III SA/Gl 2082/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, , , po rozpoznaniu w dniu 20 września 2010 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi H.S. na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług p o s t a n a w i a: odrzucić skargę. Przedmiotem zaskarżenia w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] Nr [...] w przedmiocie uzupełnienia treści postanowienia tegoż organu z [...] Nr [...] w sprawie odmowy wyłączenia i zmiany pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej w K. od udziału w toczącym się postępowaniu kontrolnym, prowadzonym wobec H.S. – prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo Usługowo – Handlowe A. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: W dniu [...], skarżący złożył do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej wniosek o wyłączenie organu kontroli skarbowej i pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej od udziału w toczącym się postępowaniu kontrolnym. W związku z faktem, że do rozpoznania wniosku w części dotyczącej wyłączenia organu właściwy jest Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej, [...] Dyrektora UKS przekazał żądanie kontrolowanego w tym zakresie zgodnie z właściwością do tego organu. Postanowieniem z [...] Nr [...] Generalny Inspektor Kontroli Skarbowej odmówił wyłączenia Dyrektora UKS w K. od udziału w wyżej wskazanym postępowaniu kontrolnym. Natomiast w wyniku rozpoznania wniosku strony w części dotyczącej wyłączenia pracowników UKS, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał postanowienie z [...] Nr [...], w którym odmówił wyłączenia i zmiany pracowników od udziału w postępowaniu kontrolnym. Na wniosek strony o uzupełnienie powyższego postanowienia co do daty i miejsca złożenia oświadczeń przez pracowników UKS co do braku przesłanek ich wyłączenia od udziału w postępowaniu kontrolnym, zostało ono uzupełnione postanowieniem z [...] NR [...]. Jakkolwiek w petitum skargi strona powołała datę i numer orzeczenia uzupełniającego postanowienie w sprawie odmowy wyłączenia, to jednak w dalszej treści petitum skargi i jej uzasadnienia wynika jednoznacznie, że wolą i zamiarem strony jest zaskarżenie "postanowienia odmawiającego wyłączenia i zmiany pracowników od udziału w postępowaniu kontrolno – podatkowym", dlatego też to rozstrzygnięcie – zawarte w dwóch aktach: z dnia [...] i [...] stało się przedmiotem rozpoznania Sądu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach kontrolowany zarzucił, że zaskarżone postanowienie – podobnie jak trzy inne rozstrzygnięcia wydane poprzednio przez Dyrektora UKS na skutek wcześniejszych wniosków strony o wyłączenie kontrolujących od udziału w sprawie – narusza art. 130 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) – dalej jako "O.p." poprzez nieuwzględnienie uprawdopodobnionych przez stronę okoliczności wywołujących uzasadnione wątpliwości co do bezstronności pracowników UKS prowadzących postępowanie, spreparowanie przez nich dowodów, wydanie szeregu postanowień w tej samej sprawie, naruszenie art. 2, 7 i 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor UKS wniósł o odrzucenie skargi ewentualnie o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Zgodnie z art. 58 § 1 pkt 1 w zw. z § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), jeżeli sprawa nie należy do właściwości sądu administracyjnego, sąd odrzuca skargę postanowieniem i może to nastąpić na posiedzeniu niejawnym. Zakres właściwości sądu administracyjnego wyznacza art. 3 § 2 i § 3 powołanej ustawy. Zgodnie z jej art. 3 § 2 kontrola działalności administracji publicznej przeze sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa; 4a) pisemne interpretacja przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach; 5) akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej; 6) akty organów jednostek samorządu terytorialnego i ich związków, inne niż określone w pkt 5, podejmowane w sprawach z zakresu administracji publicznej; 7) akty nadzoru nad działalnością organów jednostek samorządu terytorialnego; 8) bezczynność organów w przypadkach określonych w pkt 1-4a. W myśl art. 3 § 3 p.p.s.a. sądy administracyjne orzekają także w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę, i stosują środki określone w tych przepisach. Biorąc pod uwagę, że przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, trzeba w szczególności zbadać, czy należy ono do rozstrzygnięć wskazanych w art. 3 § 2 pkt 2 albo § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Odnośnie postanowień wydawanych w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie należy zauważyć, że w myśl art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (tj. Dz. U. z 2004 r., Nr 8 poz. 65 z późn. zm.) w zakresie nieuregulowanym w ustawie do postępowania kontrolnego stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Natomiast stosownie do art. 216 § 1 w zw. z art. 236 O.p. w toku postępowania organ podatkowy wydaje postanowienia, które dotyczą poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania podatkowego, lecz nie rozstrzygają o istocie sprawy, chyba że przepisy niniejszej ustawy stanowią inaczej. Na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Podstawą prawną do wyłączenia inspektora i pracownika UKS jest art. 38 ust. 2. ustawy o kontroli skarbowej, do wyłączenia inspektora oraz pracownika stosuje się odpowiednio art. 130 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa. Ani ten przepis, ani art. 130 O.p. nie wskazuje formy, jaką winno przyjąć rozstrzygnięcie takiego wniosku, co oznacza, że znajduje w tym przypadku zastosowanie reguła ogólna, przewidziana w art. 216 O.p. a dotycząca "poszczególnych kwestii wynikających w toku postępowania", czyli że właściwą formę jego rozstrzygnięcia stanowi postanowienie. Ani powołany przepis art. 38 ustawy o kontroli skarbowej ani art. 130 O.p. nie przewiduje zaś, że na postanowienie w przedmiocie wniosku o wyłączenie pracowników od załatwienia sprawy przysługuje zażalenie, wobec tego a Ontario uznać należy, że ten środek prawny stronie nie służy. Nie jest to także postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, kończące postępowanie, jako że zostało ono wydane w sprawie, której przedmiotem jest postępowanie kontrolne, które zakończy się odrębnym aktem. Zaskarżone postanowienie nie jest również orzeczeniem rozstrzygającym sprawę co do istoty w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. z tego samego względu, co omówiony powyżej – nie rozstrzyga bowiem o istocie sprawy, którą stanowi postępowanie kontrolne. Brak także przepisów ustaw szczególnych, o których mowa w art. 3 § 3 p.p.s.a., przewidujących sądową kontrolę tego orzeczenia. Powyższa analiza prowadzi do wniosku, ze zaskarżone postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej nie należy do zakresu rozstrzygnięć, których kontrola należy do właściwości sądu administracyjnego, a tym samych skarga na takie orzeczenie podlega odrzuceniu. W tym stanie rzeczy na mocy art. 58 § 1 pkt 1 w zw. z art. 3 § 2 pkt 2 oraz art. 58 § 3 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.