału A.S. przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu ratraków. Skarżący podniósł w związku z tym, że wskazane powyżej ustalenia w żadnym stopniu nie zaprzeczają temu, że usługa pośrednictwa polegała na kojarzeniu kontrahentów w transakcjach handlowych. Z kolei motywując zarzut niewyczerpującego zebrania materiału dowodowego skarżący podniósł, że okoliczność iż świadek S. nie stawiał się na wezwania organu nie przeczy temu, że organ posiada inne możliwości ustalenia stanu faktycznego, np. przez przeprowadzenie czynności sprawdzających u świadka lub przeprowadzenie kontroli podatkowej, z czego jednak bezzasadnie nie skorzystał. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach w odpowiedzi na skargę uznał, że skarga i sformułowane w niej zarzuty są niezasadne i nie zasługują na uwzględnienie, stąd podtrzymał w całości stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji i argumentację tam przedstawioną, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Rozpatrując sprawę Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Stan faktyczny ustalony przez organy obu instancji znajduje potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym. Ustalenia te Sąd w całości podziela, uznając je za niewadliwe. W skardze pełnomocnik skarżącego podniósł zarzuty naruszenia przepisów postępowania, kwestionując wyłącznie stanowisko organu w sprawie usług pośrednictwa handlowego fakturowanych na rzecz skarżącego przez A. S.. Aby jednak ustosunkować się do zarzutów natury procesowej w tej kwestii, należy w pierwszej kolejności wskazać materialnoprawną podstawę orzekania w tym zakresie, a także w pozostałym objętym zaskarżoną decyzją, bowiem determinuje ona czynności procesowe organów podatkowych zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Sąd, stosownie do art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.- dalej zwana: p.p.s.a.), nie jest związany zarzutami skargi i orzeka w granicach całej sprawy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o PTU, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, a także wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju. Na podstawie art. 19 ust. 1 ustawy o PTU, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o PTU, podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży towarów i usług, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Stosownie do art. 120 ust. 4 i ust. 15 powołanej ustawy, w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych (...) nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę podatku. Jeżeli podatnik oprócz zasad, o których mowa wyżej, stosuje również ogólne zasady opodatkowania, to jest on obowiązany prowadzić ewidencję zgodnie z art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem podziału w zależności od sposobu opodatkowania; w odniesieniu do dostawy, o której mowa w ust. 4 i 5, ewidencja musi zawierać w szczególności kwoty nabycia towarów niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w tych przepisach. W przedmiotowej sprawie organ wskazał na nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za listopad 2012 r. polegające na zaniżeniu obrotu i podatku należnego z powodu pominięcia marży uzyskanej z tytułu dostawy pojazdu używanego, samochodu osobowego Volkswagen Passat rok produkcji 1998, na rzecz G.W., udokumentowanej fakturą VAT- marża z 20.11.2012 r. Wartość sprzedaży wniosła [...]zł. Pojazd ten skarżący nabył wewnątrzwspólnotowo 17.10.2012 r. za [...] EURO, co przy kursie ustalonym na podstawie art. 31a ustawy o PTU ([...]zł/1 EURO) stanowiło [...]zł. Marża do opodatkowania wyniosła zatem [...]zł, a podatek VAT [...]zł (według stawki 23%), o czym prawidłowo orzekł organ podatkowy. Kwestia ta nie jest sporna między stronami. W listopadzie 2012 r. podatnik wystawił także dwie zaliczkowe faktury VAT na rzecz D sp. z o.o. w I. dotyczące dostawy ratraków Kassbohrer PB 300: 1) fakturę zaliczkową z 19.11.2012 r. nr [...]na wartość netto [...]zł, VAT [...]zł, brutto [...]zł; 2) fakturę zaliczkową z 26.11.2012 r. nr [...]na wartość netto [...]zł, VAT [...]zł, brutto [...]zł. Faktury te zostały zapłacone przez nabywcę. Wartości wynikających z tych faktur podatnik nie ujął w deklaracji podatkowej VAT-7. Tymczasem zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o PTU, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Stosownie do art. 29 ust. 2 powołanej ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. W tym stanie rzeczy organ prawidłowo stwierdził zaniżenie obrotu o [...]zł i podatku należnego o [...]zł. Powyższe nie jest w sprawie sporne pomiędzy stronami. Zgodził się Sąd z organem także co do tego, że w listopadzie 2012 r. podatnik niesłusznie rozliczył w deklaracji VAT - 7 dwie faktury: 1) fakturę VAT z 13.11.2012 r. wystawioną przez A na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł) dot. nabycia akumulatora i 2) fakturę VAT z 13.11.2012 r. wystawioną przez M.Z. na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł) dot. nabycia opon Fulda (2 szt.). Według wyjaśnień skarżącego akumulator i opony miały być zamontowane do samochodu osobowego Volkswagen Passat sprzedanego G.W. Tymczasem G.W. w piśmie z 21 października 2016 r. oświadczył, że zakupiony przez niego w/w samochód nie posiadał nowych opon ani nowego akumulatora. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o PTU w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje więc wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Powyższe prawo nie daje zatem możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami w sytuacji, gdy pomiędzy zakupami a sprzedażą nie wystąpił żaden związek. Skoro w przedmiotowej sprawie nie ujawniono dowodów pozwalających przyjąć, że akumulator i opony były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (nie zostały zamontowane w sprzedanym samochodzie Volkswagen Passat), to podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących te zakupy, na co słusznie wskazał organ podatkowy. Sąd stanowisko to podziela. Dodać trzeba, że skarżący nie podniósł w tym zakresie żadnych zarzutów. Rozliczając podatek od towarów i usług za grudzień 2012 r. podatnik po stronie podatku naliczonego uwzględnił podatek z faktur z: 1) 3.12.2012 r. na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł) oraz 2) 28.12.2012 r. na wartość netto [...]zł (VAT [...]zł), wystawionych przez B, dot. usług konsultingowych. Według wyjaśnień podatnika zawartych w piśmie z 5 października 2015 r., usługi konsultingowe dotyczyły pośrednictwa, doradzania w zakupie ratraków z Włoch. Z kolei w piśmie z 30 grudnia 2016 r. skarżący wyjaśnił, że obie faktury za usługi konsultingowe dotyczyły wynagrodzenia prowizyjnego za wskazanie sprzedawcy trzech ratraków. W toku postępowania organ sześciokrotnie wzywał A.S. do złożenia wyjaśnień dot. usług konsultingowych, w tym wskazania na czym polegało zlecenie, co obejmowało zamówienie złożone przez skarżącego, jakie czynności wykonywał świadcząc usługi konsultingowe, jakie posiada w tym zakresie doświadczenie, jaki był sposób wyceny usług, jaka była forma zapłaty, jakie umowy zostały zawarte itp. A.S. w żadnym przypadku nie udzielił odpowiedzi. W tym samym zakresie, pismami z 9 marca 2017 r., 29 marca 2017 r., 19 kwietnia 2017r., wezwany do złożenia wyjaśnień został skarżący. Wezwania te pozostawił jednak za każdym razem bez odpowiedzi. Postanowieniem z [...] r. organ włączył do akt sprawy odpowiedzi SCAC od włoskich i niemieckich władz podatkowych, o które wystąpił w związku z prowadzonym postępowaniem. Wynika z nich, że dokonując wewnątrzwspólnotowego nabycia ratraków skarżący działał samodzielnie, bez udziału jakiejkolwiek osoby pośredniczącej, w tym A.S.. Nie można zgodzić się z zarzutami skargi, według których organ nie przeprowadził w tym kierunku dalej idącego, należytego i wyczerpującego postępowania. W ocenie Sądu organy podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu sprawy. Podjęte czynności nie potwierdziły, aby wystawionym przez A.S. fakturom towarzyszyło wykonanie jakichkolwiek usług konsultingowych, a więc doradczych, specjalistycznych, eksperckich w określonej dziedzinie, które pomogły w rozwiązywaniu napotkanych przez skarżącego problemów, w tym również prawnych. Przede wszystkim sam skarżący, pomimo licznych zapytań organu, nie potrafił wyjaśnić na czym polegały zakupione usługi konsultingowe. W najmniejszym stopniu nie uprawdopodobnił, że świadczenia te w ogóle miały miejsca i że dokonano za nie zapłaty. Nie zaoferował umów, wyjaśnień lub jakichkolwiek dowodów potwierdzających świadczenie usług konsultingowych, pomimo że faktury z tego tytuły dawały prawo do zmniejszenia obciążeń podatkowych. Zdaniem Sądu nie jest racjonalne, aby jakikolwiek podmiot wydał tak znaczne kwoty za usługi, co do których nie potrafił wskazać żadnych okoliczności ich świadczenia. Organy podatkowe są obowiązane do badania nie tylko walorów formalnych faktury uprawniającej do odliczenia podatku, ale także okoliczności, w których doszło do sprzedaży usług, co sprowadza się do kontrolowania, czy w istocie faktura stwierdza fakt nabycia usług, tj. czy doszło do rzeczywistej operacji gospodarczej. Prawo do odliczenia może bowiem dotyczyć wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia VAT na niej wykazanego. Podatnik, chcąc skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze nabycia, musi mieć świadomość, że samo otrzymanie faktury nie tworzy jeszcze prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wszelkie zaniechania podatnika w wykazaniu, że transakcja miała miejsce, obciążają tego podatnika, skutkiem czego może on zostać pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o PTU nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Zdaniem Sądu organ, w realiach rozpoznawanej sprawy, prawidłowo pozbawił skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z w/w faktur za usługi konsultingowe, których wykonanie nie zostało w żadnym stopniu choćby uprawdopodobnione, nie naruszając swoim działaniem art. 86 ust. 1 ustawy o PTU. Jak wyżej Sąd wskazał, w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe w sposób przekonywujący wyjaśniły motywy swoich ustaleń, wskazując na korzyści skarżącego z posługiwania się zakwestionowanych fakturami. Argumentacja faktyczna i prawna organu jest w ocenie Sądu prawidłowa, spójna i wyczerpująca. Poczynione ustalenia znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, stosownie do art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje na podstawie własnego przekonania i wszechstronnie przeanalizowanych dowodów. Swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów, z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, a rozumowanie w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych, powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przekroczone przez organ orzekający, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Materiał dowodowy, wbrew zarzutom skargi, zgromadzony został w sposób wystarczający do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, stosownie do art. 122, art. 180, art. 181 i art. 187 § 1 O.p. W tej sytuacji odmienna ocena okoliczności sprawy dokonana przez podatnika i organy podatkowe nie może skutkować wadliwością zaskarżonej decyzji. Odnosząc się w tym miejscu do ogólnie sformułowanego zarzutu naruszenia art. 199a O.p. wskazać trzeba, że zgodnie z tym przepisem organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Na podstawie powyższej regulacji prawnej organ podatkowy nie orzeka o ważności umowy cywilnoprawnej, bo nie ma do tego jakiegokolwiek prawa. Ma natomiast prawo uznać, że konkretne czynności faktyczne wywierają lub nie wywierają skutku w zakresie prawa podatkowego. Organy podatkowe w toku prowadzonego postępowania określają rzeczywisty (faktyczny) przebieg transakcji pomiędzy uczestnikami obrotu gospodarczego, oceniając w konsekwencji skutki podatkowoprawne poczynionych ustaleń faktycznych. Takiej oceny dokonał organ w przedmiotowej sprawie. Nie został tym działaniem naruszony powołany przepis. Dodać trzeba, że fachowy pełnomocnik nie wskazał na czym naruszenie to miało polegać. W dniu 17 grudnia grudniu 2012 r., na podstawie faktury VAT, podatnik nabył wewnątrzwspólnotowo ratrak za [...]EURO, co (uwzględniając kurs EURO z dnia poprzedzającego zawarcie umowy - [...]zł – art. 31a ust. 1 ustawy o PTU), stanowiło [...]zł. Stosownie do art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 4 lit.c ustawy o PTU, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Podatnik nie ujął w deklaracji podatku naliczonego w kwocie [...]zł ([...]zł X 23%). Konsekwentnie nie wykazał także podatku należnego z tego samego tytułu i w tej samej wysokości, tj. [...]zł, o czym organ słusznie orzekł w wydanej decyzji. Okoliczność ta nie jest sporna między stronami, a Sąd stanowisko organu w tym zakresie podziela. Wbrew zarzutom skargi organy podatkowe działały w sprawie z poszanowaniem reguł procesowych. Zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. W sprawie podjęto wszystkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Należy tu dodać, że zebrane dowody zostały poddane wszechstronnej ocenie. Podjęte wnioski odpowiadają zasadom logiki i doświadczenia życiowego. Poza zakresem zainteresowania organów nie pozostała żadna okoliczność, która mogłaby stanowić o zaniechaniu podjęcia czynności zmierzających do pełnego zgromadzenia materiału dowodowego, o skutku stanowiącym o jej wadliwości. Organy wyjaśniły przyjęte rozstrzygnięcie, przedstawiły motywy swoich ustaleń. Organy obu instancji szczegółowo odniosły się do obszernego materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie. Argumentacja faktyczna i prawna organów jest w ocenie Sądu prawidłowa, spójna i wyczerpująca. Poczynione ustalenia i wnioski znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, stosownie do art. 191 O.p. Sąd nie dopatrzył się wad w gromadzeniu dowodów, ich niekompletności bądź naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów, gdyż organ odwoławczy rozważył całość zgromadzonego wystarczająco materiału dowodowego, wskazując którym dowodom dał wiarę, a którym odmówił wiarygodności. W toku całego postępowania strona nie przedstawiła dowodów ukazujących inny stan faktyczny niż ten, jaki ustaliły organy podatkowe. Podniesione zarzuty w skardze stanowią jedynie polemikę z poczynionymi ustaleniami i ich oceną odnośnie usług konsultingowych, jednak skarżący nie wskazał dowodów je podważających lub poddających w wątpliwość. Zarzutów tych Sąd nie podzielił. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.