III SA/Gl 191/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Adam Nita, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 maja 2017 r. sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. sp.k. w Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r . nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z [...] r. nr [...], stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z [...] r. nr [...], określającą Spółce z o.o. "A" zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od I do IV kwartału 2012 r. W podstawie prawnej przywołał m.in. art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. Dz.U. z 2015 r. poz. 613, zwanej dalej O.p.). Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego organ wyjaśnił, że decyzją z [...] r. nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od I do IV kwartału 2012 r. Decyzja ta została doręczona podatnikowi w siedzibie firmy [...] r. za pośrednictwem operatora pocztowego (vide: zwrotne potwierdzenie odbioru dla przesyłki nr [...], z którego wynika, że decyzja odebrana została przez pracownika podatnika A. L., na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajduje się pieczęć firmowa oraz adnotacja dokonana przez doręczyciela). Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Zatem, w przedmiotowej sprawie termin do wniesienia odwołania upływał [...] r. Odwołanie od ww. decyzji nadano listem poleconym w urzędzie pocztowym [...], [...] r. (vide: stempel pocztowy), zatem z uchybieniem terminu wynikającego z przepisu art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Jednocześnie strona nie wniosła o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W związku z powyższym orzeczono jak w sentencji. [...] r. do Izby Administracji Skarbowej w K. (tj. po zakończeniu postępowania znak: [...], [...]) wpłynęło pismo pełnomocnika podatnika z [...] r. z żądaniem ponownego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, poprzednią korespondencję zawierającą tę decyzję uznając jako nie wywierającą skutków prawnych z uwagi na fakt, iż była ona w siedzibie podatnika odebrana przez osobę nieupoważnioną do odbioru korespondencji. Na okoliczność powyższego do ww. pisma dołączono dowody w postaci: regulaminu odbioru poczty "A" EU sp. z o.o. sp. k., umowy o pracę zawartej z M. M. wraz z arkuszem zakresu czynności, umowy zlecenia zawartej z A. L. oraz zażądano przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania świadków - A. L. i M. M.. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach strona działając za pośrednictwem pełnomocnika - A. M., wniosła o uchylenie skarżonego postanowienia w całości, zarzucając: 1. bezpodstawne zastosowanie w art. 223 § 2 pkt 1 z związku z art. 228 § 1 pkt 2 i art 13 § 1 pkt 2 lit. a O.p.; poprzez błędne ustalenia faktyczne, co do skuteczności doręczenia i daty doręczenia podatnikowi skarżonej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O.; co doprowadziło to do błędnego ustalenia daty końcowej terminu do wniesienia odwołania i stwierdzenia, iż przedmiotowe odwołania wniesione zostało z uchybieniem terminu oraz do bezpodstawnego pozbawienia podatnika prawa do ponownej oceny przedmiotowej sprawy; 2. naruszenie art. 151 § 1 O.p. poprzez błędne przyjęcie, iż decyzja organu pierwszej instancji została doręczona podatnikowi [...] r., bowiem aby można było mówić o skutecznym doręczeniu ww. rozstrzygnięcia koniecznym było jego doręczenie osobie upoważnionej w firmie podatnika do odbioru korespondencji (tj. w przedmiotowym stanie faktycznym, z uwagi na nieobecność uprawnionego do tego kierownika działu kadr, osobie zajmującej się prowadzeniem ksiąg korespondencji przychodzącej i wychodzącej, a nie, jak to miało miejsce, pracownikowi magazynu - A. L.); 3. naruszenie art. 187 § 1 z związku z art. 191 oraz art. 188 w związku z art. 180 § 1 i art. 187 O.p. poprzez pominięcie zawartej w piśmie podatnika z [...] r. argumentacji, dołączonych dowodów, złożonych wniosków dowodowych oraz żądania ponownego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji na adres pełnomocnika podatnika (tj. kancelarii "B" sp. k., ul. [...] w K.); nadto, zdaniem pełnomocnika, mimo zaprzeczenia przez podatnika faktowi skutecznego doręczenia decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. w [...] r. organ odwoławczy mimo, że był do tego zobligowany, nie przeprowadził żadnego postępowania wyjaśniającego, którego celem miałoby być ustalenie owej spornej okoliczności; 4. naruszenie art. 123 § 1 z związku z art. 200 § 1 i art. 192 O.p. poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału w sprawie przed wydaniem skarżonego postanowienia. Nadto pełnomocnik wskazał, że wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania jest bezzasadny, gdyż termin do wniesienia odwołania w ogóle nie rozpoczął biegu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Organ zaakcentował, że przesyłka zawierająca decyzję organu pierwszej instancji została prawidłowo skierowana na adres podatnika i odebrana w siedzibie podatnika, co potwierdza podpisanie dowodu doręczenia przez osobę czynną w siedzibie Spółki i posługującą się pieczęcią firmową. W konsekwencji doręczenie decyzji organu pierwszej instancji nastąpiło w dacie widniejącej na zwrotnym potwierdzeniu odbioru przesyłki nr [...] tj. w [...] r. i od tej daty rozpoczął bieg 14-dniowy termin do wniesienia odwołania, który upływał [...]r. Przedmiotowe odwołanie nadane zostało listem poleconym w urzędzie pocztowym [...] dopiero [...] r. Do ww. odwołania nie załączono wniosku o przywrócenie terminu do jego wniesienia. Zatem zasadne było w myśl art. 228 § 1 pkt 2 O.p. stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Nadto organ stwierdził, że pismo strony z [...] r. oraz dowody wraz z nim przedłożone mające wskazywać na fakt, iż decyzję organu pierwszej instancji odebrała osoba nieuprawniona wpłynęły do organu dopiero [...] r. tj. już po zakończeniu postępowania w drugiej instancji. Biorąc natomiast pod uwagę fakt, iż zarzut w powyższym zakresie podatnik sformułował dopiero w ww. piśmie oraz przedmiotowej skardze, a w treści odwołania z dnia [...] r. strona nie kwestionowała sposobu doręczenia decyzji argumentacja, iż organ, pomimo zgłaszanych żądań, nie podjął działań w celu wyjaśnienia tej kwestii, nie ma żadnego uzasadnienia. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w K. teza co do skuteczności doręczenia spornej przesyłki dowiedziona została przy pomocy wystarczających i nie budzących wątpliwości dowodów. Z tego też względu brak było podstaw do podejmowania przez organ jakichkolwiek dodatkowych czynności mających na celu potwierdzanie okoliczności odebrania spornej przesyłki w siedzibie podatnika. W efekcie, w kontekście zapisów art. 180 § 1 i art. 187 O.p. działania organu odwoławczego uznać należy za w pełni prawidłowe, a zarzut podatnika co do naruszenia zasad prowadzenia postępowania podatkowego za nietrafiony. Organ stwierdził, że na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut naruszenia art. 123 § 1 z związku z art. 200 § 1 i art. 192 O.p., gdyż przepisy te mają zastosowanie wyłącznie przed wydaniem decyzji. W przedmiotowej sprawie, w drugiej instancji, wydano natomiast postanowienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Stan faktyczny sprawy jest po części sporny a jako, że został zaprezentowany przy okazji omawiania stanowiska stron i organów, brak jest w ocenie Sądu konieczności jego ponownego przedstawiania. Sąd za prawidłowe uznaje ustalenia jakie w zakresie stanu faktycznego sprawy poczyniły organy podatkowe. Wskazać przy tym przyjdzie, że Spółka wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. nr [...], stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z [...] r. nr [...], określającą Spółce z o.o. "A" zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od I do IV kwartału 2012 r., kwestionując zasadniczo prawidłowość dokonanego doręczenia decyzji organu I instancji. Na wstępie rozważań należy zaznaczyć, że zanim organ odwoławczy przystąpi do merytorycznego rozpoznania odwołania obowiązany jest dokonać jego oceny pod kątem formalnym. W przypadku pozytywnego wyniku badania wstępnego organ - bez wydania jakiegokolwiek aktu - przystępuje do merytorycznego rozpatrzenia odwołania. Jeżeli natomiast badanie wstępne zakończy się negatywnym wynikiem, nie dochodzi do merytorycznego rozpatrzenia odwołania. Wówczas stosownie do treści art. 228 § 1 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia: 1) niedopuszczalność odwołania; 2) uchybienie terminowi do wniesienia odwołania; 3) pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia warunków wynikających z art. 222. Jak wynika z brzmienia przywołanego przepisu jednym z elementów podlegających wstępnej kontroli organu jest termin złożenia środka odwoławczego. Oceniając tą przesłankę organ musi uwzględnić przepisy dotyczące doręczenia decyzji przez organ pierwszej instancji, prawidłowość pouczenia o środkach zaskarżenia oraz zasady wnoszenia odwołań. Organ odwoławczy wskazał, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w O. z [...] r. nr [...], określajaca Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od I do IV kwartału 2012 r., została doręczona podatnikowi w siedzibie firmy, [...] r. za pośrednictwem operatora pocztowego. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru dla przesyłki nr [...], wynika, że decyzja odebrana została przez pracownika Spółki A. L., gdyż na zwrotnym potwierdzeniu odbioru znajduje się pieczątka firmowa Spółki, podpis A. L. oraz adnotacja dokonana przez doręczyciela, że przesyłkę doręczono adresatowi. Zatem termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg w dniu [...] r. zakończył w dniu [...] r. Nadane dopiero [...] r. listem poleconym w Urzędzie Pocztowym [...] odwołanie skarżącego, zostało złożone z uchybieniem terminu. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 372/09). Treść art. 228 § 1 pkt 2 O.p. wskazuje wyraźnie, iż stwierdzenie uchybienia terminu do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Tym samym organ podatkowy, wobec braku wniosku o przywrócenie terminu, nie tylko jest uprawniony lecz wręcz obowiązany do wydania postanowienia na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2009 r., sygn. akt I FSK 854/08). W świetle powyższych rozważań zarzut naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 O.p. należy uznać za nieuzasadniony. Słusznie wskazał organ w odpowiedzi na skargę, że nie doszło też do naruszenia art. 151 O.p., w myśl którego osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio. W myśl art. 152 § 1 O.p. odbierający pismo potwierdza doręczenie pisma własnoręcznym podpisem, ze wskazaniem daty doręczenia. Jeżeli odbierający pismo nie może potwierdzić doręczenia lub uchyla się od tego, doręczający sam potwierdza datę doręczenia oraz wskazuje osobę, która odebrała pismo, i przyczynę braku jej podpisu (art. 152 § 2). W kwestii upoważnienia do odbioru pism w siedzibie firmy istnieje bogate orzecznictwo sądowoadministracyjne. Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę w pełni podziela zaprezentowany w orzecznictwie pogląd, że doręczyciel korespondencji podmiotowi określonemu w art. 151 O.p., a więc w szczególności osobom prawnym, do których zalicza się skarżąca Spółka nie ma obowiązku sprawdzania, czy pismo odbiera uprawniona osoba. Obowiązkiem jednostki organizacyjnej (osoby prawnej) jest bowiem takie zorganizowanie odbioru pism, by dokonywała tego osoba upoważniona (tak m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lipca 1997 r. sygn. akt I SA/Po 1829, Lex nr 37900, wyrok WSA w K. z dnia 28 listopada 2008r. sygn. I SA/Kr 1145/08. publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych). A zatem fakt, że dana osoba podjęła się oddania przesyłki, była w siedzibie strony skarżącej i posłużyła się do potwierdzenia odbioru pieczątką firmy (tak jak to miało miejsce w niniejszej sprawie), przesądza o tym, że osoba ta miała uprawnienie do odbioru korespondencji. Wystarczy tu jeszcze powołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 stycznia 1997 r. sygn. akt I SA/Lu 514/96 (LEX nr 29014), z którego wynika, że domniemywać należy, iż pracownik dysponujący pieczęcią jednostki i potwierdzający odbiór korespondencji jest osobą upoważnioną do odbioru pism. (podobnie wyrok NSA z dnia 26.10.2012r. sygn. akt II FSK 380/11 publ. Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych) W tym stanie rzeczy w świetle art. 151 O.p. istotne jest, że przesyłka została nadana na adres właściwej osoby i doręczona osobie uprawnionej pod tym adresem. Jeżeli przesyłkę odebrała osoba nieupoważniona podając, że jest umocowana do tej czynności - wszelkie roszczenia z tytułu niedoręczenia przesyłki jej adresatowi, adresat przesyłki może zgłosić do osoby nieumocowanej (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 24 października 2013 r. sygn. akt I SA/Wr 1447/13). Ponadto obowiązkiem osób prawnych i jednostek organizacyjnych jest taka organizacja pracy, by doręczenie pism w godzinach pracy i w lokalu ich siedziby było zawsze możliwe (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 maja 2004 r., FSK 40/04, LEX nr 137872). Przenosząc te spostrzeżenia na grunt rozpoznawanej sprawy, stwierdzić przyjdzie, że skoro sporną przesyłkę odebrała A. L. pracownik Spółki, co wynika z adnotacji umieszczonej na zwrotnym potwierdzeniu odbioru korespondencji. Nadto pracownik Spółki potwierdził odbiór przesyłki przybijając na zwrotnym potwierdzeniu odbioru pieczęć firmową Spółki, to działając zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego trudno przyjąć, by osoba znajdująca się w siedzibie Spółki i dysponująca jej pieczęcią firmową nie była pracownikiem Spółki (by była dla niej osobą obcą). W konsekwencji doręczenie decyzji organu I instancji [...] r. uznać należy, za dokonane zgodnie z art. 151 O.p. co oznacza, że jest ono w pełni prawidłowe i skuteczne. Niezasadne okazały się także zarzuty naruszenia art. 187 § 1 z związku z art. 191 oraz art. 188 w związku z art. 180 § 1 i art. 187 O.p. poprzez pominięcie zawartej w piśmie podatnika z [...] r. argumentacji, dołączonych dowodów, złożonych wniosków dowodowych oraz żądania ponownego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji na adres pełnomocnika podatnika. Słusznie wskazał organ, że dopiero w piśmie strony z [...] r., które wpłynęło do organu [...] r. przywołano okoliczności mające wskazywać na fakt, iż decyzję organu pierwszej instancji odebrała osoba nieuprawniona. Tymczasem postępowanie w II instancji zostało zakończone wydaniem zaskarżonego postanowienia [...] r. Zatem w sytuacji, gdy strona w treści odwołania z [...] r. nie kwestionowała sposobu doręczenia decyzji, organ nie miał możliwości podjęcia działań w celu wyjaśnienia tej kwestii. Co do skuteczności doręczenia spornej przesyłki w siedzibie Spółki do rąk pracownika A. L. organ odniósł się dopiero na etapie odpowiedzi na skargę i stanowisko organu w tym zakresie Sąd podzielił. Słusznie też wskazał organ, że na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut naruszenia art. 123 § 1 z związku z art. 200 § 1 i art. 192 O.p. W tym miejscu wskazać trzeba, że Rozdział 14 O.p. w art. 216 do art. 219 reguluje instytucję postanowień. Zgodnie z art. 219 O.p. do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, art. 210 § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień na które przysługuje zażalenie oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1, stosuje się również art. 240-249 oraz art. 252, z tym, że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3 wydaje się postanowienie. Odesłanie to wskazuje w jakim zakresie do postanowień stosujemy przepisy dotyczące decyzji. Zgodnie z art. 200 § 1 oraz art. 123 § 1 O.p. przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Jest to warunek, aby uznać okoliczności faktyczne wynikające z tego materiału dowodowego za udowodnione (art. 192 O.p.). Zestawienie treści art. 123 i art. 200 O.p. wskazuje, że organy podatkowe zobowiązane są do zastosowania tych przepisów przed wydaniem decyzji. Natomiast art. 219 O.p. nie odsyła do ich zastosowania przed wydaniem postanowienia. Zatem słusznie wskazał organ odwoławczy, że nie doszło do naruszenia art. art. 123 § 1 z związku z art. 200 § 1 i art. 192 O.p. Reasumując Sąd stwierdza, że stanowisko organu odwoławczego jest prawidłowe, a zaskarżone postanowienie nie narusza art. 223 § 2 pkt 1 z związku z art. 228 § 1 pkt 2 i art 13 § 1 pkt 2 lit. a O.p. Mając powyższe na uwadze Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016, poz. 718 ze zm.).