III SA/Gl 203/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Referent – stażysta Julia Lewandowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 listopada 2021 r. sprawy ze skargi A.Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zwrotu dotacji pobranych w nadmiernej wysokości oraz wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem za lata 2016, 2017 i 2018 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz skarżącej kwotę 7 417 zł (siedem tysięcy czterysta siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – dalej organ, SKO- po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez A. Z. (dalej: skarżąca), będącą osobą prowadzącą "A" Niepubliczny Punkt Przedszkolny w R., utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta R. z dnia [...] numer [...], określającą w stosunku do skarżącej wysokość kwoty dotacji do zwrotu: - jako część dotacji pobranej w nadmiernej wysokości przyznanej z budżetu Miasta R. na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej: --w kwocie [...]zł za 2016 r. --w kwocie [...]zł za 2017 r. --w kwocie [...]za 2018 r. -jako część dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem --w kwocie [...]zł za 2016 r. --w kwocie [...]zł za 2017 r. --w kwocie [...]zł za 2018 r. Uzasadniając decyzję organ wskazał, że w dniach od [...] do [...]r. przeprowadzona została kontrola, której przedmiotem była prawidłowość pobrania i wykorzystania dotacji przyznanej w latach 2016-2018 z budżetu Miasta R. na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej punktowi przedszkolnemu, dla którego osobą prowadzącą jest skarżąca. Następnie organ dotujący dnia [...] wszczął postępowanie w sprawie zwrotu do budżetu Miasta R. części wskazanej dotacji udzielonej w latach 2016-2018. Organ pierwszej instancji, biorąc pod uwagę zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy, uznał że: - przedkładane przez stronę miesięczne informacje o liczbie uczniów, stanowiące podstawę wypłaty dotacji, były nierzetelne, co skutkowało pobraniem w latach 2016-2018 dotacji w nadmiernej wysokości w łącznej kwocie [...]zł. - wynagrodzenie osoby prowadzącej punkt przedszkolny, pobrane w latach 2016-2018 w łącznej kwocie [...]zł stanowi część dotacji wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem, - część wynagrodzenia wypłaconego E. M. w latach 2016-2018 w łącznej kwocie [...]zł stanowi część dotacji wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Wątpliwości organu dotującego we wskazanym wyżej zakresie stanowiły w szczególności kwestie związane z: 1. możliwością uznania za uczniów punktu przedszkolnego dzieci poniżej lat 3 (które zdaniem organu dotującego były podopiecznymi żłobka/klubu dziecięcego - stanowiącego działalność gospodarczą, prowadzoną przez skarżącą), na które strona zgodnie z przepisami ustawowymi oraz uchwałą Rady Miasta R. numer [...]z dnia [...]. (Dz. Urz. Woj. [...] z [...], poz. [...]) oraz uchwałą Rady Miasta R. numer [...]z dnia [...]r. (Dz. Urz. Woj. [...] z [...]., poz. [...]); nie mogła pobierać dotacji; 2. nieprawidłowym ewidencjonowaniem aktualnej liczby wychowanków punktu przedszkolnego w "Dzienniku zajęć przedszkola"; statusem dzieci, które już nie uczęszczały do przedszkola, jednak w dalszym ciągu miały taką możliwość na mocy okresu wypowiedzenia, wynikającego z umów zawartych pomiędzy rodzicami dzieci a skarżącą; 3. sposobem ustalenia wysokości i rozliczenia wynagrodzenia skarżącej jako pracownika administracji i obsługi punktu przedszkolnego, zarazem będącej jego organem prowadzącym - a także dokumentowania wykonanej przez nią pracy; jak również wynagradzaniem ze środków pochodzących z dotacji E. M., będącej nauczycielką zajmującą się zarówno uczniami punktu przedszkolnego, jak i młodszymi dziećmi w ramach działalności gospodarczej skarżącej. Wszelkie wskazane zarzuty organ pierwszej instancji opisał w uzasadnieniu skarżonej decyzji, przywołując także brzmienie właściwych przepisów oraz orzecznictwo sądów administracyjnych i poglądy prezentowane przez przedstawicieli doktryny. Z rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji nie zgodziła się skarżąca, wnosząc odwołanie w którym zarzuciła, że skarżona decyzja została podjęta na podstawie kontroli, którą przeprowadzono z naruszeniem przepisów prawa przez osoby nieposiadające wystarczających kompetencji i wiedzy. Ponadto, zdaniem skarżącej wskazane uchwały Rady Miasta R. naruszają powszechnie obowiązujące przepisy rangi ustawowej, co spowodowało niekorzystne rozstrzygniecie w stosunku do niej. Zakwestionowała także zasadność zarzutów organu dotującego związanych z nieprawidłowym ewidencjonowaniem oraz ustalaniem liczby uczniów, księgowaniem wydatków związanych z prowadzeniem punktu przedszkolnego - w tym zwłaszcza związanych z jej wynagrodzeniem oraz wynagrodzeniem nauczycielki – E. M., a także samym sposobem prowadzenia postępowania administracyjnego. W związku z powyższym wniosła o uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości. Rozpoznając odwołanie organ uznał, iż nie jest ono zasadne i decyzją z dnia [...] utrzymał sporną decyzję w mocy. Podkreślił, że sporna decyzja dotyczy lat 2016-2018 i w związku z powyższym koniecznym jest stosowanie przepisów prawa materialnego właściwych w momencie udzielenia skarżącej dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Uznał, że w wyniku zmiany stanu prawnego we wskazanym czasie konieczna więc była analiza oraz zastosowanie do odpowiedniego okresu zarówno przepisów, obowiązujących w latach 2016-2017 (a więc ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty w ówczesnym brzmieniu, dalej także jako u.s.o.) oraz w roku 2018 (a więc ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych w ówczesnym brzmieniu, dalej także jako u.f.z.o.). Ponadto zastosowanie w niej znalazły także uchwała Rady Miasta R. nr [...] z dnia [...]. (Dz. Urz. Woj. [...] z [...] r., poz. [...]) oraz uchwała Rady Miasta R. nr [...]z dnia [...]. (Dz. Urz. Woj. [...] z [...]r., poz. [...]), wydane na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 90 ust. 4 u.s.o., zgodnie z którym organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. 1a-1c i 2-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich pobrania i wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. Następnie organ odwoławczy przeanalizował sporną kwestię, odnoszącą się do wieku dzieci, które mogły uczestniczyć w zajęciach dotowanego punktu przedszkolnego. Podkreślił, że skoro niektóre z dzieci korzystających z punktu przedszkolnego, w okresie pobierania dotacji z budżetu Miasta R., nie ukończyły jeszcze trzeciego roku życia i zarazem nie wykazano wystąpienia szczególnie uzasadnionych przypadków w odniesieniu do tych dzieci, które ukończyły 2,5 roku życia, a nie ukończyły 3. roku życia - kwota pobrana w związku z opieką nad nimi w ramach dotacji przyznanej w latach 2016-2018 z budżetu Miasta R. na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej "A" Niepublicznemu Punktowi Przedszkolnemu w R. stanowi dotację pobraną w nadmiernej wysokości. Organ odwoławczy nie podzielił wskazanych w odwołaniu zarzutów strony, odnoszących się do ewentualnych nieprawidłowości w uchwałach Rady Miasta R., dotyczących przede wszystkim pozbawienia prawa do dotacji dzieci powyżej 2,5 roku życiu, które zostały przyjęte po pierwszym dniu roboczym miesiąca sprawozdawczego. W pierwszej kolejności zaznaczył, że konstrukcja, zgodnie z którą naliczanie dotacji jest uzależnione od liczby uczniów w konkretnie oznaczonym dniu danego miesiąca sprawozdawczego - na przykład pierwszym dniu miesiąca kalendarzowego - jest zgodne z prawem, co wielokrotnie podkreślały w wyrokach sądy administracyjne. Tu powołał się m.in. na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 10 lipca 2015 r. sygn. akt II GSK 1374/14 . Dalej organ odwoławczy zwrócił uwagę, że wskazane uchwały Rady Miasta R. stanowią powszechnie obowiązujące (na danym terenie) akty prawa miejscowego - a więc zaliczane są do konstytucyjnego katalogu źródeł prawa. Przywołane w odwołaniu strony uchwały nie zostały podważone w trybie przewidzianym przepisami prawa, a co się z tym wiąże ich stosowanie w niniejszej sprawie jako zgodnych z ustawą delegującą do jej wydania nie budzi wątpliwości organu odwoławczego. Organ odwoławczy nie zauważył także naruszenia konstytucyjnego prawa do nauki przez organ dotujący, bowiem badana sprawa dotyczy udzielenia i zwrotu dotacji na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej przez należący do skarżącej punkt przedszkolny i w żaden sposób nie ogranicza możliwości korzystania przez dzieci w określonym wieku z dostępnych w ramach polskiego systemu oświaty placówek wychowawczo-opiekuńczych, w tym żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli czy punktów przedszkolnych. Reasumując, za prawidłowe organ odwoławczy uznał zarówno kwalifikowanie jako uczniów, na których powinna zostać przyznana dotacja, wyłącznie dzieci powyżej 3. roku życia, jak i przyjęte w uchwałach Rady Miasta R. rozwiązanie, polegające na wyznaczeniu pierwszego dnia miesiąca, jako dnia w którym należy poinformować organ dotujący o liczbie uczniów czy wychowanków, na których przysługuje dotacja. Odnosząc się z kolei do kwestii dzieci, które nie figurowały już w Dzienniku zajęć przedszkola i decyzją rodziców nie uczęszczały do punktu przedszkolnego (co stanowi okoliczność bezsporną), jednak w dalszym ciągu formalnie obowiązywały umowy zawarte przez rodziców dziecka ze skarżącą (w ramach przewidzianego w nich okresu wypowiedzenia), organ odwoławczy stwierdził, że stanowisko organu pierwszej instancji jest prawidłowe i punkt przedszkolny nie miał prawa do pobierania środków publicznych na te dzieci. Organ odwoławczy podkreślił, że w okresie nieobecności spowodowanej chorobą, zdarzeniem losowym lub wynikającą z kalendarza zajęć w punkcie przedszkolnym przysługuje dotacja, natomiast należy odróżnić od tego sytuacje, w których dziecko zaprzestaje uczęszczania do punktu przedszkolnego i decyzją rodziców nie wróci już na zajęcia prowadzone w placówce - nawet jeśli w dalszym ciągu obowiązuje w okresie wypowiedzenia umowa, umowy cywilnoprawne pomiędzy rodzicem a przedszkolem nie skutkują bowiem prawnie na organ dotujący niepubliczną placówkę. Dotacja jest bowiem zgodnie z art. 90 ust. 3d u.s.o. (obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) oraz art. 35 u.f.z.o. (obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.) przyznawana na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej, w stosunku do każdego ucznia (art. 90 ust. 2b u.s.o. do dnia 31 grudnia 2017 r.; rozdział 3 u.f.z.o. od dnia 1 stycznia 2018 r.). Organ odwoławczy za oczywiste uznał, że zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej mogą być realizowane wyłącznie w stosunku do dzieci, które uczęszczają do placówki stąd obowiązek składania comiesięcznych informacji o aktualnej liczbie uczniów uczęszczających do niepublicznej placówki. Dalej organ odwoławczy powołał się na art. 90 ust. 3d u.s.o. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) i wskazał, iż dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej dotowanego podmiotu. Z kolei od 1 stycznia 2018 r. zagadnienie to jest regulowane przez art. 35 ust. 1 u.f.z.o. Zgodnie ze wskazanym przepisem dotacje są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia. wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Organ odwoławczy stwierdził, że w ramach celów, na które dotacja oświatowa mogła być wykorzystana, oczywistym jest, że co do zasady, wynagrodzenie pracowników administracji i obsługi placówki mogło być finansowane ze środków pochodzących z dotacji oświatowej. Wynagrodzenie należy się jednak za faktycznie wykonaną pracę, uzasadnioną jej nakładem, ilością i jakością wykonanych zadań. Organ odwoławczy zaznaczył, że podmiotowi dotującemu przysługuje uprawnienie do kontroli wysokości dotowanego wynagrodzenia dyrektora przedszkola, gdyż w świetle art. 126 i art. 44 ust. 3 u.f.p. oraz art. 90 ust. 3e i 3f ustawy o systemie oświaty (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2017 r.), a także art. 36 u.f.z.o. jednostki samorządu terytorialnego udzielające dotacji (organy dotujące) otrzymały uprawnienie do kontrolowania prawidłowości jej pobrania i wykorzystania. W konsekwencji oznacza to, że organ posiada także uprawnienie do zakwestionowania wysokości wynagrodzenia pobranego przez beneficjenta i ustalenie kwoty dotacji podlegającej zwrotowi jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Wobec powyższego w ocenie organu odwoławczego organ dotujący mógł domagać się wyjaśnienia kwestii dotyczących sposobu ustalania wysokości wynagrodzenia skarżącej oraz przedstawienia szczegółowego zakresu wykonywanych przez nią zadań. Organ odwoławczy zaznaczył, że skarżąca, w swoim piśmie z [...] wymieniła w sposób ogólny wszystkie pełnione przez siebie funkcje i wykonywane zadania. Organ odwoławczy podkreślił, że w sprawie nie jest sporne, że dotacja oświatowa może być przeznaczona na wynagrodzenie organu prowadzącego, pełniącego równocześnie funkcję dyrektora szkoły lub wykonującego zadania z zakresu administrowania i obsługi placówki, ale zaznaczył że sporny jest brak dowodów źródłowych potwierdzających wypłatę wynagrodzenia skarżącej w latach 2016-2018 w postaci potwierdzenia przelewu wynagrodzenia z rachunku bankowego dotowanego punktu przedszkolnego na prywatny rachunek osoby prowadzącej lub potwierdzenie odbioru wypłaty gotówkowej. W ocenie organu odwoławczego dokumentowanie takich wydatków wewnętrznymi notami księgowymi nie stanowi dowodu na poniesienie takiego wydatku. Źródło wypłaty takiego wynagrodzenia - z dotacji budżetu gmin - obliguje jej beneficjenta do doboru takich metod i środków, aby wydatki były celowe i oszczędne, a ponadto należycie określone i udokumentowane, by nie stwarzały wątpliwości, co do ich zasadności. Organ odwoławczy przywołał twierdzenie skarżącej, że pracowała i pracuje na stanowisku m.in. dyrektora placówki, menadżera ds. finansów, głównej księgowej, specjalisty ds. BHP, zaopatrzeniowca oraz sprzątaczki. Wykonuje swoje obowiązki od wczesnych godzin rannych do późnych godzin nocnych z kilkoma przerwami w ciągu dnia, a także w soboty i niedziele. Ponadto z akt sprawy wynika, że strona ustalała wysokość własnego wynagrodzenia jako różnicę pomiędzy uzyskaną kwotą dotacji oraz wypłaconym wynagrodzeniem nauczyciela punktu przedszkolnego - E. M. Odnosząc się do tych twierdzeń organ odwoławczy przypomniał, że w trakcie kontroli stwierdzono jednak, że w dokumentacji finansowej strony nie znajdują się listy płac, dokumenty będące podstawą naliczania wynagrodzenia za obsługę administracyjną w latach 2016-2018, a jego dokonanie potwierdzają jedynie dowody wewnętrzne, które w ocenie organu odwoławczego, nie mogą stanowić dowodu w zakresie wydatkowania środków pochodzących z dotacji. Organ odwoławczy zwrócił uwagę także, że sama skarżąca przyznała, iż wysokość swojego wynagrodzenia ustalała według własnego uznania, nie prezentując przy tym (mimo wezwań do złożenia wyjaśnień przez organ dotujący) faktycznego zakresu wykonywanych prac, zobiektywizowanej metody określania wysokości wynagrodzenia w zależności od wykonywanych obowiązków - a więc kreowała własne comiesięczne wynagrodzenie w sposób dowolny. Wydatkowi temu nie można więc przypisać cech wynagrodzenia, gdyż nie stanowi jasno i z góry określonego ekwiwalentu za wykonaną pracę - a jedynie różnicę między kwotą przyznanej dotacji, a wydatkiem w postaci wynagrodzenia nauczyciela zatrudnionego w punkcie przedszkolnym. Wątpliwości organu odwoławczego wzbudziła także kwestia rozdziału czasu i nakładu pracy pomiędzy dotowanym punktem przedszkolnym, a działalnością gospodarczą, prowadzoną przez skarżącą, Organ odwoławczy podkreślił, że z dokumentów, znajdujących się w aktach sprawy, nie wynika w sposób jednoznaczny jak wyglądał podział obowiązków, które skarżąca wykonywała w ramach pracy na rzecz punktu przedszkolnego, prowadzonej pod tym samym adresem indywidualnej działalności gospodarczej "B" PHU, a także czasem poświęcanym na pracę nauczyciela w szkole publicznej, dla której organem prowadzącym jest Miasto R. . Wyjaśnienia skarżącej w tym zakresie organ odwoławczy uznał za niejasne i niespójne, wskazując dla kontrastu, że stanowisko organu dotującego opiera się na przepisach, wynikach przeprowadzonej kontroli oraz postępowania administracyjnego, a także jest zgodne z praktyką orzeczniczą. Następnie organ odwoławczy zwrócił uwagę na nieprawidłowości związane z księgowaniem i rozliczaniem wydatków, ponoszonych z przyznanych w ramach dotacji środków publicznych. Zaznaczył, że wydatek z tytułu wynagrodzenia strony powinien być dokonany jako przelew środków z rachunku dotowanego punktu przedszkolnego (opatrzony odpowiednim tytułem) lub ewentualnie jako pobranie ustalonej kwoty wynagrodzenia w gotówce - za potwierdzeniem. Tymczasem skarżąca zadeklarowała, że datą poniesienia wydatku na roczne wynagrodzenie własne był w każdym roku dzień 31 grudnia - podczas gdy w rzeczywistości co miesiąc całą kwotę przekazywanej dotacji przelewała z rachunku dotowanego punktu przedszkolnego na rachunek bankowy prowadzonej przez siebie odrębnej działalności gospodarczej tytułem wpłaty własnej. Ze wskazanego rachunku również nie został dokonany w dniach wskazanych jako dni wypłaty rocznego wynagrodzenia skarżącej przelew na wskazaną w rozliczeniu kwotę, ani nawet nie znajdowały się na nim środki, które by były w stanie pokryć taki wydatek, co potwierdzają dokumenty, znajdujące się w aktach sprawy. Brak więc dowodów, które potwierdzają wydatek na wynagrodzenie pracownika administracji i obsługi, w osobie skarżącej, dokonany ze środków pochodzących z dotacji. Organ odwoławczy ponownie podkreślił, że dowodu takiego nie może stanowić dokument wewnętrzny, na podstawie którego sporządzano rozliczenie dotacji w kolejnych latach oraz księgowano wydatek w PKPiR. Uznał, że nie ma więc możliwości ustalenia, na jakie cele faktycznie zostały przeznaczone środki, przekazywane z budżetu Miasta R. w formie dotacji - w części która była rozliczana jako wynagrodzenie skarżącej. Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy podkreślił, że podmiot dotowany ma obowiązek prowadzenia wyczerpującej, klarownej i niebudzącej wątpliwości dokumentacji. W razie pojawienia się jakichkolwiek wątpliwości przez organy administracji publicznej, ciężar udowodnienia wykorzystania dotacji zgodnie z przeznaczeniem spoczywa na beneficjencie dotacji. W przedmiotowej sprawie skarżąca powinna więc prowadzić księgowość szkoły w sposób umożliwiający ustalenie czy środki z dotacji zostały wykorzystane na wydatki bieżące związane z realizacją zadań w zakresie kształcenia, wychowywania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Jeżeli nie jest ona w stanie wykazać zasadności poniesionego wydatku - taki wydatek zostaje uznany za wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Kolejna badana przez organ odwoławczy kwestia dotyczyła wydatku, pokrytego z dotacji oświatowej, którym było wynagrodzenie osoby zatrudnionej na stanowisko nauczyciela – E. M. Ponownie organ odwoławczy podkreślił, że dotacja z budżetu Miasta R.była udzielana na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej przez "A" Niepubliczny Punkt Przedszkolny w R. - a więc na mocy właściwych przepisów dotyczy dzieci w wieku powyżej 3. roku życia. Podopieczni poniżej 3. roku życia nie stanowili więc uczniów, na których punkt przedszkolny mógł pobierać dotację - gdyż kształcenie, wychowanie i opieka nad nimi były elementem indywidualnej działalności gospodarczej strony, a nie dotowanego punktu przedszkolnego. W związku z powyższym, jeżeli zatrudniona E. M. sprawowała jednocześnie opiekę nad dziećmi powyżej 3. roku życia w ramach "A" Niepublicznego Punktu Przedszkolnego w R., jak i dziećmi młodszymi, w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą PHU "B" (o czym świadczą dowody znajdujące się w aktach sprawy, w tym zwłaszcza Dzienniki zajęć przedszkola oraz Dzienniki zajęć - Zajęcia adaptacyjne), jej wynagrodzenie powinno być finansowane ze środków pochodzących z dotacji jedynie w części, dotyczącej realizowania dotowanego zadania - a więc dotyczącej kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej dzieci w wieku przedszkolnym (powyżej 3. roku życia). Za słuszne organ odwoławczy uznał wyliczenie organu pierwszej instancji, że w latach 2016-2018 wykorzystano dotację niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł w zakresie wynagrodzenia E. M., za opiekę nad dziećmi, które nie powinny być objęte dotowanymi środkami. Wyliczona część wynagrodzenia powinna zostać wypłacona ze środków indywidualnej działalności gospodarczej skarżącej, związanej z opieką nad dziećmi poniżej 3. roku życia. Skoro więc we wskazanej części środki przekazane w ramach dotacji zostały przeznaczone na cele inne niż wynikające z powierzonego do realizacji zadania, stanowią one część dotacji wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Organ odwoławczy podkreślił, że obowiązkiem podmiotu dotowanego było klarowne i nie budzące wątpliwości rozdzielenie w prowadzonej dokumentacji zadań, które są realizowane w ramach dotowanego punktu przedszkolnego, obejmującego opiekę nad dziećmi, które ukończyły 3 rok życia; od zadań wykonywanych w ramach indywidualnej działalności gospodarczej strony, obejmującej opiekę nad dziećmi młodszymi. Zaznaczył, że skarżąca nie dokonała takiego rozdziału ani w prowadzonej dokumentacji, ani następnie, w toku prowadzonego postępowania w sprawie zwrotu dotacji. W związku z powyższym za niewystarczające organ odwoławczy uznał stanowisko strony, zawartego w odwołaniu. Organ odwoławczy wskazał w końcowej części uzasadnienia, że sposób prowadzenia postępowania administracyjnego przez organ pierwszej instancji nie budzi zastrzeżeń. Rozstrzygnięcie jest prawidłowe, a uzasadnienie kompletne, jasne i wyjaśniające wszelkie ujęte w sposób obiektywny wątpliwości. Organ odwoławczy podzielił również ustalenia dokonane przez organ pierwszej instancji uznając je za jasne i słuszne. W skardze, złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącej wniósł o jej uwzględnienie i uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz umorzenie postępowania administracyjnego Zaskarżonej decyzji pełnomocnik strony skarżącej zarzucił; 1. - naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy: t.j, 1) art. 90 ust.3d ustawy o systemie oświaty oraz art. 21 ust. 3 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych w zw. z art. 365 zn. 1 kodeksu cywilnego poprzez błędną wykładnię i uznanie, że dotacja pobrana przez skarżącą na uczniów, których rodzice podjęli decyzję o zakończeniu uczęszczania do przedszkola i złożyli wypowiedzenie umowy, jest nienależnie pobrana w okresie trwania wypowiedzenia umowy, podczas gdy złożenie wypowiedzenia nie skutkuje wygaśnięciem umowy, a strony są nadal zobowiązane do świadczenia do momentu upływu okresu wypowiedzenia; 2) art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty oraz art. 35 ust. 1 ustawy o finansowaniu placówek oświatowych w zw. z art. 39 ustawy o systemie oświaty i art. 68 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe poprzez błędną wykładnię i uznanie, że środki dotacji przeznaczone na wynagrodzenie skarżącej zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podczas gdy skarżąca pełniła funkcję dyrektora przedszkola sprawując m.in. nadzór pedagogiczny, bieżącą opiekę nad uczniami, stwarzając warunki harmonijnego rozwoju psychofizycznego, a jej wynagrodzenie nie przekraczało średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, co według naruszonych przepisów stanowi wydatek, który może być sfinansowany z przyznanej dotacji; 3) art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty oraz art. 35 ust. 1 ustawy o finansowaniu placówek oświatowych w zw. z art. 126 ustawy o finansach publicznych poprzez błędną wykładnię i uznanie, że dokumenty skarżącej są niewystarczające do uznania prawidłowości wydatkowania dotacji i że wynagrodzenie skarżącej nie mogło być pozostawione na tym samym rachunku bankowym co dotacja, mimo że właścicielem konta na które wpływała dotacja była również skarżąca, a zarówno przepisy ustaw jak i uchwała Rady Miasta R. nie przewidywały obowiązku posiadania odrębnych rachunków/ kont bankowych; 2. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy tj. 1) art. 7, art. 107 § 3 k.p.a. poprzez uznanie, że dotacja była wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem w zakresie wynagrodzenia skarżącej, podczas gdy organ nie wykazał, aby czynności dyrektora nie wykonywała skarżąca, wykonywał je ktoś inny lub, że wobec posiadania innego zatrudnienia przez skarżącą nie mogła ona pełnić funkcji dyrektora; 2) art. 7, art. 75 § 1, art. 77 oraz art. 80 k.p.a. poprzez dowolną a nie swobodną ocenę zgromadzonych w sprawie dowodów, w tym w szczególności pominięcie wyjaśnień skarżącej oraz statutu przedszkola, w którym wskazano, że pełni ona funkcję dyrektora punktu przedszkolnego i określono jej zadania; 3) - art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy wadliwej decyzji organu I instancji, podczas gdy organ na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. winien uchylić niniejszą decyzję i orzec co do istoty sprawy. W uzasadnieniu skargi podkreślono m. in., że w zakresie nadmiernie pobranej dotacji dotyczącej uczniów, których rodzice wypowiedzieli umowę, organy błędnie interpretują status ucznia w świetle przepisów art. 90 ust.3d ustawy o systemie oświaty oraz art. 21 ust. 3 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. Skarżąca była zobowiązana jako prowadząca placówkę niepubliczną do informowania organu udzielającego dotacji o ilości uczniów według stanu na pierwszy dzień miesiąca. Zatem wskazuje się przewidywaną liczbę uczniów zgodnie z listą rodziców, z którymi zawarto umowę. Samo wypowiedzenie umowy nie powoduje jej natychmiastowego zakończenia. Rodzice byli nadal, do momentu upływu okresu wypowiedzenia, zobowiązani do uiszczania czesnego, a w zamian za to mieli prawo żądać wykonania w w/w okresie świadczenia drugiej strony umowy -przedszkola. Zatem jeżeli rodzic w okresie wypowiedzenia zmieniłby zdanie i przyszedł z dzieckiem do przedszkola, placówka miałaby obowiązek go przyjąć. Nie można zatem uznać, iż część dotacji przeznaczona na podopiecznych, o których mowa w niniejszym akapicie jest nadmiernie pobrana, ponieważ skarżąca była zobowiązana do zabezpieczenia ciągłości udzielania świadczeń przedszkolnych na ich rzecz, co wiązało się również z poniesieniem przez skarżącą kosztów. Dalej autor skargi zarzucił organowi całkowite pominięcie konsekwencji tożsamości podmiotu prowadzącego placówkę oraz dyrektora przedszkola. Zaznaczył, że skarżąca występuje zarówno w roli pracodawcy, jak i pracownika, musiałaby zawrzeć umowę o pracę lub cywilnoprawną z samym sobą, aby według organu wykazać należyte udokumentowanie przeznaczenia dotacji, z tych samych przyczyn brak jest dokumentów takich jak lista płac. Skarżąca dokonywała wypłaty wynagrodzenia na podstawie dokumentu wewnętrznego. Nie istnieje natomiast obowiązek posiadania dwóch czy nawet trzech odrębnych kont bankowych i dokonywania między nimi przelewów środków udzielonej dotacji. W ocenie autora skargi organ odwoławczy, nie dając wiary wyjaśnieniom skarżącej, pominął okoliczność, że w przypadku gdy prowadzącym niepubliczne przedszkole i dyrektorem lub pracownikiem administracji jest jedna osoba, wytworzenie dokumentów stanowiących podstawę stosunku pracy jest nie tylko znacząco utrudnione lecz prawnie obojętne. Zarówno jako prowadząca przedszkole, jak i jako dyrektor A. Z. występowała w roli osoby fizycznej. W skardze zakwestionowano również decyzję w zakresie uznania części wynagrodzenia osoby zatrudnionej na stanowisku nauczyciela – E. M. jako wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. W ocenie autora skargi organ odwoławczy do obliczenia kwoty zwrotu zastosował niejasne kryteria. Tymczasem niezależnie od liczby dzieci na zajęciach, niniejsze wynagrodzenie wynosiłoby tyle samo. Autor skargi uznał, że organ wobec stwierdzenia jednej nieprawidłowości w zakresie wieku podopiecznych dwukrotnie nakazuje zwrotu dotacji w części (zarówno w przeliczeniu na ucznia - jako dotacji nadmiernie pobranej, jak i w zakresie wynagrodzenia pracownika - jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem). W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje: Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r., poz.2325 718) dalej: p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż zadaniem wojewódzkiego sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenie, czy organy orzekające w sprawie prawidłowo zinterpretowały i zastosowały przepisy prawa w odniesieniu do właściwie ustalonego stanu faktycznego. Realizując powyższe uprawnienia Sąd stwierdził, iż skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem w sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy . Zgodnie z art. 252 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych – dalej u.f.p.- dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt. 1 lub pkt. 2. Dotacjami pobranymi w nadmiernej wysokości są dotacje otrzymane z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w wysokości wyższej niż określona w odrębnych przepisach, umowie lub wyższej niż niezbędna na dofinansowanie lub finansowanie dotowanego zadania. (ust. 3). Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości (ust. 5). Jednocześnie do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 ustawy o finansach publicznych (środki publiczne stanowiące niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym), w tym do kwot dotacji podlegających zwrotowi w przypadkach określonych w przedmiotowej ustawie stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i odpowiednio przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Przedmiotem sporu jest decyzja nakładająca na stronę obowiązek zwrotu dotacji w nadmiernej wysokości za lata 2016 -2018 i dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...] zł za 2016r., [...] zł za 2017r. i [...] zł za 2018r., przyznanej z budżetu Miasta R. na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej "A" Niepublicznemu Punktowi Przedszkolnemu w R. dla którego osobą prowadzącą jest skarżąca. Zarzuty skargi są częściowo zasadne. Niezasadnym jest zarzut naruszenia art. 90 ust.3d ustawy o systemie oświaty oraz art. 21 ust. 3 ustawy o finansowaniu zadań oświatowych w zw. z art. 365 kodeksu cywilnego poprzez błędną ich wykładnię i uznanie, że dotacja pobrana na uczniów, których rodzice podjęli decyzję o zakończeniu uczęszczania do przedszkola i złożyli wypowiedzenie umowy, jest nienależnie pobrana w okresie trwania wypowiedzenia umowy w sytuacji, gdy strona skarżąca do momentu upływu okresu wypowiedzenia nadal była zobowiązana do świadczenia usług. Słusznie organy obu instancji zakwestionowały prawo do dotacji w zakresie dzieci, które nie uczęszczały już do punktu przedszkolnego strony i nie były ewidencjonowane w dzienniku zajęć przedszkola, ani w żadnym innym dzienniku, gdzie wg twierdzeń strony dzieci były na okresie wypowiedzenia, a ona była zobowiązana pozostawać w gotowości do świadczenia usług opiekuńczych. Jak stanowi art. 90 u.s.o. niepubliczne przedszkola, w tym specjalne, szkoły podstawowe i gimnazja, w tym z oddziałami integracyjnymi, z wyjątkiem szkół podstawowych specjalnych i gimnazjów specjalnych oraz szkół podstawowych artystycznych, otrzymują dotacje z budżetu gminy. Niepubliczne przedszkole może otrzymywać dotację z budżetu gminy na każdego ucznia w wysokości równej wydatkom bieżącym przewidzianym na jednego ucznia w przedszkolach prowadzonych przez gminę, pomniejszonym o opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego oraz za wyżywienie, stanowiące dochody budżetu gminy, jeżeli przedszkole to: 1) spełni warunki określone w art. 6 ust. 1, z tym że czas bezpłatnego nauczania, wychowania i opieki, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 2, nie może być krótszy niż czas bezpłatnego nauczania, wychowania i opieki ustalony przez radę gminy dla przedszkoli prowadzonych przez gminę, 2) będzie pobierać opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego nie wyższe niż opłaty ustalone przez radę gminy na podstawie art. 14 ust. 5 pkt 1 lit. a, 3) będzie prowadzić dokumentację przebiegu nauczania, wychowania i opieki ustaloną dla przedszkoli publicznych, 4) zapewni liczbę uczniów w oddziale przedszkolnym nieprzekraczającą maksymalnej liczby uczniów w oddziale przedszkola publicznego, określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 60 ust. 2, 5) zapewni uczniom pomoc psychologiczno-pedagogiczną zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 22 ust. 2 pkt 11, 6) stosuje zasady przyjmowania do publicznych przedszkoli, określone w rozdziale 2a. Zgodnie z art. 90 ust.2b u.s.o. dotacje dla niepublicznych przedszkoli niespełniających warunków, o których mowa w ust. 1b, przysługują na każdego ucznia w wysokości nie niższej niż 75% ustalonych w budżecie danej gminy wydatków bieżących ponoszonych w przedszkolach prowadzonych przez gminę w przeliczeniu na jednego ucznia, pomniejszonych o opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego oraz za wyżywienie, (...). Dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego;(...). W myśl zaś art. 21 ust. 1 u.f.z.o. niepubliczna inna forma wychowania przedszkolnego otrzymuje na każdego ucznia z budżetu gminy dotację w wysokości równej 50% podstawowej kwoty dotacji dla przedszkoli, z tym że na ucznia niepełnosprawnego (...). Zgodnie zaś z art. 21 ust. 3. u.f.z.o. niepubliczna inna forma wychowania przedszkolnego niespełniająca warunków, o których mowa w ust. 1, otrzymuje na każdego ucznia dotację z budżetu gminy w wysokości równej 40% podstawowej kwoty dotacji dla przedszkoli, z tym że na ucznia niepełnosprawnego w wysokości nie niższej niż kwota przewidziana na takiego ucznia niepełnosprawnego innej formy wychowania przedszkolnego w części oświatowej subwencji ogólnej dla gminy. Z powołanych przepisów wynika zatem, iż dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: pokrycie wydatków związanych z realizacją zadań placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki nad dziećmi uczęszczającymi do punktu przedszkolnego. Sama jedynie potencjalna możliwość bycia przez dzieci rodziców, którzy dokonali wypowiedzenia umów stronie przedszkolakami nie uzasadnia pobrania dotacji, skoro dotacja jest przyznawana na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, czyli tylko w stosunku do dzieci uczęszczających do placówki. Konsekwencją powyższego jest leżący po stronie biorącego dotacje obowiązek sprawozdawczy składania comiesięcznej informacji o aktualnej liczbie uczniów uczęszczających do punktu przedszkolnego. Skoro dotacja przysługuje na dziecko faktycznie uczęszczające do punktu przedszkolnego zarzut naruszenia przepisów art. 90 ust. 3d u.s.o. i art. 21 u.f.z.o. jest chybiony. W zakresie poglądu organów obu instancji i oceny prawnej wyrażonej wobec pobranej dotacji z tytułu wykonywanych usług opiekuńczych skierowanych do dzieci które nie miały ukończonych 3 lat życia jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem to skład orzekający podziela ją w całości. W zakresie wieku dzieci, uczęszczających do punktu przedszkolnego to w art. 14 ust.1 i ust.1b u.s.o. wiek ten był określony do 31 sierpnia 2017 r. Stanowił ten przepis, iż wychowanie przedszkolne obejmuje dzieci od początku roku szkolnego w roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 3 lata, do końca roku szkolnego w roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 7 lat. Wychowanie przedszkolne jest realizowane w przedszkolach oraz w innych formach wychowania przedszkolnego. W szczególnie uzasadnionych przypadkach wychowaniem przedszkolnym może także zostać objęte dziecko, które ukończyło 2,5 roku. Obowiązujący od 1 września 2017 r. przepis art. 31 ust. 1 i 3 ustawy prawo oświatowe powielał powołane wyżej brzmienie art. 14 ust.1 i ust.1b u.s.o. W konsekwencji wychowaniem przedszkolnym objęte są dzieci od lat 3, a jedynie w szczególnie uzasadnionych przypadkach takim wychowaniem mogły być objęte dzieci młodsze od co najmniej 2,5 roku życia. Z dowodów zawartych w aktach nie wynika jednak by opiece poddane zostały dzieci w wieku od co najmniej 2,5 lat w wypadkach szczególnie uzasadnionych. Takie okoliczności wskazujące na istnienie szczególnie uzasadnionych wypadków warunkujących, po myśli obowiązujących regulacji prawnych objęcie opieką przedszkolną dzieci od 2,5 roku z akt sprawy nie wynikają. Za uzasadniony natomiast trzeba uznać zarzut naruszenia art. 7, art. 75 § 1, art. 77 oraz art. 80 k.p.a. poprzez dowolną ocenę zgromadzonych w sprawie dowodów w szczególności pominięcie wyjaśnień skarżącej, oraz statutu przedszkola z których wynika, że strona ma określone zadania związane z prowadzeniem punktu przedszkolnego i pełni funkcję dyrektora punktu przedszkolnego. W konsekwencji za uzasadniony należy uznać zarzut błędnej wykładni prawa materialnego art. 35 ust. 1 ustawy o finansowaniu placówek oświatowych w zw. z art. 39 ustawy o systemie oświaty i art. 68 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe w zakresie przyjęcia, że środki dotacji przeznaczone na wynagrodzenie skarżącej nie zostały wykorzystane zgodnie z tym przeznaczeniem. Jedynie bowiem w sposób prawidłowo zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a zatem uzyskany z zachowaniem zasad procesowych określonych w art. 7 k.p.a., art.77 k.p.a. może być podstawą subsumpcji prawa materialnego. Zdaniem składu orzekającego w sprawie brak jest wystarczających dowodów pozwalających na przyjęcie prawidłowości oceny prawnej w zakresie przyjęcia, iż dotacja oświatowa za lata 2016- 2018 w części dot. kwot przelanych z rachunku bankowego punktu przedszkolnego na rachunek bankowy związany z działalnością gospodarczą strony skarżącej nie została przeznaczona na wynagrodzenie dyrektora szkoły lub wykonującego zadania z zakresu administrowania i obsługi placówki. Inaczej mówiąc w ocenie Sądu organy nie podjęły wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego pozwalającego na załatwienie sprawy. W myśl art. 90 ust. 3d u.s.o. (obejmującego lata 2016-2017) dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 (.......). W okresie od 1 stycznia do 31 grudnia 2018 r., zgodnie zaś z art. 35 ust. 1 u.f.z.o: dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-30 i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej, w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej miesięcznie: - 250% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2017 r. poz. 1189) - w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa wart. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1, - 150% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt. 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. - Karta Nauczyciela - w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek,(.....). Przywołania także wymaga fakt, iż w sprawie zastosowanie znajdują także regulacje uchwały Rady Miasta R. nr [...]z dnia [...]r. (Dz. Urz. Woj. [...] z [...] r., poz. [...]) oraz uchwała Rady Miasta R. nr [...]z dnia [...]r. (Dz. Urz. Woj. [...] z [...] r., poz. [...]), w sprawie trybu udzielania i rozliczania dotacji z budżetu miasta dla szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych dla niepublicznych przedszkoli , placówek niepublicznych oraz dla szkół, przedszkoli i placówek publicznych nie będących jednostkami budżetowymi prowadzonych przez osoby prawne bądź fizyczne oraz zasad kontroli prawidłowości pobrania i wykorzystania udzielonej dotacji. Z powołanych przepisów jednoznacznie zatem wynika, iż dotacja oświatowa może być przeznaczona na wynagrodzenie organu prowadzącego, pełniącego równocześnie funkcję dyrektora szkoły lub wykonującego zadania z zakresu administrowania i obsługi placówki. W ocenie organu dotującego oraz organu odwoławczego strona skarżąca w toku postępowania nie przedstawiła dowodów źródłowych potwierdzających wypłatę wynagrodzenia w latach 2016-2018. W szczególności nie przedstawiła potwierdzenia przelewu wynagrodzenia z rachunku bankowego dotowanego punktu przedszkolnego na prywatny rachunek osoby prowadzącej lub potwierdzenia odbioru wypłaty gotówkowej. W ocenie organów obu instancji dokumentowanie takich wydatków wewnętrznymi notami księgowymi na potrzeby ewidencjonowania przychodów i kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów nie stanowi dowodu na poniesienie takiego wydatku. Zdaniem organów przedłożone przez stronę dokumenty wewnętrzne, z których wynika jedynie łączna kwota i wskazanie, że dotyczy ona wynagrodzenia strony skarżącej A. Z. jako pracownika administracji i obsługi punktu przedszkolnego jest niewystarczające. Za słuszne należy uznać poglądy organów, że zasady dokumentowania wydatków i prowadzenie rachunkowości ustalone zostały w ustawach m.in. w ustawie o systemie oświaty, ustawie o finansach publicznych, ustawie o rachunkowości i wynika z nich, że wydatki ze środków publicznych, a takimi są środki pochodzące z dotacji, stanowią szczególny rodzaj wydatków, które powinny być precyzyjnie udowodnione, a rolą dotowanego jest zadbanie o wydatkowanie środków dotacji w sposób zgodny z przeznaczeniem, jak również odpowiednie utrwalenie ich poniesienia zarówno w dowodach źródłowych jak i prowadzonych ewidencjach. W ocenie Sądu jednak w okolicznościach rozpatrywanej sprawy nie można podzielić stanowiska Prezydenta Miasta R. i SKO, że z uwagi na to, iż strona nie posiada dokumentów potwierdzających w ich ocenie faktu rzeczywistej wypłaty wynagrodzeń w datach i kwotach wynikających z dowodów wewnętrznych środkami pochodzącymi z dotacji - wydatki na wynagrodzenia dyrektora przedszkola, nie mogą zostać uznane za poniesione ze środków dotacyjnych. Zdaniem Sądu organy podejmując rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie nie mogły pominąć dokonania ustaleń kto w latach 2016 - 2018 obsługiwał punkt przedszkolny "A", kto wykonywał w nim obowiązki administracji, kto pełnił funkcję dyrektora przedszkola, jakie zapisy widniały w statucie przedszkola co do pełnienia funkcji dyrektora, jakie były jego obowiązki oraz jakie były zasady wynagradzania. Tych okoliczności organy w ogóle nie badały i nie analizowały, a niespornym w sprawie jest, iż w Punkcie Przedszkolnym "A" w R. obowiązkami opiekuńczymi zajmowała się E. M. i to ona opiekowała się dziećmi zarówno w punkcie przedszkolnym jak i dziećmi młodszymi w ramach prowadzonej przez stronę skarżącą działalności gospodarczej. Z oświadczenia strony z dnia [...]r. ( vide k 111 akt adm.) wynika także, iż zatrudnionymi w punkcie przedszkolnym były S. C., J. J., A T., S. N., A M., K. Z., K. K. i A. C.. W aktach brak jednak ustaleń w zakresie kto pełnił funkcję dyrektora placówki, kto wykonywał całość obowiązków administracyjnych zwłaszcza w sytuacji, gdy organy odmawiają charakteru wynagrodzenia w stosunku do dotacji przelanych z rachunku przedszkolnego na rachunek działalności. W rozpatrywanym przypadku organy tego nie analizowały. Nie badały także treści zgłoszenia do ewidencji placówek oświatowych prowadzonej przez Prezydenta Miasta R. w aspekcie czy jakaś osoba została wskazana do zatrudnienia na stanowisku dyrektora. Niewątpliwie zaś obowiązki te były wykonywane w placówce. Zaznaczenia także wymaga, iż organy odmawiając stronie skarżącej z tytułu części wypłaconej dotacji charakteru wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji dyrektora szkoły, wykonującego zadania z zakresu administrowania i obsługi placówki nie analizowały okoliczności podnoszonych przez stronę, iż dotacja jest opodatkowywana przez nią podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W tym zakresie brak dowodów wskazujących by organ tę okoliczność badał. Z jednej bowiem strony organ odmawia charakteru wynagrodzenia dyrektora pochodzącego ze środków dotacji przy czym pomija milczeniem to, iż strona podnosiła iż opodatkowuje podatkiem dochodowym te przychody, a organy podatkowe podczas kontroli nie stwierdziły żadnych uchybień po jej stronie w tym zakresie. Dla oceny charakteru prawnego wypłat dla strony należało tę kwestię wyjaśnić. W tym zakresie należało przynajmniej wezwać stronę skarżącą do przedłożenia informacji o uzyskanych przez podatnika dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych, a także o wysokości potrąconych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za lata 2016-2018 i te dowody ocenić. Tego organy nie badały, zaś strona podczas rozprawy przed tut. Sądem podnosiła, iż w placówce miała kontrole ze strony urzędu skarbowego, które nie kwestionowały sposobu jej rozliczeń z budżetem Państwa. W rozpatrywanym przypadku nie zostało zatem zdaniem Sądu wykazane, że wypłaty z tytułu wynagrodzenia za pełnienie funkcji dyrektora placówki nie miały miejsca, a dowody w aktach sprawy nie są wystarczające na potwierdzenie zasadności twierdzeń organu. W ocenie składu orzekającego w sytuacji jaka zaistniała w rozpatrywanej sprawie, brak dowodów potwierdzających wypłatę gotówki w kwotach i datach wynikających z dowodów wewnętrznych, nie może być samoistną przesłanką do uznania, że wynagrodzenie skarżącej z tytułu pełnienia funkcji dyrektora placówki i osoby obsługującej ją nie zostało wypłacone i stanowi dotację niewykorzystaną. Zdaniem składu orzekającego w sprawie wydatki za lata 2016-2018 na wypłaty wynagrodzeń dla A. Z. pochodzące z dotacji oświatowej wiążą się w sposób bezpośredni z działalnością przedszkola w zakresie o jakim mowa w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty. Wobec tych wszystkich względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie przepisu art. 145 §1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni przedstawione wyżej stanowisko Sądu, przeprowadzi w sposób określony przepisami k.p.a. postępowanie administracyjne i adekwatnie do dokonanych ustaleń w sprawie podejmie decyzję.