III SA/Gl 1790/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dorota Fleszer Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 5 maja 2022 r. sprawy ze skargi Fundacji [...] w K. na decyzję Prezesa Zakladu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ulg w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej uchyla zaskarżoną decyzję. Decyzją 26 października 2021 r. nr 060000/71/368705/2021/RDZ Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w C. odmówił Fundacji [...] w K. (błędnie oznaczonej przez organ jako Fundacja [...]) zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r., od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r. oraz od 1 marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. W podstawie prawnej organ powołał art. 31 zq ust. 7, art. 31 zy ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 1842 z późn. zm. – dalej jako ustawa COVID-19), § 10 ust. 2 i 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. poz. 371 i 713) oraz art. 83 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 423 z późn. zm.). Natomiast w uzasadnieniu decyzji wskazał, że jest to kolejne rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, gdyż pierwotna decyzja z 28 czerwca 2021 r. została w całości uchylona, a sprawę przekazano do ponownego rozpoznania z przyczyn formalnych (vide: decyzja z 13 sierpnia 2021 r.). Ponownie rozpatrując sprawę decyzją z 26 października 2021 r. organ odwołał się do przepisów rozporządzenia RM z dnia 26 lutego 2021 r. Wyjaśnił, że stowarzyszenia i fundacje, jeśli w ogóle prowadzą działalność gospodarczą, to nie są typowymi uczestnikami życia gospodarczego. W przypadku tych podmiotów działalność gospodarcza posiada charakter głównie akcesoryjny względem ich standardowej działalności oraz podstawowych źródeł finansowania. Dlatego badanie kodu przeważającej działalności odbywa się według rejestru REGON na ustawowo ustalony dzień. Jeżeli kod PKD przeważającej działalności jest inny niż określony w ustawie to brak jest podstaw prawnych do pozytywnego rozpatrzenia wniosku o zwolnienie z opłacania składek. W bazie REGON na dzień 31 marca 2021 r. Fundacja [...] (dalej jako strona skarżąca lub Fundacja) przeważający rodzaj działalności zaklasyfikowała pod nr PKD 94.99.B. Dlatego też nie przysługiwało jej zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za okres od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r., od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r. oraz od 1 marca 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r. Nie zgadzając się z powyższym, pismem z 16 listopada 2021 r. strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości zarzuciła jej naruszenie: 1) art. 7, art. 77 i art. 107 § 3 kodeksu postępowania administracyjnego (dalej w skrócie k.p.a.) przez niepodjęcie przez organ wszystkich czynności niezbędnych do ustalenia stanu faktycznego i wyjaśnienia sprawy, w szczególności w zakresie: a) jaki przedmiot przeważającej działalności jest wykonywany przez Fundację; b) jaki jest główny profil jej działalności; c) czy przedmiot przeważającej działalności ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym jest faktycznie przez nią wykonywany; d) jaki jest największy udział wskaźnika (np. wartość dodana, produkcja brutto, wartość sprzedaży, wielkość zatrudnienia lub wynagrodzeń) charakteryzującego działalność Fundacji; e) jaki jest przeważający przedmiot działalności zgodnie z Krajowym Rejestrem Urzędowym Podmiotów Gospodarki Narodowej (dalej rejestr REGON); f) czy Fundacja samodzielnie dokonała wyboru kodu PKD przeważającej działalności w rejestrze podmiotów REGON oraz w jaki sposób doszło do wyboru przeważającego przedmiotu działalności; g) z tytułu jakiej działalności Fundacja uzyskiwała przychody w przeważającym zakresie; 2) art. 7, art. 77 i art. 80 k.p.a. przez błędne przyjęcie, że na dzień 31 marca 2021 r. Fundacja prowadziła przeważającą działalność określoną w PKD 94.99B, podczas gdy taka kwalifikacja nie istnieje, bowiem istnieje kod PKD 94.99Z (tj. działalność pozostałych organizacji członkowskich, gdzie indziej niesklasyfikowana), natomiast Fundacja wyraźnie oświadczyła, że w okresie za który domaga się zwolnienia faktycznie prowadziła działalność sklasyfikowaną pod kodem PKD 85.59.B.; 3) art. 7, art. 77 i art. 107 § 3 k.p.a. przez błędne przyjęcie, że na dzień 31 marca 2021 r. prowadziła przeważającą działalność określoną PKD 94.99B, podczas gdy nie prowadziła takiej działalności, ponieważ wprowadzone w tym okresie ograniczenia związane z pandemią COVID19 wymusiły na Fundacji osiąganie większości przychodów z kodu PKD 85.59.B.; 4) art. 7, art. 77 i art. 80 k.p.a. przez błędne przyjęcie, że na dzień 31 marca 2021 r. Fundacja prowadziła przeważającą działalność określoną kodem PKD 94.99.B, podczas gdy kod PKD 94.99Z został wpisany jako przedmiot przeważający do Krajowego Rejestru Sądowego automatycznie z rejestru podmiotów REGON, natomiast Fundacja nie dokonała takiego wyboru ponieważ od początku prowadzenia działalności przeważającą jej działalnością jest m.in. PKD 85.59.B; 5) § 10 ust. 2 i 2a rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 (Dz.U. poz. 371 i poz. 713) przez odmowę zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych, za okres od 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., od 1 lutego 2021 r. do 28 lutego 2021 r. oraz od 31 stycznia 2021 r. do 30 kwietnia 2021 r., podczas gdy skarżąca spełniła przesłanki do zwolnienia z opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych za wskazany wyżej okres; 6) art. 31zq w zw. z art. 31 zy ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 z późn. zm.) przez odmowę zwolnienia z obowiązku opłacania należności z tytułu składek za okres wskazany w zaskarżonej decyzji, podczas gdy Fundacja spełniła przesłanki upoważniające do uzyskania tego zwolnienia, ponieważ jest płatnikiem składek według stanu na dzień 31 marca 2021 r., prowadziła przeważającą działalność określoną kodem PKD 85.59.B., co skutkowało błędnym ustaleniem, że na dzień 31 marca 2021 r. wykonywała przeważającą działalność oznaczoną kodem PKD 94.99B, zamiast kodem PKD 85.59.B. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że pismem z 23 września 2021 r. poinformowała organ, że całkowite przychody ze sprzedaży, jakie osiągnęła w okresie od grudnia 2020 r. do kwietnia 2021 r. wyniosły [...] zł netto, z czego 80,32% stanowiły przychody ze sprzedaży usług szkoleniowych (PKD 85.59.B). [pic]Natomiast przychód ze sprzedaży szkoleń w trybie zdalnym osiągnięty za w/w okres wynosił [...] zł, co oznacza, że działalność z kodu PKD 85.59.B jest przeważającą formą jej działalności. Ta w okresie pandemii została[pic] wstrzymana lub mocno ograniczona z powodu wprowadzonych ograniczeń. Na dowód powyższego sporządziła zestawienie sprzedaży, w tym z zakresu PKD 85.59.B, który to materiał dowodowy organ pominął, ograniczając się do danych z rejestru REGON, podczas gdy tam wpisano rodzaje działalności posiłkując się statutem Fundacji. Ponieważ o kolejności wpisanych kodów zdecydował urząd statystyczny, to on dokonał wyboru kodu przeważającej działalności. Tym samym ustalenia poczynione przez organ były błędne. Naruszały bowiem przepisy prawa oraz przepisy postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wyjaśnił, że dokonanie oceny w zakresie szerszym, niż dopuszczona w § 10 ust. 3 rozporządzenia RM z dnia 26 lutego 2021 r. mogłoby zostać poczytane jako działanie sprzeczne z wyrażoną w art. 6 k.p.a. zasadą legalizmu. W piśmie procesowym z 18 lutego 2022 r. Fundacja podniosła, że postępowanie o zwolnienie z obowiązku opłacania składek powinno się toczyć według przepisów k.p.a. To oznacza, że ponownie rozpoznając sprawę organ powinien był zmierzać do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia mając na względzie interes społeczny i słuszny interes strony skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga jest uzasadniona. Przypomnieć należy, że § 10 ust. 1 pkt 2, ust. 2 i 2a pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 26 lutego 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 przewiduje zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, na ubezpieczenie zdrowotne, na Fundusz Pracy, Fundusz Solidarnościowy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych lub Fundusz Emerytur Pomostowych odpowiednio za okres: - od dnia 1 stycznia 2021 r. do dnia 31 stycznia 2021 r. albo za okres od dnia 1 grudnia 2020 r. do dnia 31 stycznia 2021 r., - od dnia 1 lutego 2021 r. do dnia 28 lutego 2021 r., - od dnia 1 marca 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r. albo za okres od dnia 1 kwietnia 2021 r. do dnia 30 kwietnia 2021 r., wykazanych w deklaracjach rozliczeniowych złożonych za te okresy, na zasadach określonych w art. 31zo-31zx ustawy o COVID-19, z uwzględnieniem przepisów niniejszego rozdziału, płatnika składek prowadzącego, na dzień 31 marca 2021 r., działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności, kodami: m.in 85.59.B. Natomiast § 10 ust. 3 rozporządzenia stanowi, że oceny spełnienia warunku, o którym mowa w ust. 1-2b, w zakresie oznaczenia prowadzonej działalności według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, dokonuje się na podstawie danych zawartych w rejestrze REGON w brzmieniu na dzień 31 marca 2021 r. Należy w tym miejscu zauważyć, że rejestr podmiotów REGON prowadzony jest dla potrzeb statystyki publicznej, której celem jest zapewnienie rzetelnego, obiektywnego i systematycznego informowania społeczeństwa, organów państwa i administracji publicznej oraz podmiotów gospodarki narodowej o sytuacji ekonomicznej, demograficznej, społecznej oraz środowiska naturalnego (art. 3 ustawy o statystyce publicznej). Podanie do rejestru danych niezgodnych z rzeczywistością albo ich niezaktualizowanie nie pociąga za sobą zakazu prowadzenia działalności innej niż objętej kodami PKD wpisanymi w rejestrze podmiotów REGON. Rejestr ma charakter formalny i bazuje na oświadczeniach wiedzy podmiotów obowiązanych do przekazywania danych, które nie podlegają merytorycznej weryfikacji. Nie tworzy on stanu prawnego, także w obszarze działalności gospodarczej. W ocenie Sądu zawarte w § 10 ust. 1 pkt 2, ust. 2 i ust. 2a pkt 1 rozporządzenia z 26 lutego 2021 r. sformułowanie "działalność oznaczoną według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) 2007, jako rodzaj przeważającej działalności" odnosi się zatem do faktycznie (rzeczywiście) prowadzonej działalności gospodarczej przez płatnika przedmiotowych składek. Inne rozumienie tego pojęcia mogłoby spowodować, że przedmiotową pomoc w postaci zwolnienia z obowiązku uiszczenia składek otrzymałby przedsiębiorca, który posiada w REGON kod wymieniony w § 10 rozporządzenia z 26 lutego 2021 r. (przy założeniu spełnienia pozostałych przesłanek), mimo że faktycznie nie prowadzi takiej działalności gospodarczej, tj. pomoc publiczną otrzymałby podmiot nieuprawniony, lecz spełniający formalnie przesłanki do jej uzyskania. Tymczasem pomoc, o jakiej mowa w § 10 ust. 1 pkt 2, ust. 2 i ust. 2a pkt 1 rozporządzenia z 26 lutego 2021 r., nie powinna trafiać do podmiotów, które nie prowadzą działalności określonej jako przeważająca. To znaczy, że nie można jej odmawiać podmiotom, które pomimo braku zgłoszenia organowi statystyki publicznej jako przeważającego rodzaju działalności, taki rodzaj rzeczywiście prowadziły. Ponadto ograniczanie się do wpisu w rejestrze podmiotów REGON nie spełniłoby konstytucyjnego wymogu proporcjonalności odnośnie celu, jaki zamierzano osiągnąć omawianą regulacją. Poprzestanie na formalnej treści wpisu w rejestrze podmiotów REGON mogłoby nie pozwolić przyznać pomocy tym, do których została ona skierowana. W niniejszej sprawie organ stwierdził, opierając się wyłącznie na danych ujawnionych w bazie REGON, że na dzień 31 marca 2021 r. Fundacja [...] przeważający rodzaj działalności zaklasyfikowała pod nr PKD 94.99.B. Dlatego też nie przysługiwało jej zwolnienie z obowiązku opłacania należności z tytułu składek. Niemniej jednak rejestr REGON, jak słusznie podniesiono w skardze, powyższego kodu nie zawiera, tylko 94.99.Z. W przypadku, gdy spór dotyczył "działalności oznaczonej wg PKD 2007, jako rodzaj przeważającej działalności" organ powinien był przedmiot tej działalności ustalić, skoro przy pismach z 23 i 24 września 2021 r. strona przedłożyła materiał źródłowy wskazujący, że osiągała przychody ze sprzedaży usług szkoleniowych o kodzie PKD 85.59.B. Ponieważ tego nie uczynił naruszył art. 7, art. 77 i 78 k.p.a. Nie wyjaśnił bowiem wszystkich okoliczności sprawy, w tym przede wszystkim pominął specyficzny status prawny strony skarżącej, która jako fundacja zarejestrowana jest w Krajowym Rejestrze Sądowym zarówno w rejestrze stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji, ZOZ, jak również w rejestrze przedsiębiorców. Okoliczność ta może niewątpliwie implikować wątpliwości interpretacyjne związane ze stosowaniem przepisów odnoszących się do udzielania wsparcia przedsiębiorcom dotkniętym skutkami pandemii COVID-19, niemniej zdaniem Sądu istnieją uzasadnione przyczyny, aby wątpliwości te tłumaczyć na korzyść strony skarżącej. Trzeba bowiem zauważyć, że ze względu na szczególny charakter strony skarżącej, działającej w formie fundacji, treść wpisu jej danych zamieszczonych w rejestrze REGON może przybierać odmienną postać niż ma to miejsce w przypadku przedsiębiorców, którzy nie podlegają wpisowi do rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych zakładów opieki zdrowotnej. O ile bowiem fundacja podlega obligatoryjnemu wpisowi do KRS, to konieczność wpisu także do rejestru przedsiębiorców staje się jej obowiązkiem dopiero wówczas, gdy poza działalnością statutową prowadzi ona dodatkowo także działalność gospodarczą. W niniejszej sprawie taka sytuacja ma miejsce i okoliczność ta nie ma spornego charakteru, dlatego należy dostrzec, że w świetle art. 42 ust. 3a pkt 2 ustawy o statystyce publicznej, dane uzupełniające zamieszczane w rejestrze REGON obejmowały wyłącznie przeważający rodzaj działalności statutowej, której nie można utożsamiać z przeważającą działalnością gospodarczą, do której z kolei odnosi się § 10 rozporządzenia. W konsekwencji informacje widniejące w rejestrze REGON o przeważającej działalności fundacji miały w rozpoznawanej sprawie charakter drugorzędny i w praktyce nie mogły stanowić podstawy ustalenia przeważającej działalności gospodarczej z uwagi na ich niemiarodajność. Organ powinien był więc zweryfikować tę istotną dla sprawy kwestię przede wszystkim na podstawie wpisów dotyczących strony skarżącej widniejących w rejestrze przedsiębiorców KRS, czego nie uczynił, mimo że było to jego obowiązkiem. Ustalając powyższe powinien również wziąć pod uwagę cel ustawy, który wynika wprost z jej tytułu, to jest przeciwdziałanie sytuacjom kryzysowym spowodowanym pandemią COVID, a więc m. in. łagodzenie skutków społeczno – gospodarczych poprzez udzielanie przedsiębiorcom wsparcia materialnego, mającego na celu zapobieżenie upadłości lub likwidacji działalności gospodarczej i miejsc pracy. Uwzględniając powyższe pomoc przewidzianą w rozporządzeniu powinien udzielić tym podmiotom, które faktycznie w określonym przepisami dniu prowadziły jako przeważającą działalność gospodarczą oznaczoną kodem wymienionym w rozporządzeniu jako uprawniającym do zwolnienia. W ocenie składu orzekającego odejście od literalnej wykładni przepisów jest możliwe i pożądane w sytuacji, gdy jej rezultaty wypaczają założone cele. Jeżeli bowiem założeniem ustawodawcy było udzielenie wsparcia przedsiębiorstwom działającym w branżach, które znalazły się w trudnej sytuacji w związku z nowymi zasadami bezpieczeństwa, czy też ponoszącymi koszty związane z obostrzeniami sanitarnymi, a wprowadzone rozwiązania miały na celu przeciwdziałanie negatywnym skutkom gospodarczym i utrzymanie miejsc pracy, to sposób wykładni cytowanych przepisów zaprezentowany przez organ w zaskarżonej decyzji jest ewidentnie sprzeczny z celami i założeniami ustawodawcy. Skoro były nimi wymienione uprzednio okoliczności, w tym przede wszystkim udzielenie wsparcia przedsiębiorcom najdotkliwiej odczuwającym skutki wprowadzonych ograniczeń i obostrzeń, to ustalenie, jaką przeważającą działalność gospodarczą (według PKD) przedsiębiorca faktycznie prowadził na określony dzień powinno determinować udzielenie zwolnienia. Z perspektywy ustawy istotne jest bowiem realne udzielenie pomocy płatnikom składek, którzy rzeczywiście, a nie tylko formalnie spełniają kryteria do uzyskania pomocy. Ponieważ z treści § 10 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a rozporządzenia wynika, że ulga przysługuje przedsiębiorcom faktycznie prowadzącym daną działalność. Nie jest decydująca treść wpisu do rejestru, obojętne, czy REGON czy KRS. Jeżeli dowody wskazują, że przeważający rodzaj działalności mieści się w katalogu objętym zwolnieniem, to brak jest podstaw do odmowy zwolnienia z obowiązku opłacania składek. Tymczasem organ prowadząc postępowanie w niniejszej sprawie dowody przedłożone przez stronę pominął. Opierając się wyłącznie na danych ujawnionych w bazie REGON uchylił się od obowiązku ustalenia przeważającego rodzaju działalności. W ten sposób uchybił przepisom postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na zapadłe rozstrzygnięcie. Ponownie rozpoznając sprawę organ weźmie zatem pod uwagę powyższe. To jest przeprowadzi postępowanie dowodowe mające na celu ustalenie rodzaju rzeczywiście prowadzonej przez stronę działalności w oparciu o przedłożone przez stronę dokumenty źródłowe, a następnie wyda decyzję stosowną do wyniku poczynionych ustaleń. Sam fakt, że zasadniczym celem fundacji jest realizacja przez nią określonych celów statutowych, nie podważa jej prawa do ubiegania się o zwolnienie z opłacania składek przewidzianego przez ustawodawcę jako formy wsparcia podmiotów prowadzących działalność gospodarczą a dotkniętych skutkami pandemii. Skoro bowiem fundacje, prowadząc swoją działalność, zobowiązane są do opłacania składek i innego rodzaju należności publicznoprawnych, to byłoby wyrazem jawnego pogwałcenia zasady równości podmiotów obrotu prawnego i gospodarczego pozbawienie ich prawa do ubiegania się o przedmiotowe zwolnienie. Nie może przy tym umykać uwadze organu, iż wobec szczególnego statusu fundacji, konieczność oceny wpisywania się takiego podmiotu w kryteria przewidziane w § 10 rozporządzenia RM z dnia 26 lutego 2021 r. musi być postrzegane szerzej niż tylko z uwzględnieniem danych pochodzących z rejestru REGON, gdyż te zazwyczaj nie będą adekwatnym źródłem wiedzy odnośnie do przeważającej działalności gospodarczej prowadzonej przez fundację. Organ powinien więc w tym zakresie mieć na uwadze treść art. 75 § 1 zd. 1 k.p.a., zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, wykorzystując do badania zasadniczych dla sprawy kwestii także inne informacje i dokumenty obrazujące, jaki rodzaj aktywności w przypadku fundacji, jako przedsiębiorcy, stanowi przeważającą działalność. W tym stanie sprawy na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. w Dz.U. z 2022 r., poz. 329 ze zm.), orzeczono jak w sentencji.