III SA/Gl 232/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Izabela Maj- Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi A.M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie gier losowych (kary pieniężnej) 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. z dnia [...] r. nr [...]; 2) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 3497 (trzy tysiące czterysta dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w C. z [...] r. nr [...] wymierzającej karę pieniężną przedsiębiorcy – A. M. - w kwocie [...] zł jako podmiotowi urządzającemu gry na automatach bez koncesji poza kasynem gry, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji odwołano się w pierwszej kolejności do okoliczności faktycznych sprawy. W dniu [...] r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w C. przeprowadzili kontrolę w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach. Miała ona miejsce w lokalu [...] znajdującego się pod adresem: C. , ul. [...] , tj. w miejscu prowadzenia działalności gospodarczej przez A.M.. W chwili rozpoczęcia kontroli w czynnym i dostępnym dla klientów lokalu, znajdowały się automaty do gier: 1. automat MULTI GAMES oznaczony nr [...], typu - wideo-multigame; 2. automat MULTI GAMES oznaczony nr [...], typu - wideo-multigame; 3. automat MULTI GAMES oznaczony nr [...], typu - wideo-multigame. Jak ustalono, automat o nazwie MULTI GAMES nr [...] , typu wideo-multigame jest urządzeniem posiadającym monitor LCD oraz przyciski na pulpicie do sterowania grą oznaczone: "wyjście z gry", "czerwona/stop", "stop" x 3, "czarna/stop", "HI-LO", "Stawka", "start", "na kredyt/wypłata". Automat posiadał akceptor banknotów oraz wrzutnik monet. Na prawym boku automatu umieszczona jedna stacyjka (wejście/wyjście serwisowe), jeden zamek do otwierania drzwi automatu oraz kłódka. W dolnej części automatu pod pulpitem jedna stacyjka oraz jeden zamek do otwierania dolnych drzwi automatu. W górnej części nad monitorem znajdowała się naklejka o treści: "Gra dla osób poniżej 18 lat zakazana". Automat o nazwie MULTI GAMES oznaczony nr [...], typu wideo-multigame jest urządzeniem posiadającym monitor LCD oraz przyciski na pulpicie do sterowania grą oznaczone: "wypłata", "wyjście z gry", "stop" x 5, "stawka/czerwona", "czarna", "Start". Automat posiadał akceptor banknotów oraz wrzutnik monet. W górnej części automatu panel LCD z wyświetlaną informacją "Gra 1 zł = 1 min. Zręcznościowa". Na "Start". Automat posiadał akceptor banknotów oraz wrzutnik monet. W górnej części automatu panel LCD z wyświetlaną informacją "Gra 1 zł = 1 min. Zręcznościowa". Na prawym boku automatu umieszczone dwie stacyjki (wejście/wyjście serwisowe), jeden zamek do otwierania drzwi automatu oraz kłódka. W dolnej części automatu pod pulpitem jeden zamek do otwierania dolnych drzwi automatu. W górnej części nad monitorem znajdowała się naklejka o treści: "Gra dla osób poniżej 18 lat zakazana". Automat o nazwie MULTI GAMES oznaczony nr [...] , typu wideo-multigame jest urządzeniem posiadającym monitor LCD oraz przyciski na pulpicie do sterowania grą oznaczone: "wyjście z gry", "stop" x 5, "stawka/czerwona", "czarna", "start", "na kredyt/wy płata". Automat posiadał akceptor banknotów oraz wrzutnik monet. W górnej części automatu panel LCD z wyświetlaną informacją "Gra 1 zł = 1 min. Zręcznościowa". Na prawym boku automatu umieszczone jeden zamek do otwierania drzwi automatu oraz kłódka. W dolnej części automatu pod pulpitem dwie stacyjki (wejście/wyjście serwisowe) oraz jeden zamek do otwierania dolnych drzwi automatu. W górnej części nad monitorem znajdowała się naklejka o treści: "Gra dla osób poniżej 18 lat zakazana". Z uwagi na brak kluczy w lokalu, nie dokonano oględzin wnętrza urządzeń. Ujawnione w lokalu klucze służyły wyłącznie do kasowania punktów poprzez wejścia/wyjścia serwisowe. W ramach kontroli, w drodze eksperymentu dokonano odtworzenia możliwości gry na przedmiotowych automatach. W wyniku przeprowadzonych czynności kontrolujący stwierdzili, iż udział w grach jest odpłatny. W przypadku automatów nr [...] i [...] odmierzany był czas dostępu do automatów, przy zastosowanym przeliczniku wynoszącym 5 min. za 5 PLN. W trakcie gier, zależnie od konfiguracji symboli na walcach oraz wartości ustawianych stawek za jedną grę, liczba punktów zwiększała się lub zmniejszała. Jak więc stwierdzono, gry na automatach odbyły się za punkty uzyskane za wcześniejsze wygrane (pozwalały kontynuować grę) oraz, że gry dostępne w przedmiotowych automatach są odzwierciedleniem gier na automatach bębnowych. Ponadto posiadają element losowości. Grający nie ma możliwości zatrzymania kręcących się bębnów, wyświetlanych na monitorze, w dogodnym dla siebie momencie. Na przedmiotowych automatach istniej możliwość zamiany posiadanych punktów kredytowych na środki pieniężne i dokonania ich wypłaty bezpośrednio z automatów. Kontrolującym nie okazano zezwolenia na urządzanie gier na automatach znajdujących się w lokalu, regulaminu gier oraz poświadczenia rejestracji automatów. Jak ustalono, w kontrolowanym lokalu znajdował się wcześniej punkt gier na automatach o niskich wygranych. W związku z wygaśnięciem zezwolenia, posiadający je podmiot zgłosił Naczelnikowi Urzędu Celnego w C. zakończenie eksploatacji automatów o niskich wygranych w ww. punkcie. Kontrolującym okazano natomiast umowę najmu nr [...] z dn. [...]r. Zgodnie z § 1 umowy, p. A. M. - NIP [...] (wynajmujący), zawarł umowę z "A" sp. z o.o., reprezentowaną przez P.V. , [...], ul. [...] , NIP [...] (najemca), której przedmiotem jest wynajęcie części lokalu będącego we władaniu wynajmującego, w celu umiejscowienia automatów zabawowych. Jednocześnie w umowie nie został wskazany lokal, którego ma ona dotyczyć. Najemca został zobowiązany do zapłaty na rzecz wynajmującego czynszu najmu w wysokości 250 zł x 3 szt. miesięcznie. Czynsz najmu płatny miesięcznie, do ostatniego dnia każdego miesiąca za miesiąc bieżący, w formie gotówkowej. W trakcie kontroli przesłuchana została p. B. P. pracownik [...] , która zeznała iż automaty stwierdzone w lokalu zostały przywiezione do niego pod koniec sierpnia 2011 r. Pan A. M. pokazał jej piloty do automatów i wyjaśnił, że za ich pomocą ma włączać i wyłączać automaty oraz kasować punkty na licznikach, żeby klienci mogli wypłacić wygraną. Przesłuchany został również p. A. M. , który zeznał, iż po otwarciu lokalu przyjechał do niego mężczyzna o imieniu J. i zaoferował mu on wstawienie trzech automatów do gier. J. powiedział p. M. , że są to symulatory gry i że są one legalne. Za zgodę na wstawienie automatów, p. M. miał otrzymać telewizor plazmowy oraz dekoder "Cyfry" z całym pakietem. Automaty przywieziono do lokalu w końcówce sierpnia 2011 r. Do przedmiotowych automatów J. dał p. M. trzy piloty przekazując wówczas, iż przycisk na pilocie oznaczony cyfrą 1 służy do włączania i wyłączania automatu, natomiast przycisk na pilocie oznaczony cyfrą 2 służy do wypłaty wygranej w momencie przerwania gry przez klienta. Pod koniec września 2011 r. miał do Baru przyjechać prezes firmy, żeby rozliczyć dzierżawę za te automaty. Jak również zeznał p. M. , za automaty miał dostawać [...] zł. Dokonane w lokalu [...] ustalenia zawarto w protokole kontroli w zakresie urządzania i prowadzenia gier na automatach nr [...] z dn. [...] r. Postanowieniem nr [...] z [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. na podstawie art. 165 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) w związku z art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 90 ust. 1, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201 poz. 1540 z 2009 r. z późn. zm.) wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry t.j. w prowadzonym przez Pana lokalu [...] w C. , przy ulicy [...] Postanowieniem nr [...] z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 i art. 216 Ordynacji podatkowej zawiesił postępowanie nr [...] wszczęte z urzędu wobec A. M. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach: MULTI GAMES oznaczony nr [...] , MULTI GAMES oznaczony nr [...] , MULTI GAMES oznaczony nr [...] poza kasynem gry, tj. w lokalu "A" w C. przy ulicy [...] prowadzonym przez Stronę postępowania do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego podjętego przez Trybunał Konstytucyjny o sygn. akt P 32/12, w kwestii pytania prawnego skierowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach postanowieniem z dnia 21.05.2012 r., sygn. akt III SA/GI 1979/11. Postanowieniem nr [...] z 29.07.2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. wszczął z urzędu wobec p. A. M. postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach MULTI GAMES nr [...] (typu wideo-multigame), MULTI GAMES nr [...] (typu wideo-multigame), MULTI GAMES nr [...] (typu wideo-multigame) poza kasynem gry, tj. w: [...] , ul. [...] , 42-209 C. , stwierdzonym podczas kontroli przeprowadzonej w dn. [...] r. Postanowieniem z dnia [...] r organ włączył do postępowania dowody w postaci: pisma Komendy Miejskiej Policji w T. z dn. [...] r. pisma Urzędu Miasta T. nr [...] z dn. [...] r.; pisma ZUS z [...] r.;- pisma Naczelnika II [...] Urzędu Skarbowego w B. z dn. [...] r. Stwierdził, organ iż jak wynika z powyższych dowodów, w T. przy ul. w miejscu siedziby spółki "A" znajduje się salon fryzjerski. Pod adresem tym nie widnieje żadna informacja kontaktowa lub adresowa o przeniesieniu siedziby spółki "A" , a "B" nie jest znany pod przedmiotowym adresem. Spółka "A" nie figuruje w rejestrach Wydziału Geodezji Urzędu Miasta w T. Tak samo spółka nie figuruje w Kompleksowym Systemie Informatycznym ZUS jako płatnik składek. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych oraz jako podatnik podatku VAT. Jednocześnie nie złożyła zeznania rocznego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za 2011 r. Zgodnie natomiast z aktualnymi zapisami w Krajowym Rejestrze Sądowym, spółka "A" nie posiada adresu siedziby. Dalej organ stwierdził, iż ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 201, poz. 1540 ze zm.), określa warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach i reguluje zasady w myśl których urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Grami na automatach stosownie do art. 2 ust 3. cytowanej ustawy są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Stosownie do powyższego, grami na automatach są gry spełniające łącznie trzy warunki: są grami na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych ;umożliwiają wygrane pieniężne lub rzeczowe; zawierają element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze (art. 2 ust. 4 ww. ustawy). Analizując materiał dowodowy organ stwierdził, iż w sprawie ustalono, że będące urządzeniami elektronicznymi automaty MULTI GAMES nr [...] umożliwiały udział w grach na automatach, o których mowa w ustawie o grach hazardowych. Grający po uiszczeniu opłaty otrzymywał określoną ilość punktów kredytowych. Rozegranie gry i nie uzyskanie "premiowanego" układu symboli skutkowało zmniejszeniem ich liczby o wartość wynikającą z wybranej stawki. Jeżeli jednak gracz uzyskał "wygrywający" układ symboli, dostawał on dodatkowe punkty. Mogły być one następnie wykorzystane do prowadzenia kolejnych gier. Tym samym grający, w przypadku pomyślnego przebiegu gry zyskiwał możliwość jej przedłużenia, bez konieczności wpłaty nowej stawki. Fakt, że dwa automaty posiadały ograniczniki czasowe pozostaje bez wpływu na powyższą ocenę. Zgodnie z art. 2 ust. 4 ustawy o grach hazardowych wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Organ podkreślił, iż przedmiotowe automaty bezpośrednio realizowały wypłaty wygranych pieniężnych. Jak wykazały przeprowadzone gry kontrolne, na każdym z automatów istnieje możliwość uzyskania wygranej pieniężnej. Gry w których przedmiotowe w sprawie urządzenia umożliwiały udział, posiadały cechę losowości. Uzyskanie wygranej (zwiększenia ilości punktów na liczniku, a przez to możliwość dłuższej gry oraz możliwość uzyskania wygranej pieniężnej) zależało od uzyskania odpowiedniej konfiguracji symboli. Grający nie mógł jednak w żaden sposób wpłynąć na pojawienie się "wygrywającego" układu, a tym samym jego "zręczność" nie miała wpływu na przebieg rozgrywki. Organ podkreślił, iż bar [...] znajdującego się pod adresem C., ul. [...], nie jest kasynem gry w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Odwołując się do treści art. 89 ust. 1 pkt 2 gdzie urządzanie gier na automatach poza kasynem podlega karze pieniężnej i definicji słownikowych zwrotu "urządzić" i "urządzający", stwierdził, iż urządzającym gry na automatach poza kasynem gry będzie osoba stwarzająca komuś warunki odpowiednie do udziału w grach na automatach poza kasynem gry. Organ podkreślił, iż podczas czynności kontrolnych w lokalu [...] stwierdzono piloty do sterowania automatami. Jak ustalono, wypłata pieniężna z automatu była możliwa wyłącznie za pośrednictwem tych pilotów - grający samodzielnie nie mógł dokonać wypłaty. Powoduje to, że wypłata z automatu wygranej pieniężnej musi odbyć się z udziałem grającego oraz osoby z obsługi lokalu. A. M. sam poinstruował pracownicę lokalu w jaki sposób należy korzystać z przedmiotowych pilotów, tzn. w jaki sposób należy włączać i wyłączać automaty oraz w jaki sposób należy umożliwić grającemu uzyskanie przez niego wygranej w postaci wypłaty pieniężnej. W tym stanie rzeczy w ocenie organu nie ulega wątpliwości, że również na podstawie powyższej okoliczności, za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry winien zostać uznany A. M. . Stworzył bowiem warunki umożliwiające udział w grze na automatach poza kasynem gry, czyli w lokalu [...] , stał się zatem podmiotem urządzającym gry na automatach poza kasynem i jako taki podlega karze pieniężnej. W odwołaniu od decyzji strona zarzuciła: błąd w ustaleniach faktycznych, poprzez przyjęcie, że to A. M. urządzał gry na automatach w lokalu w C. przy ulicy [...] , naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez nierzetelne przeprowadzenie postępowania dowodowego, wyrażające się zaniechaniem dopuszczenia szeregu dowodów, które miałyby istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności dowodu z przesłuchania P.V. oraz ewentualnie innych osób ze Spółki z o.o. ""A" ", a także innych dowodów mających istotne znaczenie w przedmiotowej sprawie, jak choćby dowodu z dokumentacji księgowej powyższej Spółki, na okoliczność ustalenia czyja własność stanowiły dowodowe automaty i kto urządzał na nich gry w powyższym lokalu, naruszenie fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej, uregulowanych w Traktacie z Lizbony zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską z dnia 13 grudnia 2007r., zwanym Traktatem o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2009r., nr 203, poz. 1569) oraz naruszenie art. 2, art. 31 ust. 3 w związku z art. 22, art. 61, art. 7 Konstytucji RP, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji, a zatem w sposób bezprawny i jako taka nie obowiązuje, obrazę przepisów art. 2, art. 31 ust. 3 w związku z art. 22, art. 61, art. 7 konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady demokratycznego państwa prawnego, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów niezgodnych z Konstytucją, naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez nie zawieszenie postępowania w sytuacji, w której rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd (Trybunał Konstytucyjny). Organ odwoławczy decyzja z dnia [...] r. nie uznał zasadności odwołania i utrzymał sporną decyzję w mocy. Analizując materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, że wątpliwa jest wartość dowodowa przedłożonej umowy najmu części lokalu z dnia [...] r. zwłaszcza, że według swoich zeznań A. M. nie dokonał żadnego sprawdzenia kondycji prawnej i finansowej swojego partnera biznesowego, opierając się jedynie na powierzchownej znajomości z bliżej Mu nieznaną osobą przedstawiającą się imieniem J., która obiecała Mu zapłatę w formie telewizora, a także kontakt z szefem Firmy, (do którego zresztą nie doszło) celem cyt.: "żeby rozliczyć dzierżawę za te automaty’’ i jak wynika z zeznań i dokumentów, niepozostawiająca żadnego ze sobą kontaktu. Podkreślił, że A. M. miał pełną świadomość, że działalność gospodarcza prowadzona na takich, jakie znalazły się w jego lokalu automatach jest reglamentowana, gdyż posiadał wiedzę, że poprzednio w tym lokalu działały takie automaty w ramach stosownego zezwolenia Dyrektora Izby Skarbowej, które (z uwagi na wygaśnięcie zezwolenia) zostały z lokalu A. M. usunięte. Winien dochować zatem co najmniej należytej staranności w zawieraniu tego typu umów. W tym zakresie powołał się na wyrok WSA w Poznaniu z 8.04.2008r. interpretujący pojęcie należytej staranności Analizując okoliczności faktyczne sprawy uznał A. M. za urządzającego gry na automatach poza kasynem gry. Za najbardziej istotne uznał organ fakty wynikające z zeznań zarówno A. M. , jak i B.P. . Z zeznań tych wynika, że aby automaty działały, to obsługa baru włączała je do prądu, uruchamiała i udostępniała klientom do używania. Co więcej, to właściciel i obsługa baru posiadali specjalne piloty służące do włączania/wyłączania automatów, a także do kasowania punktów zdobytych przez graczy, w celu umożliwienia im wypłaty wygranych pieniędzy. Za bezsporne uznał organ to że A. M. ale również Spółka z o.o. ""A" ")nie posiadają określonej w art. 6 ust. 1 ustawy o grach hazardowych koncesji na prowadzenie kasyna, a także, że [...] nie jest kasynem gry. Analizując w wyniku dokonanych eksperymentów rozegrane na poszczególnych automatach gry kontrolne organ stwierdził iż są one grami zawierającymi element losowy. Gracz uruchamiał kolejna grę poprzez naciśnięcie przycisku "start“ i oczekiwał na ustawienie się poszczególnych symboli w sekwencję dającą mu wygraną. W chwili jej uzyskania i zgromadzeniu na liczniku wystarczającej liczby punktów (co najmniej 50 pkt, gdyż automat wypłacał wygrane w monetach pięciozłotowych - odpowiednika 50 punktów kredytowych) miał możliwość (za pomocą obsługi lokalu - przycisk nr 2 na pilocie) wypłacić swoja wygraną. Świadczy to bezspornie, że gry na zatrzymanych automatach wypełniają normę art. 2 ust. 3 ustawy o grach hazardowych . Odnosząc się do zarzutu Strony, że organ nie ustalił, czyją własnością są sporne automaty zauważył Dyrektor, że zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry, zatem kwestia własności automatu nie ma w niniejszej sprawie żadnego znaczenia. Nadto sam A. M. w swoim zeznaniu zasugerował, że urządzenia te dzierżawił, co spowodowałoby, w chwili potwierdzenia tego faktu, że był w ich władaniu i pobierał z nich korzyści. Organ wskazał, iż Dyrektywa 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady ustanawiająca procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego Dyrektywa 98/34/WE określa m.in. obowiązki państw członkowskich w zakresie notyfikacji Komisji aktów prawnych zawierających przepisy techniczne. Powołał art. 1 pkt 11 tejże Dyrektywy z którego wynika iż "przepisy techniczne" to specyfikacje techniczne i inne wymagania bądź zasady dotyczące usług, włącznie z odpowiednimi przepisami administracyjnymi, których przestrzeganie jest obowiązkowe, de jure lub de facto, w przypadku wprowadzenia do obrotu, świadczenia usługi, ustanowienia operatora usług lub stosowania w Państwie Członkowskim lub na przeważającej jego części jak również przepisy ustawowe, wykonawcze i administracyjne Państw Członkowskich, z wyjątkiem określonych w art. 10, zakazujących produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazujących świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług. Stwierdził iż stosownie do art. 1 pkt 2 cytowanej Dyrektywy usługą społeczeństwa informacyjnego jest usługa, która spełnia w trakcie jej świadczenia jednocześnie cztery wymogi: powinna być świadczona za wynagrodzeniem, na odległość drogą elektroniczną na indywidualne żądanie odbiorcy usług. W ocenie organu działalność w zakresie gier na automatach nie jest świadczona na odległość i nie jest świadczona drogą elektroniczną. Kwestionowany przepis ustawy dotyczący działalności w zakresie gier na automatach nie stanowi także specyfikacji technicznej. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 3 powołanej Dyrektywy "specyfikacja techniczna" oznacza specyfikację zawartą w dokumencie, który opisuje wymagane cechy produktu, takie jak: poziom jakości, wydajności, bezpieczeństwa lub wymiary, włącznie z wymaganiami mającymi zastosowanie do produktu w zakresie nazwy, pod jaką jest sprzedawany, terminologii, symboli, badań i metod badania, opakowania, oznakowania i etykietowania oraz procedur oceny zgodności. Termin "specyfikacja techniczna" obejmuje także metody produkcji oraz przetwórstwa stosowanego w stosunku do produktów rolniczych, zgodnie z art. 38 ust. 1 Traktatu, produktów przeznaczonych do spożycia przez człowieka oraz zwierzęta, oraz produktów leczniczych określonych w art. 1 Dyrektywy 65/65/EWG, jak również metody produkcji oraz przetwarzania odnoszące się do innych produktów, gdzie mają one wpływ na ich charakterystykę. Jak jednak wskazał Europejski Trybunał Sprawiedliwości w sprawie C-267/03 Lars Lindberg pojęcie specyfikacji technicznej zakłada, że krajowy przepis odnosi się zawsze do produktu lub jego opakowania, a zatem ustala jedną z wymaganych cech produktu. Zdaniem Trybunału nie stanowią specyfikacji technicznej przepisy krajowe ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw jak na przykład przepisy poddające wykonywanie działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia. Przy czym Trybunał odnosił to do regulacji dotyczących przedsiębiorstw zajmujących się świadczeniem usług bazujących na automatach do gier. Odnośnie zaś zakwalifikowania przedmiotowych przepisów do innych wymagań stwierdził, iż w myśl art. 1 pkt 4 powołanej Dyrektywy "inne wymagania" to wymagania inne niż specyfikacje techniczne, nałożone na produkt w celu ochrony, w szczególności konsumentów i środowiska, które wpływają na jego cykl życiowy po wprowadzeniu go na rynek, takie jak warunki użytkowania, powtórne przetwarzanie, ponowne zastosowanie lub składowanie, gdzie takie warunki mogą mieć istotny wpływ na skład lub rodzaj produktu lub jego obrót. Zatem także pojęcie innych wymagań odnosi się do produktu. Organ zauważył iż wprawdzie w powołanym wyżej wyroku ETS w sprawie C-267/03 Trybunał uznał, iż także zakaz używania automatów do gier można zakwalifikować, jako inne wymaganie, jeżeli stanowi warunek dotyczący używania danego produktu, który może mieć istotny wpływ na skład lub charakter produktu bądź na jego sprzedaż. Jednakże przepisy krajowe podlegające ocenie Trybunału wyłączały możliwość urządzania gier na określonych rodzajowo automatach i w tym zakresie odnosiły się do produktu. W kwestii oceny zgodności uchwalania przepisów krajowych z obowiązującymi przepisami wspólnotowymi Dyrektor Izby Celnej podkreślił, iż funkcjonowanie Unii organizuje jak również dziedziny, granice i warunki wykonywania kompetencji Unii określa "Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej", zwany dalej TFUE (Wersja skonsolidowana Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej - Dz. Urz. UE z dnia 30 marca 2010r. seria C-83/47). Zgodnie z art. 258 TFUE jeśli Komisja uzna, że Państwo Członkowskie uchybiło jednemu z zobowiązań, które na nim ciążą na mocy Traktatów, wydaje ona uzasadnioną opinię w tym przedmiocie, po uprzednim umożliwieniu temu Państwu przedstawienia swych uwag. Jeśli natomiast Państwo to nie zastosuje się do opinii w terminie określonym przez Komisję, może ona wnieść sprawę do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Art. 263 TFUE stanowi, iż Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej kontroluje legalność aktów ustawodawczych, aktów Rady, Komisji i Europejskiego Banku Centralnego, innych niż zalecenia i opinie, oraz aktów Parlamentu Europejskiego i Rady Europejskiej zmierzających do wywarcia skutków prawnych wobec podmiotów trzecich. W tym celu Trybunał jest właściwy do orzekania w zakresie skarg wniesionych przez Państwo Członkowskie, Parlament Europejski, Radę lub Komisję, podnoszących zarzut braku kompetencji, naruszenia istotnych wymogów proceduralnych, naruszenia Traktatów lub jakiejkolwiek reguły prawnej związanej z ich stosowaniem lub nadużycia władzy. Organy administracji publicznej nie mają zatem instrumentów pozwalających na dokonywanie oceny zgodności ustanowienia przepisów krajowych z prawem wspólnotowym. W odniesieniu do wyroku TSUE podnoszonego przez stronę to organ zauważył, iż postępowanie odwoławcze od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Częstochowie, wymierzającej karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry wydanej na podstawie art. 89 ustawy o grach hazardowych toczyło się w zakresie nieobjętym pytaniami WSA w Gdańsku. Zwrócił uwagę, że także w piśmiennictwie wskazuje się, że stanowisko TSUE wyrażone w sentencji i uzasadnieniu wyroku z dnia 19 lipca 2012r., nie jest jasne i konsekwentne. Podnosi się, że w wyroku tym TSUE nie przeprowadził oceny skutków wprowadzenie w życie takich przepisów, jak art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Podkreślił organ, że penalizujący zachowanie niedotrzymania warunków urządzania gier zgodnie z obowiązującą ustawą o grach hazardowych art. 89 ustawy stanowi samoistną podstawę wymierzenia kary za konkretne zachowanie - delikt administracyjny polegający na urządzaniu gier poza kasynem gry. Odnosząc się do obrazy Wskazanych przepisów Konstytucji RP, poprzez zastosowanie w niniejszej sprawie przepisów niezgodnych z Konstytucją, (bo nienotyfikowanych Komisji Europejskiej) Dyrektor zauważył iż nie ma kompetencji do rozstrzygania zgodności (lub nie) określonych przepisów z Konstytucja, gdyż jedynym organem do tego uprawnionym jest Trybunał Konstytucyjny. Nadto na brak możliwości niestosowania obowiązujących przepisów ustawy o grach hazardowych, wskazywał w wyrokach Sąd Najwyższego: z dnia 28 listopada 2013r. sygn. akt I KZP 15/13, z dnia 8 stycznia 2014r. sygn. akt IV KK 183/14, oraz z dnia 28 marca 2014r. sygn. akt III KK 447/13. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 201 ust. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej poprzez nie zawieszenie postępowania pomimo występowania w sprawie zagadnienia wstępnego (rozstrzygnięcia Trybunału Konstytucyjnego) Dyrektor zauważył, że zarówno w doktrynie jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych uznaje się, że postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją, nie jest podstawą zawieszenia postępowania, o której stanowi art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Nie stanowi bowiem rozstrzygnięcia, warunkującego możliwość wydania orzeczenia merytorycznego w przedmiotowej sprawie. Związek pomiędzy takim orzeczeniami, a rozstrzygnięciem sprawy jest jedynie pośredni, potencjalny, a ww. przepisy ustawy korzystają z domniemania zgodności z Konstytucją RP. Ustawa z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009r., nr 201, poz. 1540 z późniejszymi zmianami) jest obowiązującym aktem prawnym. Jak długo zatem zakwestionowane przepisy nie zostaną uchylone lub w inny sposób nie utracą mocy obowiązującej, mogą stanowić podstawę rozstrzygnięć organów administracji publicznej korzystając, jak wcześniej wspomniano, z domniemania zgodności z Konstytucją RP. Odnosząc się do możliwości zastosowania w niniejszej sprawie podwójnej sankcji karnej za ten sam czyn w stosunku do tej samej osoby przywołał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011r., P 90/08, który wskazuje, że norma zawarta w art. 89 ustawy o grach hazardowych nie stanowi typowej sankcji karnej, lecz posiada znamiona wyłącznie kary administracyjnej realizującej cel restytucyjny oraz prewencyjny, co wskazuje na prawidłowość zaskarżonego rozstrzygnięcia (podobnie w wyroku TK z dnia 15 stycznia 2007r. P 19/06). W skardze do WSA pełnomocnik strony organowi zarzucił: • rażący błąd w ustaleniach faktycznych, poprzez przyjęcie, że to A. M. urządzał gry na automatach w lokalu, o którym mowa w zaskarżonej decyzji, • naruszenie fundamentalnych zasad prawa Unii Europejskiej, uregulowanych w Traktacie z Lizbony zmieniającym Traktat o Unii Europejskiej i Traktat ustanawiający Wspólnotę Europejską z dnia 13.12.2007 r., zwanym Traktatem o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. z 2009 r. Nr 203, poz. 1569) oraz naruszenie art.2, art.31 ust.3 w zw. z art.22, art.61, art.7 Konstytucji RP, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych, która została uchwalona z pominięciem procedury notyfikacji, a zatem z naruszeniem procedury ustawodawczej i jako taka nie obowiązuje, • obrazę przepisów art.2, art.31 ust.3 w zw. z art.22, art.61, art.7 Konstytucji RP, poprzez naruszenie zasady demokratycznego państwa prawnego, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji na podstawie przepisów niezgodnych z Konstytucją, • naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art.201 §1 pkt 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. ordynacja podatkowa, poprzez niezawieszenie postępowania w sytuacji, w której rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd (Trybunał Konstytucyjny). Wskazując na powyższe zarzuty wniósł o: uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz uchylenie decyzji organu I instancji i zasądzenie na rzecz skarżącej od strony przeciwnej kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym wynagrodzenia pełnomocnika procesowego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że nieprawidłowo ustalono, że to A. M. był osobą urządzającą gry na dowodowych automatach. Nigdy nie był on bowiem właścicielem spornych automatów i ich nie obsługiwał. Zarzucił organowi tworzenie wirtualnej rzeczywistości, polegającej na posiadaniu wiedzy o fikcyjnej Spółce z o.o. ""A" ", która zajmuje się organizowaniem gier na automatach na terenie całego kraju, a bezprawnie obciążając deliktem administracyjnym A. M. . Jego zdaniem, przepisy ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych, przewidujące możliwość wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry są niezgodne z Konstytucją, z uwagi na fakt, że są (przepisy) sankcją karną, której celem jest zadanie dolegliwości, wymierzenie kary za niezgodne z prawem zachowanie się adresata normy prawnej. Powoduje to możliwość dowodzenia okoliczności ekskulpujących, np. popełnienie błędu, co do prawa, lub też wykazanie, że uczynił wszystko, czego można było od niego rozsądnie wymagać, aby nie dopuścić do naruszenia norm ustawy. Podmiotem czynów zabronionych określonych w art. 89 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy może być wyłącznie osoba prawna, a nie osoba fizyczna, co przy porównaniu norm prawnych określonych w art. 107 i 109 Kodeksu karnego skarbowego i art. 89 ustawy o grach hazardowych powoduje praktyczną możliwość dwukrotnego ukarania tej samej osoby za ten sam czyn, a sytuacja ta stanowi niedopuszczalną kumulację dwukrotnej odpowiedzialności tego samego podmiotu za ten sam czyn. Na poparcie tej tezy przywołano pytania prawne przedstawione TK przez WSA w Gliwicach postanowieniem z dnia 21 maja 2012r. sygn. akt III SA/G1 1979/11 i NSA z dnia 15 stycznia 2014r. sygn. akt II GSK 686/13, stwierdzając równocześnie, że powyższe pytania dają podstawę do zawieszenie postępowania do czasu wydania wyroku przez Trybunał Konstytucyjny. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przyjęte w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 – zwana dalej p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek nie z powodu zarzutów w niej podniesionych. W myśl art. 8 ustawy o grach hazardowych do postępowań w sprawach określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), chyba że ustawa stanowi inaczej. Stosownie zaś do art. 89 ust. 1 pkt 2 Karze pieniężnej podlega: urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Kary pieniężne wymierza, w drodze decyzji, naczelnik urzędu celnego, na którego obszarze działania jest urządzana gra hazardowa. ( art. 90 ust. 1). Do kar pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. (art. 91). Zgodnie zaś z art. 165 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. W literaturze podatkowej przyjmuje się, że wszczęcie postępowania podatkowego jest zdarzeniem prawnym o wielkiej wadze formalnej i praktycznej, gdyż kształtuje pierwsze granice sprawy podatkowej, która ma być przedmiotem postępowania i załatwienia w drodze decyzji podatkowej (J. Zimmermann, Ordynacja podatkowa. Komentarz - Postępowanie podatkowe, Toruń 1998, str. 105). Czynności dokonywane przed momentem wszczęcia postępowania nie powinny wywoływać żadnych skutków prawnych, gdyż nie można twierdzić, że przed wszczęciem postępowania toczyło się jakiekolwiek postępowanie, albowiem dopiero od momentu skutecznego doręczenia stronie postanowienia o wszczęciu postępowania, podejmowane przez organ podatkowy czynności procesowe wywołują stosowne skutki prawne, gdyż od tej chwili mogą być dopiero realizowane w pełni ogólne zasady postępowania podatkowego wynikające z przepisów art. 120-129 Ordynacji (R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Wrocław 2000, str. 168). O skutecznym wszczęciu postępowania podatkowego z urzędu można zatem mówić dopiero z chwilą wydania postanowienia i doręczenia go stronie. Dopiero po skutecznym wszczęciu postępowania podatkowego w ściśle określonym dniu, organ administracji publicznej właściwy miejscowo i rzeczowo może przeprowadzić postępowanie wszczęte z urzędu. Wszczęte z urzędu postępowanie musi zakończyć się decyzją merytoryczną, bądź też zostać umorzone jeśli w jego toku pojawi się przesłanka bezprzedmiotowości. Postanowienie o wszczęciu nie tylko inicjuje postępowanie podatkowe ale z jego treści strona winna czerpać pełną, wszechstronną, zgodnie z prawem umotywowaną informację o swojej sytuacji prawnej, w zakresie zarówno prawa procesowego, jak i materialnego. Uwzględniając dodatkowo skutki prawne, jakie pociąga za sobą wszczęcie postępowania, niezbędne jest dokładne określenie zakresu przedmiotowego inicjowanego postępowania. Z jednej zatem strony postanowienie wskazuje stronie jaki będzie przedmiot postępowania, a z drugiej zakreśla organowi podatkowemu jego granice, poza które wykroczyć mu nie wolno. Zaskarżona decyzja podlega uchyleniu wskutek wadliwości czynności procesowych jakie były podejmowane przez organy celne w toku postępowania. W szczególności wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło na skutek m.in. wszczęcia w trybie art. 165 Ordynacji podatkowej postanowieniem nr [...] z [...] r. przez Naczelnika Urzędu Celnego w C. z urzędu wobec A. M. postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach MULTI GAMES nr [...] MULTI GAMES nr [...] MULTI GAMES nr [...] poza kasynem gry, tj. w: [...], co stwierdzono podczas kontroli przeprowadzonej [...]r. Zapoznając się z aktami sprawy Sąd stwierdził jednak iż w aktach tych znajduje się postanowienie nr [...]z [...]r . Naczelnika Urzędu Celnego w C. , którym to organ na podstawie art. 165 § 1, § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, art. 90 ust. 1, art. 91 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201 poz. 1540 z 2009 r. z późn. zm.) wszczął już z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry t.j. w prowadzonym przez A. M. a barze [...] w C. , przy ulicy [...]. Zakreślone tym samym zostało, że przedmiotem postępowania ma być wymierzenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach w prowadzonym przez A. M. lokalu [...] w C. przy ul. [...]. Kolejnym postanowieniem nr [...] z [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 i art. 216 Ordynacji podatkowej zawiesił postępowanie nr [...]wszczęte z urzędu wobec A. M. w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach: MULTI GAMES oznaczonym nr [...], MULTI GAMES oznaczonym nr [...], MULTI GAMES oznaczonym nr [...] poza kasynem gry, tj. w lokalu [...]w C. przy ulicy [...]do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego podjętego przez Trybunał Konstytucyjny o sygn. akt P 32/12, w kwestii pytania prawnego skierowanego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach postanowieniem z dnia 21.05.2012 r., sygn. akt III SA/GI 1979/11. Jak wynika z akt postępowanie wobec A. M. w sprawie wymierzenia temuż kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach: MULTI GAMES oznaczonym nr [...], MULTI GAMES oznaczonym nr [...], MULTI GAMES oznaczonym nr [...] poza kasynem gry, tj. w lokalu [...]w C. przy ulicy [...]zawieszone postanowieniem z dnia [...]r. orzekania przez organy nie zostało podjęte . Nie bacząc na powyższe fakty w sprawie organ najpierw ponownie wszczął postanowieniem z [...]r. postępowanie w sprawie wymierzenie kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach w prowadzonym przez A. M. lokalu [...] w C. przy ul. [...], a następnie tę karę sporną decyzja wymierzył . Zaistniała powyższa sekwencja zdarzeń procesowych w sprawie oznacza, iż organy obu instancji nie bacząc na fakt uprzedniego już wszczęcia postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach: MULTI GAMES oznaczonym nr [...], MULTI GAMES oznaczonym nr [...], MULTI GAMES oznaczonym nr [...] poza kasynem gry, tj. w lokalu [...]w C. , następnie zawieszonego w dniu [...]r., nie podejmując czynności procesowych zmierzających do zakończenia tegoż postępowania wydały nowe postanowienie w dacie 29.07.2014 o wszczęciu postępowania w tej samej sprawie w trybie art. 165 Ordynacji podatkowej i zakończyły go decyzja ostateczną wymierzająca A. M. karę pieniężną. Tymczasem nie jest dopuszczalne wydanie kolejnego postanowienia o wszczęciu postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gry bez koncesji na tych samych automatach w sytuacji, gdy prowadzone postępowanie przeciwko tej samej osobie, w tej samej sprawie zostało już raz wszczęte i nadal się toczy. Skutku wszczęcia nie niweczy bowiem fakt zawieszenia postępowania w trybie art. 201 § pkt 2 Ordynacji podatkowej. Po zawieszeniu postępowania organ I instancji winien był adekwatnie do sytuacji procesowej związanej z etapem rozstrzygania zagadnienia wstępnego przez TK pytania prawnego w sprawie o sygn. akt P 32/12 podjąć odpowiednie czynności kontynuując uprzednio wszczęte postępowanie, a nie prowadząc je od nowa. W konsekwencji tak zaistniałego stanu sprawy Sąd doszedł do przekonania iż przy wydaniu zaskarżonej decyzji doszło do naruszenia art. 165 Ordynacji podatkowej które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powyższe okoliczności spowodowały, że Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylił decyzje wydane przez Dyrektora Izby Celnej w K. oraz decyzję ją poprzedzającą wydaną przez Naczelnika Urzędu Celnego w C. .